固定资产融资租赁计算

（三）融资租入固定资产

1. 融资租入固定资产的会计处理（与超过正常信用期分期付款购入固定资产的处理思路一致）

掌握三个问题：

A:固定资产入账价值如何确定；

B:未确认融资费用如何分摊；

C:融资租入固定资产如何计提折旧。

（1）融资租入固定资产的基本会计分录

借：固定资产

未确认融资费用（可理解为未付的利息）

贷：长期应付款（可理解为本利和）…………即之后的未确认融资费用摊销（利息）为长期应付款（本利和）余额减去未确认融资费用（利息）余额（即为本金部分）乘以利率即为应摊销的或者说应确认的费用。

在理解该分录时需要注意的要点：

①固定资产入账价值的确定：固定资产入账价值用最低租赁付款额的现值与租赁开始日的公允价值的较低者作为入账价值的确定基础，如果承租人还发生一些初始直接费用（如咨询费、律师费等），则按照准则规定，该初始直接费用应计入固定资产入账价值；

②长期应付款的确定：按照最低租赁付款额来确定。

最低租赁付款额包括的内容：各期租金、承租人或与其有关的第三方担保的余值、承租人将支付的远低于租赁到期日公允价值的买价。

最低租赁付款额不包括履约成本（如租赁期间发生的相关技术咨询服务费、维修费等）、或有租金等。

③计算最低租赁付款额现值时折现率的选择：租赁合同的内含利率、合同规定的利率、同期银行贷款利率。

原则上，首选租赁内含利率（出租人角度），其次选合同规定利率，再次选同期银行贷款利率。

（2）采用实际利率法分摊未确认融资费用时分摊率的确定

分摊率的选择要结合计算最低租赁付款额现值时折现率的选择，分为两大类情况（依据教材四种情况总结）：

①固定资产以最低租赁付款额现值入账的：则分摊未确认融资费用时实际利率的选择同计算最低租赁付款额现值时折现率的选择，两者保持一致；

②固定资产以租赁开始日公允价值入账的：要重新计算分摊率，该分摊率应是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。

（3）融资租入固定资产的折旧

①折旧的基数

并非以固定资产的入账价值直接为基数来计提折旧，如果存在承租人或与其有关的第三方的担保余值，则该担保余值应予以扣除。

②折旧的期间

A:如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间。比如租赁期为20年，资产使用寿命为22年，租赁开始日即可确定承租人到期会购买该资产，则应以22年为折旧期间。

B:如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者作为折旧期间。接上例，如果租赁开始日无法合理确定承租人到期是否会购买，则应选择较短者20年为折旧期间。假设资产使用寿命为18年，租赁期为20年，则应选择18年和20年中的较短者18年为折旧期间。

【例题7】2006年12月1日，M 公司与A 租赁公司签订一份矿泉水生产线融资租赁合同。租赁合同规定：租赁期开始日为2006年12月31日；租赁期为3年，每年年末支付租金2 000 000元；租赁期届满，矿泉水生产线的估计残余价值为400 000元，其中甲公司担保余值为300 000元，未担保余值为100 000元。该矿泉水生产线于2006年12月31日运抵甲公司，当日投入使用；甲公司采用年限平均法计提折旧，于每年年末一次确认融资费用并计提折旧。假定该矿泉水生产线为全新生产线，租赁开始日的公允价值为6 000 000元；租赁内含利率为6%。2009年12月31日，甲公司将该矿泉水生产线归还给乙租赁公司。 M 公司的账务处理如下：

（1）2006年12月31日，租入固定资产

最低租赁付款额现值＝2 000 000×2.6730＋300 000×0.8396＝5 597 880（元） 融资租入固定资产入账价值＝5 597 880（元）

未确认融资费用＝6 300 000—5 597 880＝702 120（元） 借：固定资产——融资租入固定资产 5 597 880 未确认融资费用 702 120 贷：长期应付款 6 300 000

（2）2007年12月31日，支付租金、分摊融资费用并计提折旧

未确认融资费用的分摊结果如表3—2所示：

表3—2 未确认融资费用分摊表 单位：元

日 期

租 金

确认的融资费用

应付本金减少额

应付本金余额

（1） （2）＝期初（4）×

6%

（3）＝（1）—（2）

（4）＝期初（4）—（3）

2007年初

5 597 880

2007年末

2 000 000

335 872.80

1 664 127.20

3 933 752.80

2008年末

2 000 000

236 025.17

1 763 974.83

2 169 777.97

2009年末

2 000 000

130 222.03*

1 869 777.97

300 000

合 计 6 000 000

702 120 5 297 880

*尾数调整

应计提折旧＝（5 597 880—300 000）÷3＝1 765 960（元）

借：长期应付款 2 000 000

贷：银行存款 2 000 000

借：财务费用335 872.8

贷：未确认融资费用335 872.8

借：制造费用 1 765 960

贷：累计折旧 1 765 960

2008年及2009年支付租金、分摊融资费用并计提折旧的账务处理，比照2007年相关账务处理。

（3）2009年12月31日，归还矿泉水生产线

借：长期应付款300 000

累计折旧 5 297 880

贷：固定资产——融资租入固定资产 5 597 880

分析：因固定资产的担保余值30万元在计算折旧时扣除了，故在归还资产时应借记"累计折旧"，表示将融资租入固定资产的账面价值全部转销，分录借贷双方结平。

（四）存在弃置费用的固定资产

弃置费用通常是指根据国家法律法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，是针对特殊行业的特定固定资产而言的。

如：

1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务；

2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。

具体处理：对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应在发生时计入“财务费用”科目，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。

【例题8-单选题】M公司主要从事煤矿开采，其开采设备为一条生产线，原价10000W，无残值，预计使用10年，由于开采中会对环境造成影响，所以相关规定为在其使用结束时需额外支付一笔2000W的环境恢复费，假定银行利率为5%。请问该设备的初始入账金额（）

A 10000 W

B 10500W

C 9500W

D11227.83W

答案：D

解释：有弃置费用的，应将其包括在固资的初始入账金额中，又因其年限较长，所以要将其进行折现以反映现有价值，计算如下：10000W+2000/（1+5%）^10 =11227.83W