企业会计准则生物资产概述

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2011-09-07

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第一节生物资产概述

生物资产是指与农业生产有关的有生命的(即活的)动物和植物。生物资产

与企业

的存货、固定资产等一样资产不同，其具有专门的自然增值属性，因此导致其在会计确

认、计量和有关信息披露等方面也凸现出一定的专门性。专门是关于农业企业而言，生

物资产通常是其资产的重要组成部分，对生物资产进行正确的确认、计量和有关信息披

露，将有助于如实反映企业的资产状况，评估企业的财务状况和经营成果。《企业会计

准则第5号——生物资产》(以下简称生物资产准则)规范了与农业生产有关的生物资

产的确认、计量和有关信息披露要求。

一、生物资产的特点

(一)生物资产是有生命的动物或植物

有生命的动物和植物具有能够进行生物转化的能力。生物转化，指导致生物资产

质量或数量发生变化的生长、蜕化、生产和繁育的过程。其中，生长是指动物或植物体

积、重量的增加或质量的提升，例如农作物从种植开始到收成前的过程；蜕化是指动物

或植物产出量的减少或质量的退化，例如奶牛产奶能力的持续下降；生产是指动物或植

物本身产出农产品，例如蛋鸡产蛋、奶牛产奶、果树产水果等；繁育是指产生新的动物或

植物，例如奶牛产牛犊、母猪生小猪等。

这种生物转化能力是其他通常意义上的资产(如存货、固定资产、无形资产等)所不

具有的，也正是生物资产的特性。因此，生物资产的形状、价值以及产生经济利益的方

式，都会随着自身的出生、成长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动持续变化，尽

管其在所处生命周期中的不同时期而具有类似于不同资产类不(存货或固定资产)

的特点，然而其会计处理与存货、固定资产等常规资产有所不同，因此有必要对生物

资产的确认、计量和披露等会计处理进行单独规范，以更准确地反映企业的生物资

产信息。

将生物资产定义为“有生命的动物和植物”，意味着一旦原有动植物停止其生命活

动就不再是“生物资产”。这一界限对生物资产和农产品进行了本质的区分。农产品与

生物资产密不可分，当其附着在生物资产上时，作为生物资产的一部分，不需要单独进

行会计处理，而当其从生物资产上收成时开始，离开生物资产这一母体，一样具有鲜活、

易腐的特点，因此应当区不于工业企业一样意义上的产成品单独核算。基于此，生物资

产准则对收成时点的农产品的会计处理进行了规范，即应当采纳规定的方法，从消耗性

生物资产或生产性生物资产生产成本中转出，确认为收成时点的农产品的成本；而收成

时点之后的农产品的加工、销售等会计处理，应当适用《企业会计准则第1号——

存

货》。

(二)生物资产与农业生产紧密有关

生物资产准则所称“农业”是广义的范畴，即“农林牧副渔”，包括种植业、畜牧养殖

业、林业和水产业等行业。企业从事农业生产确实是要增强生物转化能力，最终获得更多

的符合市场需要的农产品。农业生产治理的对象包括如下两部分：(1)将生物资产转化

为农产品的活动。这要紧是指通过消耗性生物资产的生产和收成而获得农产品的活动

过程，以及利用生产性生物资产产出农产品的活动过程。例如，种植业作物的生长和收

获而获得稻谷、小麦等农产品的活动过程；畜牧养殖业试验和收成而获得仔猪、肉猪、鸡

蛋、牛奶等畜产品的活动过程；林业中用材林的生产和治理而获得林产品、经济林木的

生产和治理获得水果等的活动过程；水产业中的养殖获得水产品等活动过程，都属于将

生物资产转化为农产品的活动。(2)其他生物资产的生物转化的活动。这要紧是指除

(1)之外的生物资产的生长和治理。例如，经济林木在达到预定生产经营目的前的生产

和治理、奶牛在第一次产奶前的饲养等治理活动。

农业生产与收成时点的农产品有关，但与对收成后的农产品进行加工的活动(以下

简称“加工活动”)必须严格加以区分。农业生产活动针对的是有生命的生物资产，而加

工活动针对的是收成后的农产品，例如将绵羊产出的羊毛加工成毛毯、将收成的

甘蔗加

工成蔗糖、将奶牛产出的牛奶加工成奶酪、将从果树采摘的水果加工成水果罐头、将用

材林采伐下的原木用于盖厂房等。因此，加工活动并不包含在生物资产准则所指的农

业生产范畴之内。

二、生物资产的分类

从会计核算的角度来看，生物资产通常分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公

益性生物资产三大类。

(一)消耗性生物资产

消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在今后收成为农产品的生物资产。消耗

性生物资产是具有生命的劳动对象，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待．

售的牲畜等。一样而言，消耗性生物资产要通过培养、长成、处置等时期，如用材林就要

通过培植、郁闭成林和采伐处置等时期。

消耗性生物资产通常是一次性消耗并终止其服务能力或以后经济利益，因此在一

定程度上具有存货的特点，应当作为存货在资产负债表中列报。

(二)生产性生物资产

生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。

生产性生物资产具备自我生长性，能够在连续的基础上予以消耗并在以后的一段时刻

内保持其服务能力或以后经济利益，属于有生命的劳动手段，包括经济林、薪炭林、产畜