新建造合同准则

新建造合同准则

一、新旧建造合同准则差异比较

（一）核算内容的差异

原准则第二条规定，在一个会计年度内完成的建造合同，应在完成时确认合同收入和合同费用。但由于建造合同中在建工程的金额一般比较大，且需较长的时间来完成工程，建造合同的开工日期与完工日期通常分属于不同的会计年度，因此，新准则取消了这一条规定。（二）合同分立的差异

新准则第六条还规定了另一种合同分立的条件，即追加资产的建造。满足下列条件之一的，应当作为单项合同：1.该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的（一项或数项）资产存在重大差异；2.议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。而原准则没有这方面的规定。

（三）合同收入计量的差异

原准则第八条规定，合同收入应以收到或应收的工程价款计量。这里所说的工程价款是指建造合同的总金额或总造价。新准则取消了这条规定，这是因为原准则没有考虑用以收到或应收的工程款来计量合同收入与公允价值差异大的问题。

（四）合同成本的差异

原准则第十三条和十四条对于合同成本中的直接费用和间接费用的构成内容作出了详细规定。新准则第十三条和十四条，只是对于合同成本中的直接费用和间接费用作出了原则性规定，更加简洁、易懂。原准则第十七条规定，合同成本不包括企业筹集生产经营所需资金而发生的财务费用，也就是说利息不能计入合同成本。

新准则第十七条规定，合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。本规定意味着对于可以资本化的借款利息可以计入合同成本，这就和《企业会计准则——借款费用》规定的经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货的借款费用可以资本化相呼应，从而与国际会计准则趋同。

（五）合同收入与合同费用确认的差异

新准则第二十六条规定，使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当按照本准则第十八条的规定确认与建造合同有关的收入和费用，即采用完工百分比法确认收入和费用。原准则没有这方面规定。

（六）披露差异

原准则规定，企业应披露下列与建造合同有关的事项：1.在建合同工程累计已发生的成本和累计已确认的毛利（或亏损）；2.在建合同工程已办理结算的价款金额；3.当期确认的合同收入和合同费用的金额；4.确定合同完工进度的方法；5.合同总金额；6.当期已预计损失的原因和金额；7.应收账款中尚未收到的工程进度款。

新准则规定，企业应当在附注中披露与建造合同有关的下列信息：1.各项合同总金额，以及确定合同完工进度的方法；2.各项合同累计已发生成本、累计已确认毛利（或亏损）；3.各项合同已办理结算的价款金额；4.当期预计损失的原因和金额。即新准则取消了对“当期确认的合同收入和合同费用的金额”和“应收账款中尚未收到的工程进度款”两项信息的披露。

(七)新建造合同准则对财务状况和经营成果影响

（一）新准则规定，对于可以资本化的借款利息可以计入合同成本，不计入财务费用，这将使当期利润增加，存货资产增加。

（二）对所得税费用的影响

新建造合同准则和所得税税法不同的地方主要是当工程预计总成本超过预计总收入时，新建造合同准则要求当期确认费用，以及计提建造合同减值准备，但在所得税税法中，这些都是不允许的，这样在纳税时就会产生暂时性差异。

二、重点建造合同业务的核算

例1：合同预计损失准备的核算。

年份合同预计合同预计完工

(年末) 总收入总成本程度

第1年10 000 9 000 20%

第2年10 000 11 000 40%

第3年10 000 13 000 60%

第4年11 000 13 000 80%

第5年11 000 13 000 100%

第1年：

确认的合同收入=10 000×20% = 2 000

确认的合同毛利=(10 000 –9 000)×20% = 200

确认的合同费用=2 000 –200 = 1 800

借：主营业务成本 1 800

工程施工——合同毛利200

贷：主营业务收入 2 000

第2年：

确认的合同收入=10 000×40% –2 000 = 2 000

确认的合同毛利=(10 000 – 11 000)×40% – 200 = – 600

确认的合同费用=2 000 –( –600) = 2 600

确认的预计合同损失=(11 000 –10 000)×(1 – 40%) = 600

(1)借：主营业务成本 2 600

贷：主营业务收入 2 000

工程施工——合同毛利600

(2)借：资产减值损失600

贷：存货跌价准备—合同预计损失准备600

第2年末：

“工程施工—合同毛利”账户余额=200–600 = –400(贷方)→主营业务成本

“存货跌价准备—合同预计损失准备”账户余额=600=600 (贷方) →资产减值损失

以上两账户的余额为1 000元(400+600)，恰好是合同总成本高于合同总收入的金额1000元。

第3年：

确认的合同收入=10 000×60% – (2 000+2 000 )= 2 000

确认的合同毛利=(10 000 – 13 000)×60% – (200–600) = – 1 400

确认的合同费用=2 000 –( – 1 400) = 3 400

确认的预计合同损失=(13 000 –10 000)×(1 – 60%) – 600= 600

借：主营业务成本 3 400

贷：主营业务收入 2 000

工程施工——合同毛利 1 400

借：资产减值损失600

贷：存货跌价准备——合同预计损失准备600

第3年末:

“工程施工——合同毛利”账户余额=200-600-1400 = –1 800 (贷方) →主营业务成本

“存货跌价准备—合同预计损失准备”账户余额=600+600=1 200 (贷方) →资产减值损失

以上两账户的余额为3 000元(1 800+1 200)，恰好是合同总成本高于合同总收入的金额3000元。

第4年：

确认的合同收入=11 000×80% – (2000+2000+2000)=2 800

确认的合同毛利=(11 000-13 000)×80% – (200-600-1 400) =200

确认的合同费用=2 800-200=2 600

确认的合同预计损失=(13 000-11 000)(1-80%)-(600+600)= – 800

借：主营业务成本 2 600

工程施工——合同毛利200

贷：主营业务收入 2 800

借：存货跌价准备—合同预计损失准备800

贷：资产减值损失800

第4年末:

“工程施工——合同毛利”账户余额=200–600–1400+200 = –1 600 (贷方) →主营业务成本

“存货跌价准备—合同预计损失准备”账户余额=600+600–800=400 (贷方) →资产减值损失

以上两账户的余额为2 000元(1 600+400)，恰好是合同总成本高于合同总收入的金额2000元。

第5年：

确认的合同收入=11 000-（2 000+2 000+2 000 +2 800）=2 200

确认的合同毛利=(11 000-13 000)-(200-600-1 400+200)= – 400

确认的合同费用=2 200 –(–400）=2 600

借：主营业务成本 2 600

贷：主营业务收入 2 200

工程施工——合同毛利400

工程完工时应将已提的合同预计损失准备冲减主营业务成本：

借：存货跌价准备—合同预计损失准备400

贷：主营业务成本400

或确认的合同费用按下例公式计算：当期确认的合同费用=当期确认的合同收入–当期确认的合同毛利–以前年度预计损失准备=2 200 – (– 400) – 400=2 200