§4会计准则研究(A)--理论

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三、会计准则的制定
规则导向模式的优点
由于力图为每一情况提供答案，因此规则导向准则的可操 作性较强。 硬性的操作标准在一定程度上有利于遏制会计人员利用准 则的模糊性进行盈余操纵的可能性。 详尽的规则在诉讼纠纷中为会计职业人员提供了有力的抗 辩依据。 相近的依据也为监管机构提供了监督制裁的依据。
会计准则：一种降低交易费用的制度安排
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二、会计准则的变迁
强制性会计准则变迁过程图
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摘自曲晓辉等《会计准则研究—借鉴与反思》1999
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二、会计准则的变迁
美国会计准则的发展
国际会计准则的发展
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三、会计准则的制定
会计准则的制定导向
规则导向模式
一、会计准则的性质
公共合约观（吴水澎、陈汉文、谢德仁，2000）
一般通用的会计规则制定权
一般通用的会计规则是指参与会计规则制定的各方给予关 注并能够做出适当规定的会汁事项处理规则。此类会计规 则制定权称为一般通用会计规则制定权。
剩余会计规则制定权
剩余会计规则是指一般通用的会计规则未作出规定的会计 事项的会计处理规则以及对一般通用的会计规则中具有较 大的选择空间的会计事项处理规则。此类会计规则制定权 称为剩余会计规则制定权。
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三、会计准则的制定
在国际上，人们一般认为美国会计准则是以规则为 基础的（当然也有少数原则济楚），而英国和或几 会计准则是以原则为基础的（也有少数更接近规则 基础）。
美国SEC的观点
SEC提出了三种不同的准则制定模式：纯原则基础 制定模式、规则基础制定模式和目标导向制定模式。 纯原则基础制定模式
以规则为基础制定会计准则的模式。 特点：以规则为基础的会计准则是以界线检验、大 量例外事项、内容十分具体和准则内在的不一致为 特征的。以规则为基础的方法试图详细表述每一种 假定情景下的恰当的会计处理，这样一来，任何情 况下所适用的恰当会计方法都是直接确定的，至少 在理论上，缩小了必要的职业判断范围。
规则导向模式的缺点
过于详尽的会计准则带来了准则制定和准则实施的高成本。 过多的数量界限与例外处理，又助长了另一种财务操纵。 容易出现形式重于实质，弱化了职业判断。。 过于庞杂的准则体系难以避免不同规则之间的矛盾和冲突， 从而令人无所适从。
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三、会计准则的制定
原则导向模式
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一、会计准则的性质
三种学术观点
技术规范观
会计准(原)则应“有序、系统、内在一致，应能与 可观察的客观现实相吻合，它们应是不受个人所左 右的，无偏见的。”（Littlton and Paton ,1940)。 显然，当时人们以自然科学的眼光看待会计与会计 准则。对会计实务进行规范的会计准则就象工艺技 术规程那样，是纯客观的“技术规范”。它应当在 国家之间、行业之间及不同组织形式的企业之间均 能适用。
百度文库
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三、会计准则的制定
原则导向模式的优点
制定成本低于规则导向准则。 在一定程度上可以抑制围绕具体规则进行交易策划的财务 操纵行为。 促使会计人员进行职业判断，以更好的反映交易的经济实 质。
原则导向模式的缺点
由于准则的执行强烈依赖职业判断，因而可操作性较弱。 会计人员极有可能利用准则的原则性或模糊性进行盈余操 纵。 加大了会计人员的法律责任，有可能使其在诉讼中处于不 利地位。
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一、会计准则的性质
公共合约观（吴水澎、陈汉文、谢德仁，2000）
交易成本最低的现代企业会计规则制定权的合约安 排范式应是：
政府享有一般通用的会计规则的制定权，经营者享有剩余 会计规则的制定权，由独立、客观、公正的会计专家来监 督经营者对一般通用的会计规则的遵循和对剩余的会计规 则制定权的适当行使。这一合约安排的有效性取决于强大 有效率的会计职业界，较发达的资本市场、竞争性的经营 者市场、产品及劳务市场和工人市场等的存在。
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一、会计准则的性质
实例2:
2002—2003年，《2002萨班斯一奥克斯利法》要求FASB 从此以后通过向公开交易公司收取费用而不是原来的捐赠来 筹集资金。该变化的目的是为了提高FASB的独立性。该法还 要求SEC指定符合证券法规定的会计准则制定“公认”原则 的私营部门准则制定机构。2003年4月，证券交易委员会宣 布它将继续认可FASB所提交的公告为“公认”的。 《2002萨班斯一奥克斯利法》责成SEC研究原则基础会计 准则的优越性，与认为美国准则是以规则为基础的传统观点 形成了对比。FASB和SEC对此积极响应。但是，以前正是SEC 的会计人员逼迫FASB颁布越来越多、越来越详细的规则。美 国非常好诉讼的环境是采用详细会计准则的另一个原因。 评论：FASB在将来的准则中很可能强调原则和目标，但 人们对其将来的准则能否更短更简略仍然拭目以待。没有任 何迹象显示SEC的会计工作人员要求公司遵循详细规范的立 场有任何变化。美国的会计文化是高度具体和说明性的准则， 文化上的变动是不容易实现的。 2013-6-9 6
企业会计准则研究
讲授：刘长青教授
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参考资料
1.中国会计理论研究 吴水澎 中国财政经济出版社2000 2.财务会计理论 杜兴强 章永奎 厦门大学出版社2005 3.现代财务会计理论 斯蒂芬.A.泽弗 经济科学出版社2000 4.会计基本理论与会计准则问题研究 葛家澍 中国财政经济 出版社2000 5.会计准则变迁 刘峰中国财政经济出版社2000 6.会计准则经济论纲 林钟高 立信会计出版社2001 7.中国现行会计准则和制度与国际财务报告准则间差异 毕 马威2006
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一、会计准则的性质
公共合约观（吴水澎、陈汉文、谢德仁，2000）
会计准则在性质上也是企业参与人共同“签署”的 合约的一部分，是一份关于一般通用的会计规则的 公共合约(通用合约)。是一项节省交易成本的制度 创新的结果。当然在该项制度创新中，一方向大大 节约了企业参与人的交易成本；另一方面也产生了 一项新的交易成本：即注册会计师审计成本。当然， 后者的数额要远小于前者的节约额。
①用于降低交易费用的制度，如货币、期货市场。 ②用于影响生产要素所有者之间配置风险的制度，如合同、分 成制、合作杜、公司、保险等。 ③用于提供职能组织与个人收入之间的联系的制度，如财产法、 遗产法等 ④用于确立公共品和服务的生产与分配框架的制度，如高速公 路、飞机场、学校和等。
会计准则：对会计信息的加工、提供等具有约束作用的规则。
科斯不仅揭示了交易费用的存在及其对经济运行的影响，他 还间接地说明了经济活动本身能发现更有效、交易费用更低 的制度安排。
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注：本节参考刘峰《会计准则变迁》中国财政经济出版社2000
二、会计准则的变迁
林毅夫：强制性变迁和诱致性变迁
强制性变迁是指由政府法令引起的变迁。
强制性变迁是由政府管制机构所发起的。由于政府机构具 有诺斯所定义的“暴力优势”(comparative advantage in violence)，它在推行制度变迁时，具有直接成本低、执行 快等特点。但政府强制性变迁的决策既有可能会成功，也 有可能会失败。其中，政策失败的原因有：统治者的偏好、 有限理性、意识形态刚性、政府官僚机构和代理问题、集 团利益的冲突、社会科学知识的局限性。
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三、会计准则的制定
美国现有会计准则中的例外情况主要有三种类型：
范围的例外 对本应以准则进行会计处理的交易或事项，采取其他 会计公告进行处理。 应用的例外 为了获得期望的会计结果而允许进行例外处理。如对 运用准则重的原则带来的报告盈利的变动性进行限制。 过渡的例外 为了缓和向新准则过渡产生的影响而允许进行例外处 理。 这些例外常常是为了调和信息的有用性与操作性而作出的 妥协，它增加了会计准则的复杂性和详细程度，在本质上 是与会计目标相悖的。
诱致性变迁是指一群(个)人在响应由制度不均衡引 发的获利机会时所进行的自发性变迁。
会计准则属于强制性变迁
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二、会计准则的变迁
会计准则是一种制度安排
定义
制度：约束、影响备企业(组织的一种)、个人以及其它组织形式 (如国家)的行为的各种规则成规章。舒尔茨将制度区分为四种：
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一、会计准则的性质
实例1：投资贷项的会计处理(美国)。
所谓投资贷项是指企业在进行固定资产投资时，政府给予企业按 投资额的一定比例减免所得税。这是美国国会为了刺激当时处于 低谷的经济，增强美同企业在国际市场中的竞争力而采取的一项 政策措施。那么，会计上该怎么来处理达些取得的投资贷项呢？ 从会计基本原则，如权责发生制来看，将之予以递延，在该固定 资产的使用寿命内摊销较为合理。另—方法则是在获得投资贷项 的当年马上计入当年损益，即一次流尽(flow through)。显然,这 两种方法对经济的刺激程度是不一样的，即具有不同的经济后果， 后者使政国会的减税政策能更直接地体现在企业报表上，更刺激 企业的投资需求，从而更有利于政府政策意图的实现。1962年美 国的会计准则制定机构会计原则委员会(APB)颁布了第2号意见书 (即会计准则)，要求企业采用“递延法”处理投资贷项。这受到 了国会的强烈反应，国会通过美国证券交易委员会(SEC)向后者施 加压力,迫使会计原则委员会又发布第4号意见书,允许企业在递延 法与流尽法之间进行选择(国会总算给了会计淮则制定机构—点面 子，未要求百分之白地采用“流尽法”)。
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一、会计准则的性质
经济后果观
会计准则具有“经济后果”（Stephen.A.Zeff，1978)。 根据会计准则所产生的会计信息，影响不同的会计信息使用者 的经济利益（如管理者、债权人、股票投资者。 在美国，围绕会计准则的制定而展开的各种强大的院外游说活 动，以及国会或政府对较为独立的准则制定机构施加的压力甚 至对其准则的否决，就是会计准则具有经济后果的明证。 由于会计准则具有经济后果，所以它的制定过程必然为各利益 集团(包括政府、国会在内)所关注和参与。从而使得会计准则的 制定类似于国家的其他法规、政策的制定一样，成为一个政治 过程。因此，最后出台的会计准则是各方力量斗争与妥协的结 果。 会计准则具有经济后果的实例
纯原则的淮则被认为是高层次的准则，除非必要，其中不 会包括具体的实际操作指南。纯原则的准则制定方法通常 并不提供充分的指南以使准则有可靠的操作性。因此，纯 原则的准则要求报表编制者和审计师在核算有关交易和事 项时运用职业判断，然而又没有提供充分的依据来规范这 些判断。从而能会导致报告主体间可比性的丧失。
以原则为基础制定会计准则的模式。 特点：针对某一对象或交易、事项的会计处理、财 务报告提出应遵循的原则，可能包括一些以原则为 基础的规则，但并不力图回答所有问题，或对每种 可能情况均提供详细的规则。这种模式尽量避免进 行界限检验，仅包含极少数例外，并提供数量适中 的准则解释指南。
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三、会计准则的制定
目标导向制定模式：最佳的以原则基础的制定模式
目标导向准则
它是指建立在前后一致的财务会计概念框架的基础 上，以会计目标为指引，对实质性的会计原则进行 简要概述，避免了明确的界线检验和例外事项，并 有适当数量和详简程度的执行指南的会计准则。这 种准则更注重于准则的目标性和交易与事项的经济 实质。 目标导向准则的主要特征
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二、会计准则的变迁
制度经济学的分析
科斯定理：
第一定理
注
斯蒂格蒂茨对科斯定理的表述：如果交易费用为零，不管权 利初始安排如何，当事人之间的谈判都会导致那些财富最大 化的安排，即：市场机制会自动使资源配置达到帕累托最优。
第二定理
也就是人们所说的科斯定理的反定理：在交易费用大于零的 世界里，不同的权利界定，会带来不同效率的资源配置。也 就是说，交易是有成本的，不同的产权制度下，交易的成本 不同，从而对资源配置的效率有不同的影响，所以，为了优 化资源配置，产权制度的选择是必要的。