百度营改增后的施工企业挂靠模式下的双方账务处理核心业务

【百度】案例解读营改增后的施工企业挂靠模式下的双方账务处理（核心业务）梁石【大纲】1、施工企业的商业模式分析（自行施工方式和挂靠经营方式）2、施工企业在挂靠商业模式下的法律风险分析3、施工企业挂靠商业模式下的涉税处理政策依据4、施工企业挂靠商业模式下的两种情形（法人企业和自然人挂靠）5、法人企业挂靠模式下的财税处理（挂靠和被挂靠双方业务处理）5.1）“甲供材”模式5.2）“再分包”模式5.3）各做其专，共享利益6、自然人挂靠模式下的财税处理6.1）项目经理的年薪模式6.2）被挂靠企业以“甲供材”模式6.3）被挂靠企业托管模式收益分成模式6.4）支付佣金方式【正文】1、施工企业的商业模式分析（自行施工和挂靠经营施工）建筑施工企业的经营管理过程中非常常见的2种经营模式：自行施工和挂靠经营施工（或者是“资质共享”）。

1.1自行施工，施工企业自行参加招投标，中标后签约自行组织施工管理项目部，自行组织人财物完成工程项目的施工管理。

1.2挂靠经营施工，指有相应施工资质的施工单位，通常以内部承包合同的名义，与掌握施工项目而又不具备相应施工资质的个人或单位签订合同，允许其以“项目部”或类似名义挂靠经营，并收取管理费的行为。

2、施工企业在挂靠商业模式下的法律风险分析《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》（下称《司法解释》）第一条第（二）项规定“建设工程施工合同具有下列情形之一的，应当根据合同法第五十二条第（五）项的规定，认定无效：（二）没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的；”该条仅明确施工方与发包人签订的施工合同的效力，没有涉及挂靠双方签订的所谓内部承包合同的效力。

根据《建筑法》第二十六条规定："禁止建筑施工企业以任何形式允许其他单位或者个人使用本企业的资质证书、营业执照，以本企业的名义承揽工程。

”同时，《建设工程质量管理条例》第二十五条规定："禁止施工单位允许其他单位或者个人以本单位的名义承揽工程。

…”双方签订的名为内部承包实为挂靠的合同显然违反法律、法规“禁止使用本企业的资质证书” “禁止以本单位的名义承揽工程” 的强制性规定，内部承包合同无疑是无效合同。

《合同法》第五十八条规定，合同无效，因该合同取得的财产应当予以返还。

《建筑法》第六十六条规定：“建筑施工企业转让、出售资质证书或者以其他方式允许他人以本企业的名义承揽工程的，责令改正、没收违法所得，并处罚款，可以责令停业整顿，降低资质等级；情节严重的，吊销资质证书。

…”。

可见，建筑企业挂靠经营不但是非常严重的违法行为，而且违法的法律后果足以具有威慑力，是法律严厉打击的对象；但另一方面，挂靠经营却成了尤其江浙建筑市场的一种常态，成了大部分建筑企业的一种主要经营模式，部分企业籍这种模式做强做大取得了非凡的成绩，曾经确实辉煌过。

《建筑法》、《建设工程质量管理条例》明确禁止挂靠，行政主管部门对挂靠现象近乎“熟视无睹”，挂靠这种商业模式在建筑施工市场上已经是“老常态”（不是“新常态”），但是“营改增”后，施工企业的“挂靠经营”模式和增值税的抵扣机制：“三流一致”的“192号”文核心精神如何衔接？在1995年10月18日，国家税务总局以国税发（1995）192号文件发布的《关于加强增值税征收管理若干问题的通知》第一条“关于增值税一般纳税人进项税额的抵扣问题”第（三）项对“购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象”作出规定：“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

”从该条款可见，在增值税管理中，要求“货物流、资金流、发票流”必须一致，购买方才允许抵扣进项税额，不符则不予抵扣。

至此，著名的“三流一致”问世，并一直沿用至今。

3、施工企业挂靠商业模式下的涉税处理政策依据既然目前各种法律法规层面是禁止挂靠经营的，如果企业实际经营过程中的确实有这样的经营模式，作为企业如何解决这方面的财税问题？国家税务总局公告2017年第11号《国家税务总局关于进一步 明确营改增有关征管问题的公告》二、建筑企业与发包方签订建筑合同后，以内部授权或者三方 协议等方式，授权集团内其他纳税人（以下称“第三方”）为发包方 提供建筑服务，并由第三方直接与发包方结算工程款的，由第三方缴 纳增值税并向发包方开具增值税发票，与发包方签订建筑合同的建筑 企业不缴纳增值税。

发包方可凭实际提供建筑服务的纳税人开具的增 值税专用发票抵扣进项税额。

【解读】首先注意其中“授权集团内其他纳税人”这个词。

什么叫集团内 其他纳税人？集团成员？集团成员的分公司？对于企业集团颁发“企 业集团登记证”从语义上看，二者都包括。

企业集 口登记证企业集团名林 电片集团（简集团育限公司 发证粉关直立日融，加1呼5月日日母公司注册号.比如，神马建设集团有限公司是一级资质企业，则其下各子公司、孙公司、各子孙公司的分公司，统统都属于“集团内其他纳税人”，都可以适用于本条，其相应的公司名称冠名上“神马建设集团”等字样。

从法律定义上看，子公司是相对母公司而言的，是按照公司之间的控制或从属关系所作分类，是指一定比例以上的股份被另一公司所拥有或通过协议受到另一公司实际控制的公司，是能独立享受权利和承担义务的独立法人。

分支机构是相对企业整体而言的，是指由企业法人为实现其职能而在总部之外设立的，可以自己的名义进行民事活动，但是不能独立承担民事责任的非法人组织，如分公司、分行、营业部、门市部、办事处等。

比如：1）子（孙）公司，“神马建设集团壹加壹建筑工程有限公司”或各个子公司从股权关系上能够有“神马建设集团有限公司”和相应的子（孙）公司之间存在血缘关系。

2）分公司/分支机构，神马建设集团有限公司第一分公司，神马建设集团有限公司上海分公司；神马建设集团有限公司亚投行项目部。

无论分公司还是子公司，都应该取得相应的“非法人营业执照”和“法人营业执照”本条有两个方面的意义。

一、一定意义上，解决了集团内（母子公司之间，总分公司之间）的共享资质纳税问题。

比如，神马建设集团有限公司和壹加壹置业有限公司之间签订一个建筑施工合同，实际上很可能是集团内某子公司/分公司去获得的信息，以“神马建设集团有限公司”和“壹加壹置业有限公司”洽谈合同，因为子公司/分公司自己的资质不够，所以，把集团祭出来签约，实际上具体施工的，还是子公司/分公司自己。

这典型的构成了子公司对母公司，分公司对总公司的“挂靠”。

这事确有“转借资质”的嫌疑，好在它们同属于一个集团，好在税务局不执法《建筑法》。

业界定义成“资质共享”，懒得说是“挂靠”。

也就是说，至于此类经营活动是否违背《建筑法》那是建筑主管部门执法的事情，只要双方之间存在交易，交易环节的涉税处理就应该由“税收法律法规”予以调整。

以前，由于是集团公司签订的合同，由集团公司承担法律责任，按《营改增试点实施办法》第2条的规定，不管活是谁干的，增值税纳税人都是集团公司。

所以，要由集团公司向建设单位开发票、收款，并要集团公司来抵扣进项，进、销项发票都集中在集团公司，这样，实际做事的子公司却很难把工程核算清楚。

或者以前为了完善抵扣链条，是子公司再和集团公司签订《分包协议》，子公司给集团公司开具分包发票，子公司在执行过程中将实际发生的成本做相应的进项税。

“由第三方缴纳增值税并向发包方开具增值税发票，与发包方签订建筑合同的建筑企业不缴纳增值税。

”税务总局明确，实际做事的、转借集团公司资质的子公司/分公司，可以作为增值税纳税人，只要补一个内部授权或者三方协议，就可以自己开发票了，也就可以自己抵扣进项了，并且甲方也可以接受子公司的发票了。

【特别说明：授权协议，需要建设单位认可，并且，总公司是一般纳税人，子公司/分公司，也务必是一般纳税人，否则，建设单位绝对不会认可“内部授权协议”或“三方协议”】这样，挂靠业务就可以直接在子公司核算、抵扣、纳税、开票了，不需要在形式上再把账做到母公司，钱和税在母公司走。

当然，问题并没有全部被解决，也不可能全部被解决。

现实中，可能甲方对你借资质的行为心知肚明，并且愿意接受你的增值税专用发票，这当然OK；但是，并非所有甲方胆子都这么肥，特级资质的企业中标后签了合同，却收一级资质公司的发票，这恐怕不仅仅是一个进项抵扣的风险。

很可能建设单位不认可这样的“授权协议”，如果认可这个“授权协议”，很有可能追加集团公司为合同履行的担保，最终工程的验收环节的资料和手续还是集团公司名义，这里涉及到“工程竣工备案”，还涉及到办理《施工许可证》缴纳的“建筑业社会保障费”，支付的“意外伤害险”，以集团公司名义签订的《施工合同》有的地方还是需要到当地税务局备案，如果是跨县区的工程项目，还是需要开具《外出经营管理证明》，这里还会涉及到“企业所得税的税源”，比如：神马建设集团有限公司（注册地址：南京）和壹加壹置业有限公司之间签订的《工程施工合同》，神马建设集团上海大华建筑工程有限公司（注册地址：上海）被授权设施该《工程施工合同》。

上海大华建筑工程有限向壹加壹置业有限公司开具发票确定收入，购进“人、材、机”等作为成本进项抵扣，作为母公司而言，本应该在南京缴纳的相应的企业所得税被截留在上海。

其中，“建筑业社会保障费”的结算，还是需要由总公司或母公司到工程项目所在地去结算。

二、本条让分散纳税成为了可能建筑公司的竞争层次比较低，往往通过分公司、项目部经营，历史上他们不喜欢集中于总公司纳税，青睐于分散纳税，各分公司自己的生意自己交税，各自为战、非常方便。

营改增后，由于在机构所在地纳税，加之分公司都只能用总公司的名义和资质对外签订建筑合同，所以，纳税人必然是总公司，其进项与销项税金，都在总公司核算，工程地只预缴、不开票。

2016年营改开始后，许多建筑企业表示：难以适应。

现在好了！当分公司以公司名义签订合同后，分公司可以直接为甲方开票了。

当然，局限是：建筑公司必须要归属于某一个集团，这样才能适用本文件。

最小的好处是，如果分公司是小规模纳税人，则可以开3%的票，而集团或总公司都是一般纳税人，税率为11%。

【但是，这一点建设单位不会容忍，分公司以“小规模纳税人”给其开具发票，相当于，向建设单位要“税”这块肉。

建设单位抵扣少了8%（11%-3%）】之前，建筑公司以自己名义在异地从事建筑服务，就算当地有分公司，就算做事的是分公司，《工程施工合同》的增值税纳税人也只能是总公司，总公司依然要开《外经管证》。

现在11号公告来看，如果当地有分公司，实际上由分公司提供“建筑销售服务”，则可以不再需要《外经管证》，可以直接由分公司开票纳税，接受分公司主管税务机关管理。

当然，想集中纳税，当然是可以的。