如何进行新旧制度转换和衔接的会计处理

如何进行新旧制度转换和衔接的会计处理

作者：罗允尧

来源：《财会学习》2012年第12期

现有的小企业，有的在执行《小企业会计制度》，有的在执行《企业会计制度》，其中，符合小企业标准的外商投资企业，大多在执行《企业会计制度》，有极少数小企业，由于其母公司是上市公司或企业集团的关系，执行的是《企业会计准则》。

根据《小企业会计准则》第三条第（四）款的规定，已经执行《企业会计准则》的小企业，不得转为执行《小企业会计准则》。由此，除了极少数已经执行《企业会计准则》的小企业外，原执行《小企业会计制度》和《企业会计制度》的小企业，都必须于2013年1月1日起执行《小企业会计准则》（以下简称新准则），因此，大家都面临着一个如何进行新旧制度转换的问题。

财政部于2012年10月29日发布了财会（2012）20号《小企业执行“小企业会计准则”有关问题衔接规定》文件，提出了转换工作的总体要求以及具体做法。

关于执行《小企业会计准则》的前期准备，主要是组织财务人员学习，了解新准则与原《小企业会计制度》、《企业会计制度》的区别；修订内部核算办法；进行资产和负债的清查；科目转换和账务调整；对财务信息系统进行必要的修改；进行模拟测试，估算执行新准则对企业留存收益的影响等等。

笔者试图就新旧制度的衔接、转换问题，对财政部财会（2012）20号文件进行解读，对于企业财务人员的具体操作，也许会有所裨益。

与《小企业会计制度》对照，《小企业会计准则》在科目设置和使用方面的变化，有以下五种情况，现在分别说明其转换时的会计处理：

一、增设了一些科目

1.为了满足农、林、牧、渔等企业的核算需要，新准则增设了“生产性生物资产”、“生产性生物资产累计折旧”和“消耗性生物资产”科目。一个畜牧场，如果以繁殖小猪并出售为主营业务，那么，母猪就是生产性生物资产，用于出售的小猪就属于消耗性生物资产。转换时，应对原“固定资产”、“累计折旧”和“库存商品”科目的余额进行分析，把其中生产性生物资产（例如母猪）的成本转入“生产性生物资产”科目的借方，其已提折旧部分，转入“生产性生物资产累计折旧”科目的贷方；消耗性生物资产（例如小猪）的成本，由“库存商品”转入“消耗性生物资产”科目的借方。

2.同样，为了满足建筑施工企业的核算需要，增设了“工程施工”和“机械作业‘科目；

3.为了适应某些企业今后由于经营规模扩大或发行债券融资，从而转为执行《企业会计准则》的需要，新准则仿照《企业会计准则》，增设了“递延收益”科目。该科目用来核算小企业已经收到，但应在以后期间计入损益的政府补助。收到与资产相关的政府补助，先记入贷方，随着资产的使用，按照折旧或摊销进度，分期转入“营业外收入”科目；收到其他的政府补助，用于补偿以后期间的费用或亏损的，先记入“递延收益”科目的贷方，在发生费用或亏损的未来期间，转入“营业外收入”。如果企业是把以上政府补助记录在往来科目里的，那么，就需要结转到“递延收益”科目。

4.增设了“累计摊销”科目，需要从无形资产的历史记录中寻找其原始成本金额，并把原始成本与无形资产现有账面价值之间的差额，确认为累计摊销，调整分录为：

借：无形资产

贷：累计摊销

5.增设了“预收账款”和“预付账款“科目，原制度在“应收账款”贷方记录的预收账款余额，2012年底应转入“预收账款”科目，分录为：

借：应收账款

贷：预收账款

同理，原制度在“应付账款”借方记录的预付账款余额，应转入“预付账款”科目。分录为：

借：预付账款

贷：应付账款

财政部财会（2012）20号文件规定，如果企业的预收账款、预付账款业务不多，可以不设“预收账款”和“预付账款“科目，按照原制度的老办法进行会计处理。

二、取消了一些科目

1.为了使费用扣除的会计处理与税法规定保持一致，尽量减少纳税调整事项，《小企业会计准则》的第六条规定；‘资产按照成本计量，不计提资产减值准备’从而取消了“短期投资跌价准备”、“坏账准备”、“存货跌价准备”等科目。以上科目如有余额，在新旧制度转换时应予转销，调整留存收益，分录为：

借：短期投资跌价准备

坏账准备

存货跌价准备

贷：利润分配—未分配利润（新旧制度转换的影响）

2.取消了“待转资产价值”科目，同时规定，各种捐赠收入扣除所得税后，均应计入“营业外收入”科目。所以，在新旧制度转换时，“待转资产价值”科目的贷方余额，扣除应交所得税后的净收入，转入“利润分配—未分配利润（新旧制度转换的影响）”的贷方。会计分录为：

借：待转资产价值

贷：利润分配—未分配利润（新旧制度转换的影响）

应交税费—应交企业所得税

3.与此相关，原制度“资本公积”科目下“接受捐赠非现金资产准备”明细科目的余额，也应该转销。

由于此项资本公积是于年末从“待转资产价值”科目转入的，而新准则规定，接受捐赠均计入当期损益，所以，转销时应调整留存收益，会计分录为：

借：资本公积—接受捐赠非现金资产准备

贷：利润分配—未分配利润（新旧制度转换的影响）

4.取消了“待摊费用”和“预提费用“科目。但是，财政部财会（2012）20号文件的规定比较灵活，一是规定，2012年的年末余额，可暂予保留，分别在资产负债表的“其他流动资产”和“其他流动负债”项目中列示，直到待摊费用摊销完毕，预提费用支付完毕为止；二是规定，可以对“预提费用”科目的2012年末余额进行分析，按照其不同的内容分别转入新准则设置的“应付利息”科目和“其他应付款”科目；文件还规定，企业如果需要，可以继续设置“待摊费用”和“预提费用“科目。

三、“合二为一”即合并了一些科目

“应付工资”与“应付福利费”合并为“应付职工薪酬”科目；“应交税金”与“其他应交款”合并为‘应交税费“科目。属于这类科目，2012年底如有余额，余额转入新科目就可以了。

四、“一分为二”即分解了一些科目

新准则把《小企业会计制度》的“应收股息”，分解为“应收股利”、“应收利息”两个科目，2012年底“应收股息”科目如有余额，应按照明细科目的数据，分别转入“应收股利”、“应收利息”。