合并财务报表——股权取得日后
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第四讲非同一控制下企业合并财务报表的编制
权益法（按公允价值调整后采用权益法） 母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵
销，并确认商誉，结转少数股东权益。 母公司长期股权投资的投资收益与子公司利润
分配项目的抵销处理，并结转少数股东损益。
16
非同一控制下控股权取得日后企 业合并财务报表的编制
全资子公司 例1：假设甲、乙企业是非同一控制下的企业，
资本公积 600*80%=480
留存收益 400*80%=320
商誉
560
贷：固定资产 200*80%=160
长期股权投资2000
（2）借：股本
1000*20%=200
资本公积 600*20%=120
留存收益 400*20%=80
贷：固定资产 200*20%=40
少数股东权益 360
12
非同一控制下控股权取得日企业合并 财务报表的编制（第一讲中的作业）
5000
资本公积 2000
留存收益 1000
乙企业资产负债表
（2009年1月1日）
现金
1000
固定资产 3000
各种负债 2000
股本
1000
资本公积 400
留存收益 600
3
非同一控制下控股权取得日企业合并 财务报表的编制（第一讲中的作业）
假设甲、乙企业是非同一控制下的企业，2009年1月 1日甲企业以账面价值为2000万元、公允价值为2500 万元的固定资产购买了乙企业100%的股权，乙企业 2009年1月1日固定资产的公允价值为2800万元，负 债的公允价值与账面价值相同。甲企业在2009年1月 1日应如何进行会计处理？并编制控股权取得日的合 并资产负债表。
非同一控制下控股权取得日后 企业合并财务报表的编制
销，并确认商誉，结转少数股东权益。 母公司长期股权投资的投资收益与子公司利润
分配项目的抵销处理，并结转少数股东损益。
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非同一控制下控股权取得日后企 业合并财务报表的编制
全资子公司 例1：假设甲、乙企业是非同一控制下的企业，
资本公积 600*80%=480
留存收益 400*80%=320
商誉
560
贷：固定资产 200*80%=160
长期股权投资2000
（2）借：股本
1000*20%=200
资本公积 600*20%=120
留存收益 400*20%=80
贷：固定资产 200*20%=40
少数股东权益 360
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非同一控制下控股权取得日企业合并 财务报表的编制（第一讲中的作业）
5000
资本公积 2000
留存收益 1000
乙企业资产负债表
（2009年1月1日）
现金
1000
固定资产 3000
各种负债 2000
股本
1000
资本公积 400
留存收益 600
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非同一控制下控股权取得日企业合并 财务报表的编制（第一讲中的作业）
假设甲、乙企业是非同一控制下的企业，2009年1月 1日甲企业以账面价值为2000万元、公允价值为2500 万元的固定资产购买了乙企业100%的股权，乙企业 2009年1月1日固定资产的公允价值为2800万元，负 债的公允价值与账面价值相同。甲企业在2009年1月 1日应如何进行会计处理？并编制控股权取得日的合 并资产负债表。
非同一控制下控股权取得日后 企业合并财务报表的编制
合并财务报表—股权取得日后
合并财务报表—股权取得日后引言合并财务报表是指合并公司或合并企业在一定时间范围内的财务状况、经营成果和现金流量等相关信息，以反映整个合并实体的综合情况。
而在进行财务报表合并时，当股权变动发生在财务报表期末日之后时，需要特别处理。
本文将介绍合并财务报表中的股权取得日后的处理方法。
股权取得日后的合并财务报表处理方法在合并财务报表中，当股权取得发生在财务报表期末日之后时，需要进行以下处理方法：1. 确认控制权取得日首先，需要明确控制权取得日，即合并公司或合并企业实际获得对被合并公司或被合并企业控制的日期。
控制权获得后，合并公司或合并企业需要开始对被合并公司或被合并企业进行控制和管理。
2. 重新评估被合并公司或被合并企业的资产和负债在确认控制权取得日后，合并公司或合并企业需要重新评估被合并公司或被合并企业的资产和负债。
根据国际财务报告准则（IFRS）要求，被合并公司或被合并企业的资产和负债应按公允价值重新计量。
如果公允价值无法确定，可以使用合并公司或合并企业在控制权取得日支付的对价进行计量。
3. 执行合并财务报表调整在重新评估被合并公司或被合并企业的资产和负债后，需要进行合并财务报表的调整。
调整的目的是反映控制权取得后的实际情况。
主要调整项目包括但不限于以下几个方面：•重新计量被合并公司或被合并企业的资产和负债，包括固定资产、应收账款、应付账款等。
•调整合并公司或合并企业的资本结构，包括股本、资本公积等。
•调整合并公司或合并企业的收入和费用，包括销售收入、成本费用等。
4. 报告合并财务报表完成合并财务报表调整后，合并公司或合并企业应根据财务报告准则要求，编制合并财务报表。
合并财务报表应准确反映合并公司或合并企业在控制权取得日之后的财务状况、经营成果和现金流量等信息。
股权取得日后合并财务报表的影响因素股权取得日后合并财务报表的编制涉及许多因素，主要包括以下几个方面：1. 控制权获得方式股权取得可以通过现金交易、股权置换、发行股份等多种方式进行。
第四章-合并报表的编制(下)
例1：某母公司上期从子公司购入4 000元 存货，在本期全部实现对外销售，母公司 与子公司之间本期未发生内部销售业务。 子公司销售毛利率为20%。
二、内部存货销售业务的抵销
（二）上期内部销售业务形成的存货在本 期全部未实现对外销售，本期未发生内部 销售业务。
例2：某母公司上期从子司与子公司之间本期 未发生内部销售业务。子公司销售毛利率 为20%。
三、内部固定资产交易业务的抵销
内容包括： 1、抵销固定资产原价中包含的未实
现利润； 2、抵销多计提的折旧。
具体方法分两种情况： 1、使用期的抵消 2、清理期的抵消
三、内部固定资产交易业务的抵销
1、使用期的抵消 例：甲公司为乙公司的母公司。甲公司 将其生产的汽车卖给乙公司，乙公司将 该汽车作为固定资产使用。使用期限为5 年，直线法折旧。甲公司售价为60万元， 成本为30万元。
一、内部应收帐款及坏帐准备的抵销
3、本期内部应收帐款余额小于上期余额 例2：甲公司为乙公司的母公司，上期甲 公司个别资产负债表中应收帐款有12 000 元为乙公司的应付帐款，计提坏帐准备的 比例为5%，上期“坏帐准备”为600元。本 期甲公司与乙公司之间内部“应收帐款” 余额为6 000元，“坏帐准备”余额为300 元。
例5：甲公司为乙公司的母公司。甲 公司拥有乙公司80%的权益性资本。本期 乙公司净利润为20万元，期初未分配利 润2万元，本期提取盈余公积4万元，应 付股利10万元，期末未分配利润8万元。
要求：作出有关抵消分录。
六、调整本期盈余公积项目
根据我国《公司法》的规定，盈余公积（包括法定公 积金和法定公益金）由单个企业按照当期实现的税后利 润计算提取。而在将母公司股权投资与子公司所有者权 益抵销时已经将盈余公积的数额全部抵销，在将母公司 投资收益与子公司利润分配项目抵销时已经将包括子公 司提取盈余公积在内的所有的当期利润分配项目抵销。
二、内部存货销售业务的抵销
（二）上期内部销售业务形成的存货在本 期全部未实现对外销售，本期未发生内部 销售业务。
例2：某母公司上期从子司与子公司之间本期 未发生内部销售业务。子公司销售毛利率 为20%。
三、内部固定资产交易业务的抵销
内容包括： 1、抵销固定资产原价中包含的未实
现利润； 2、抵销多计提的折旧。
具体方法分两种情况： 1、使用期的抵消 2、清理期的抵消
三、内部固定资产交易业务的抵销
1、使用期的抵消 例：甲公司为乙公司的母公司。甲公司 将其生产的汽车卖给乙公司，乙公司将 该汽车作为固定资产使用。使用期限为5 年，直线法折旧。甲公司售价为60万元， 成本为30万元。
一、内部应收帐款及坏帐准备的抵销
3、本期内部应收帐款余额小于上期余额 例2：甲公司为乙公司的母公司，上期甲 公司个别资产负债表中应收帐款有12 000 元为乙公司的应付帐款，计提坏帐准备的 比例为5%，上期“坏帐准备”为600元。本 期甲公司与乙公司之间内部“应收帐款” 余额为6 000元，“坏帐准备”余额为300 元。
例5：甲公司为乙公司的母公司。甲 公司拥有乙公司80%的权益性资本。本期 乙公司净利润为20万元，期初未分配利 润2万元，本期提取盈余公积4万元，应 付股利10万元，期末未分配利润8万元。
要求：作出有关抵消分录。
六、调整本期盈余公积项目
根据我国《公司法》的规定，盈余公积（包括法定公 积金和法定公益金）由单个企业按照当期实现的税后利 润计算提取。而在将母公司股权投资与子公司所有者权 益抵销时已经将盈余公积的数额全部抵销，在将母公司 投资收益与子公司利润分配项目抵销时已经将包括子公 司提取盈余公积在内的所有的当期利润分配项目抵销。
第2章 合并财务报表(3-4节)
（一） 第一类抵消分录归纳
1、同一控制下企业合并 、 ①母公司长期股权投资由成本法 调成权益法 ②母公司对子公司长期股权投资 账面余额与母公司在子公司中享有 的股东权益份额相抵销 ③调整留存收益
②母公司长投与子公司股东权益的抵销分录： 母公司长投与子公司股东权益的抵销分录：
a、如果母公司是子公司的全资投资方 、 b、如果母公司是子公司的非全资投资方 、 c、报告期内母公司对长期股权投资计提了减值准备 、 d、以前期间母公司对长期股权投资计提了减值准备 、
a、如果母公司是子公司的全资投资方 、
借：股本 资本公积 [子公司股东权益期末账面余额] 子公司股东权益期末账面余额 盈余公积 未分配利润（期末） 未分配利润（期末） 账面价值+调整数 调整数] 贷：长期股权投资 [账面价值 调整数
P45例2-9
b、母公司是子公司的非全资投资方 、
借：股本 资本公积 [子公司股东权益期末账面余额 子公司股东权益期末账面余额 子公司股东权益期末账面余额] 盈余公积 未分配利润 账面价值+调整数 贷：长期股权投资 [账面价值 调整数 账面价值 调整数] 少数股东权益 [子公司股东权益期末余额×少数股权比例] 子公司股东权益期末余额× P47例2-11
1、调整为统一会计政策、会计期间 、调整为统一会计政策、 2、对子公司净资产按其账面价值报告 、 3、将母公司长投与子公司股东权益抵销 、 4、调子公司合并前留存收益中母公司应享份额 、
（二）合并利润表的编制要点
包括参加合并各方自合并期初至合并日所发 包括参加合并各方自合并期初至合并日所发 自合并期初至合并日 生的收入、 生的收入、费用和利润
P49例2-1在子公司股东 股权取得日长期股权投资与在子公司股东 权益中享有的份额的抵销分录和股权取得 权益中享有的份额的抵销分录和股权取得 法日后抵销分录的区别在于： 日后抵销分录的区别在于： 抵销分录的区别在于 • 后者需要将母公司对子公司的长期股权投 资由成本调成权益法，而前者不需要。 资由成本调成权益法，而前者不需要。
高级财务会计第二章合并财务报表
购买方支付的合 并对价 550万
净资产增值20万
商誉30万
假定只是固定资产 的评估增值
调整方法
15
表1
合并报表工作底稿
+（
项目
个别报表 母公司 子公司
流动资产
300
200
固定资产
800
600
0
长期股权投资 550
商誉－－调整抵销分录借贷调整 2200
确认 30
抵消 550
负债 股东权益
600 1050
12
三、合并会计报表的编制程序
基础工作
开设工作底稿
将个别报表数据过入工作底稿 加计合计数
编制调整分录、抵消分录
计算合并数
将合并数抄入各合并报表
13
（四）关于调整处理 （一）哪些调整？
为统一会计政策、统一会计期间所作的调整
（二）为何调整？
实现抵销前的数据基础可比性
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整
账面价值
合并日合并利润表应当包括参与合并各方 自合并当期期初至合并日所发生的收入、
费用和利润。
非同一控制
合并资产负债表 公允价值
（一）同一控制下企业合并 合并资产负债表的编制要点
合并利润表的编制要点
26
1、合并资产负债表的编制要点
被合并方的有关资产、负债，应以其 原账面价值并入合并资产负债表。
视同合并后形成的报告主体在合并日 及以前期间一直存在，在合并资产负债 表中，对被合并方在企业合并前实现的 留存收益中归属于合并方的部分，应自 合并方的资本公积转入留存收益。
39
合并报表工作底稿
目，从而会资产负债表的留存收益产生影响；由于合并日38 不编制合并利润表，所以直接调整留存收益。
同一控制下企业合并财务报表的编制
乙企业资产负债表 （2008年1月1日） 现金 1000 存货 1000 固定资产 3000 各种负债 3000 股本 1000 资本公积 400 盈余公积 100 未分配利润 500
02
03
01
合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。
怎么编制？
注意：无论是否期中合并，期初至今的动态报表也要编——因为：将企业合并视为权益之联合。
应该编制的合并财务报表种类
结论：
在编制合并资产负债表时：
（三）合并日合并财务报表应注意的问题
01
例1：假设甲、乙企业是同一控制下的企业，2008年1月1日甲企业以现金2500万元购买了乙企业100%的股权，乙企业2008年1月1日固定资产的公允价值为3600万元，存货的公允价值为900万元，负债的公允价值与账面价值相同。甲企业在2008年1月1日应如何进行会计处理？
02
同一控制下企业合并在合并日的会计处理
同一控制下企业合并在合并日后的 会计处理
乙公司2008年度利润表（含利润分配部分） 营业收入 4000 减：营业成本 2500 营业费用 800 加：投资收益 0 营业利润 700 加：营业外收支净额 100 利润总额 800 减：所得税 200 净利润 600 加：期初未分配利润 500 减：提取盈余公积 100 分配股利 300 期末未分配利润 700
合并利润表
（三）合并日合并财务报表应注意的问题
合并现金流量表： ——应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量，即合并日合并现金流量表要反映本期合并前的现金流动情况。
合并日合并财务报表应注意的问题
情况一：子公司为全资子公司时
将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销
02
03
01
合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。
怎么编制？
注意：无论是否期中合并，期初至今的动态报表也要编——因为：将企业合并视为权益之联合。
应该编制的合并财务报表种类
结论：
在编制合并资产负债表时：
（三）合并日合并财务报表应注意的问题
01
例1：假设甲、乙企业是同一控制下的企业，2008年1月1日甲企业以现金2500万元购买了乙企业100%的股权，乙企业2008年1月1日固定资产的公允价值为3600万元，存货的公允价值为900万元，负债的公允价值与账面价值相同。甲企业在2008年1月1日应如何进行会计处理？
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同一控制下企业合并在合并日的会计处理
同一控制下企业合并在合并日后的 会计处理
乙公司2008年度利润表（含利润分配部分） 营业收入 4000 减：营业成本 2500 营业费用 800 加：投资收益 0 营业利润 700 加：营业外收支净额 100 利润总额 800 减：所得税 200 净利润 600 加：期初未分配利润 500 减：提取盈余公积 100 分配股利 300 期末未分配利润 700
合并利润表
（三）合并日合并财务报表应注意的问题
合并现金流量表： ——应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量，即合并日合并现金流量表要反映本期合并前的现金流动情况。
合并日合并财务报表应注意的问题
情况一：子公司为全资子公司时
将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销
股权取得日后的合并报表PPT(共 51张)
（四）编制合并所有者权益变动表需要进行抵销处 理的项目
1、母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公 司所有者权益中所享有的份额相互抵销，其抵销 处理参见 “长期股权投资与子公司所有者权益的 抵销处理”的内容。
2、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期 股权投资的投资收益应当抵销等，其抵销处理参 见 “母公司与子公司、子公司相互之间持有对方 长期股权投资的投资收益的抵销处理”的内容。
借：长期股权投资——S公司
80
贷：资本公积——其他资本公积——S公司
80
第3步：抵消
1、将母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益 抵消
20X7年12月31日P公司对S公司长期股权投资经调 整后的金额为3396万元(投资成本3000万元＋权益 法调整增加的长期股权投资396万元)与其在S公司 股东权益公允价值总额(股东权益账面余额4000万 元＋办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额 100万元－折旧5万元=4095万元)中所享有的80%金 额为3276万元之间的差额，为商誉。至于S公司股 东权益公允价值中20%的部分，即819万元则属于 少数股东权益。
二、按权益法调整对子公司的长期股权投资 按照《企业会计准则第2号—长期股权投资》规定
母公司对子公司的长期股权投资按成本法核算。 长期股权投资的几种情形：
1.对子公司的投资(>50%) 2.与合营方共同控制(=50%) 3.有重大影响(20%-50%) 4.不具有重大影响 (<20%，不再列入) (1采用成本法，2、3采用权益法） 按照合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公 司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资 料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后， 由母公司编制。
教学内容 股权取得日后首期合并财务报表的编制。 股权取得日后连续各期合并财务报表的编制。
高级财务会计课件——合并会计报表(2)
主讲人：杨青 山东经济学院 10
集团内固定资产交易抵销
交易当年 借：主营业务收入 贷：主营业务成本 固定资产 以后年度 借：年初未分配利润 贷：固定资产 对于计提折旧的固定资产，还应冲销其多提的折 旧 借：累计折旧 贷：管理费用/年初未分配利润
主讲人：杨青 山东经济学院 11
思考
以上分录针对母子公司中一方作为产品出 售，而另一方作为固定资产购入的情况。 那么，对于内部交易双方均作为固定资产 的，应如何反映？ 对于母子公司之间以租赁方式进行固定资 产交易的，应如何反映？
主讲人：杨青 山东经济学院
19
三、控股权取得日后编制合并报表时，先要按照权 益法调整对子公司的长期股权投资（因为，按新准则， 控股下的长期股权投资日常核算采用成本法）。 调整分录一般为： 1、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记 “长期股权投资”，贷记“投资收益”；按照应承担子 公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”，贷记 “长期股权投资”。 2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借 记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。 3、在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益 以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承 担的份额 ，借记或贷记“长期股权投资”，贷记或借记 “资本公积”。
固定资产原值
3000
29
主讲人：杨青 山东经济学院
⑥集团内部购入固定资产（在建工程）作为固定资产（在建 工程）使用时的抵销分录：
借：营业外收入——非流动资产处置净收益
主讲人：杨青 山东经济学院
22
注1：以上子所有者权益四项目金额，在非同一控制下的控 股合并中，是指对子公司的财务报表以购买日公允价值为基础 进行调整后的金额。 注2：同一控制下的控股合并中，因母公司长期股权投资按 照权益法调整后，与应享有子公司所有者权益份额相等，上述 抵销过程中不产生商誉或负商誉。
集团内固定资产交易抵销
交易当年 借：主营业务收入 贷：主营业务成本 固定资产 以后年度 借：年初未分配利润 贷：固定资产 对于计提折旧的固定资产，还应冲销其多提的折 旧 借：累计折旧 贷：管理费用/年初未分配利润
主讲人：杨青 山东经济学院 11
思考
以上分录针对母子公司中一方作为产品出 售，而另一方作为固定资产购入的情况。 那么，对于内部交易双方均作为固定资产 的，应如何反映？ 对于母子公司之间以租赁方式进行固定资 产交易的，应如何反映？
主讲人：杨青 山东经济学院
19
三、控股权取得日后编制合并报表时，先要按照权 益法调整对子公司的长期股权投资（因为，按新准则， 控股下的长期股权投资日常核算采用成本法）。 调整分录一般为： 1、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记 “长期股权投资”，贷记“投资收益”；按照应承担子 公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”，贷记 “长期股权投资”。 2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借 记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。 3、在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益 以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承 担的份额 ，借记或贷记“长期股权投资”，贷记或借记 “资本公积”。
固定资产原值
3000
29
主讲人：杨青 山东经济学院
⑥集团内部购入固定资产（在建工程）作为固定资产（在建 工程）使用时的抵销分录：
借：营业外收入——非流动资产处置净收益
主讲人：杨青 山东经济学院
22
注1：以上子所有者权益四项目金额，在非同一控制下的控 股合并中，是指对子公司的财务报表以购买日公允价值为基础 进行调整后的金额。 注2：同一控制下的控股合并中，因母公司长期股权投资按 照权益法调整后，与应享有子公司所有者权益份额相等，上述 抵销过程中不产生商誉或负商誉。
合并财务报表的理论基础
合并非全资子公司资产负债表的“少数股东权益”，则视同抵消分录的贷 方发生额单独列示在所有者权益里。
chapter 2
12
合并工作底稿中利润表各项目“合并数”为：
收入各项目的合计数，加上抵消分录的贷方发生额，减去抵消分录的借方发生额； 成本费用各项目加合计数，加上抵消分录的借方发生额，减去抵消分录的贷方发 生额； 最后根据工作底稿中收入、成本和费用的“合并数”，计算出净利润。
14
六．企业集团内部交易事项
七．集团公司内部交易事项的含义
集团公司内部交易事项是指集团公司内部 母公司与其所属的子公司之间以及易事项。
chapter 2
15
2. 集团公司内部交易事项的类型 1. 按内部交易事项是否涉及损益分类 2. 涉及损益的内部交易事项 1. 涉及损益的内部交易事项是指集团公司内部母公司与子公司及子公司之间发生的与 损
合并财务报表的理论基础
合并财务报表概述 合并财务报表的涵义 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子
公司形成的企业集团整体财务状况、经营成 果和现金流量的财务报表。控制，是指有权 决定一个企业的财务和经营政策，并能据以 从该企业的经营活动中获取利益。
chapter 2
1
二．合并财务报表的范围
根据我国《企业会计准则第33号——合 并财务报表》，能够由母公司控制的所 有被投资企业，即所有的子公司，包括 境内和境外从事各种经营业务的子公司， 都应当纳入合并财务报表的范围。
chapter 2
11
四．计算合并财务报表各项目的数额
五．合并工作底稿中资产负债表各项目“合并数”为：
资产类各项目的合计数，加上抵消分录的借方发生额，减去抵消分录的贷 方发生额； 负债类各项目的合计数，加上抵消分录的贷方发生额，减去 抵消分录的借方发生额；所有者权益类各项目的合计数，加上抵消分录的 贷方发生额，减去抵消分录的借方发生额。
chapter 2
12
合并工作底稿中利润表各项目“合并数”为：
收入各项目的合计数，加上抵消分录的贷方发生额，减去抵消分录的借方发生额； 成本费用各项目加合计数，加上抵消分录的借方发生额，减去抵消分录的贷方发 生额； 最后根据工作底稿中收入、成本和费用的“合并数”，计算出净利润。
14
六．企业集团内部交易事项
七．集团公司内部交易事项的含义
集团公司内部交易事项是指集团公司内部 母公司与其所属的子公司之间以及易事项。
chapter 2
15
2. 集团公司内部交易事项的类型 1. 按内部交易事项是否涉及损益分类 2. 涉及损益的内部交易事项 1. 涉及损益的内部交易事项是指集团公司内部母公司与子公司及子公司之间发生的与 损
合并财务报表的理论基础
合并财务报表概述 合并财务报表的涵义 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子
公司形成的企业集团整体财务状况、经营成 果和现金流量的财务报表。控制，是指有权 决定一个企业的财务和经营政策，并能据以 从该企业的经营活动中获取利益。
chapter 2
1
二．合并财务报表的范围
根据我国《企业会计准则第33号——合 并财务报表》，能够由母公司控制的所 有被投资企业，即所有的子公司，包括 境内和境外从事各种经营业务的子公司， 都应当纳入合并财务报表的范围。
chapter 2
11
四．计算合并财务报表各项目的数额
五．合并工作底稿中资产负债表各项目“合并数”为：
资产类各项目的合计数，加上抵消分录的借方发生额，减去抵消分录的贷 方发生额； 负债类各项目的合计数，加上抵消分录的贷方发生额，减去 抵消分录的借方发生额；所有者权益类各项目的合计数，加上抵消分录的 贷方发生额，减去抵消分录的借方发生额。
合并财务报表：控制权取得日后
购买日应编制抵销分录
2×20年1月1日编制抵销与调整分录积
500
盈余公积
50
未分配利润
450
固定资产
200
商誉
240
贷：长期股权投资 2000
少数股东权益
440
购买日合并资产负债表工作底稿
项目
P公司 S公司 合计数 调整和抵销分录 合并数
借方 贷方
银行存款
1000 1000 2000
2023/11/20
购买日以后的抵销和调整
编制抵销分录时，具体有两种思路：
第一种是区分年初和本年影响分别抵销。
几乎所有的国外高级财务会计教材都采用这用方式，如比 姆斯等编著的《高级会计学》（第13版）；部分国内高级 财务会计也采用这种思路，如陈信元等编著的《高级财务 会计》（第3版）。
第二种是基于期末余额一次抵销。
2023/11/20
购买日以后的合并工作底稿
例如，在【例5-6】中，尽管2×20年编 制合并财务报表时抵销了M公司的长期 股权投资2000万元和Z公司对应的所有者 权益，但M公司的长期股权投资2000万 元仍然出现在2×21年M公司的个别财务 报表上（见表5-5），Z公司的所有者权 益也仍然保留在2×21年Z公司的个别财 务报表上（见表5-5）。
（1）抵销控制权取得日的长期股权投资金额 和子公司所有者权益（该对应关系始终存在）。
（2）购买日第1年直接加总子公司当年的收入、 费用、资产、负债项目，将净利润中应属于少 数股东的部分分配给少数股东损益，剩余部分 作为归属于母公司股东的净利润。
（3）购买日后第2年及之后，首先重编分录反 映之前的抵销影响，然后当年的抵销同第（2） 步。
2023/11/20
企业会计第九章合并财务报表
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企业会计第九章合并财务报表
• A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司； A公司于20×7年3月10日自母公司P处取得B 公司100％的股权，合并后B公司仍维持其 独立法人资格继续经营。为进行该项企业 合并，A公司发行了600万股本公司普通股 (每股面值1元)作为对价。假定A、B公司采 用的会计政策相同。合并日，A公司及B公 司的所有者权益构成如下：
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企业会计第九章合并财务报表
•合并的账务处理：
• 借：长期股权投资
• 贷：股本
•
资本公积
•
286000 180000
106000
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企业会计第九章合并财务报表
•抵消分录：
• 借： 资本公积
36000
•
贷：盈余公积
36000
• 借：股本
200000
•
资本公积
50000
•
盈余公积
合并现金流量表的编制要点
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要反映本期期初至合并日 的现金流动情况
企业会计第九章合并财务报表
•（一）母公司获得子公司全部股权的合并财 务报表的编制
•应当将母公司对子公司的投资与子公司全部股 东权益抵消。
•假如A公司发行180000万股股票，用以换取 B公司发行在外股票200000万股的全部股权， 该股票每股面值为1元。购买日B公司净资产 为286000万元，其中股本200000万元、资本 公积50000万元、盈余公积36000万元。
为S1公司、S2公司、S3公司和S4公司的母
公司。
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企业会计第九章合并财务报表
（二）合并财务报表的合并范围
2.母公司控制的其他被投资企业
合并财务报表——股权取得日后
合并财务报表——股权取得日后一、背景在企业经营过程中，由于发展战略的需要，经常会出现对其他企业的收购或合并情况。
当一家企业获得另一家企业的控制权时，按照会计准则的规定，应对两家企业的财务报表进行合并。
本文旨在介绍在股权取得日后如何合并财务报表，并对涉及的核算处理方法进行详细说明。
二、合并财务报表的范围根据《企业会计准则》的规定，合并财务报表是指母公司对其子公司进行控制，并以此为基础编制的一套财务报表。
在股权取得日后，需要对被合并公司的资产、负债、所有者权益、收入、成本、费用等进行整合。
三、合并财务报表的编制方法1. 采用购买法进行合并根据《企业会计准则》的规定，采用购买法进行合并，即将取得子公司的股权作为投资进行确认，并将子公司的净资产按公允价值计量，分别计入合并财务报表的资产负债表和所有者权益表中。
2. 确定购买日与股权取得日在编制合并财务报表时，需要明确购买日和股权取得日的概念。
购买日是指控制权发生变动的日期，而股权取得日是指购买法确认的日期。
3. 合并基准日的确定合并基准日是指合并事项发生前一定期间的最后一日。
在合并财务报表中，合并基准日的选择对合并后的财务状况和经营成果的表示有着重要影响。
4. 合并调整的核算处理在合并财务报表中，需要进行一系列核算处理，以确保报表的真实性和准确性。
主要的核算处理包括：•合并处理子公司的资产负债表项目•股权取得日后的营业收入和营业成本处理•股权取得日后的利润分配处理•公允价值变动的处理四、合并财务报表的编制步骤1. 收集被合并公司的财务报表数据在进行合并财务报表编制之前，首先需要收集被合并公司的财务报表数据，包括资产负债表、利润表、现金流量表等。
2. 计算并调整财务报表项目基于收集到的被合并公司的财务报表数据，需要对其中的项目进行计算和调整，以符合合并财务报表的编制要求。
3. 进行合并调整根据合并财务报表的编制要求，对被合并公司的资产、负债、所有者权益、收入、成本、费用等进行合并调整。
高级财务会计第4章
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积
对所有者（或股东）的分配
未分配利润——年末
三、合并现金流量表的编制 （一）合并现金流量表主表部分的编制 合并现金流量表是由母公司编制的反映企业集团整体报 告期内现金流入、现金流出数量及增减变动情况的合并
报表。从理论上讲，合并现金流量表有两种编制方法：
一种方法是根据合并资产负债表、合并利润表及其他有 关资料，按个别现金流量表的编制方法编制；另一种方 法是根据集团内部成员企业（母公司及纳入合并范围的 子公司，以下同）的个别现金流量表，通过抵销成员企
第二节 股权取得日后首期合并财务报表的编制
一、股权取得日后合并财务报表的编制程序
二、成本法下股权取得日后合并财务报表的编制
母公司对子公司的长期股权投资采用成本法还是权益 法，取决于会计准则的规定。如果母公司对子公司的长 期股权投资采用成本法，其股权取得日后合并财务报表 的编制有两种思路：一是在母公司工作底稿中对其个别 财务报表不做调整，直接抵销相关项目；另一种是在母 公司工作底稿中对子公司的长期股权投资按权益法调整
（3）母公司在合并之后要在其账上逐期调整长期股权投资 的账面价值和母公司在子公司的净利润或净亏损中的份额。 调整项目有二：一是内部交易的未实现损益或推定损益；二 是摊销母公司投资成本和子公司净资产账面价值差额（即合 并价差）。 （ 4 ）对于子公司因资本业务所引起的所有者权益增减变 动，母公司也应调整其长期股权投资，但相应增减资本公 积。 通常，只包含前两个特点的权益法，称为简单权益法，包含 上述四个特点的权益法，称为复杂权益法。 与简单权益法相比，复杂权益法所记录的长期股权投资账户 账面价值和所确认的投资损益（或资本公积），更能反映母 公司对子公司投资因子公司发生资本业务或损益业务所引起 的实际变动。
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Ø投资方与被投资方的关系：
Ø１、控制 Ø２、共同控制
成本法 权益法
Ø３、重大影响
Ø４、无重大影响
合并财务报表——股权取得日后
一、长期股权投资的初始投资成本
（一）控股合并形成的长期股权投资 初始投资成本的确定 Ø1、同一控制下的企业合并 Ø2、非同一控制下的企业合并
合并财务报表——股权取得日后
（二）其他方式取得的长期股权投资初 始投资成本的确定
贷：其他应收款
（2）借：预收账款 （5）借：应付利息
贷：预付账款
贷：应收利息
（3）借：应付股利 贷：应收股利
合并财务报表——股权取得日后
内部债券投资与应付债券的抵销 借：应付债券 贷：持有至到期投资 投资收益
合并财务报表——股权取得日后
（三）存货价值中包含的未实现内部销 售损益的抵销处理
Ø1、内部销售商品全部实现对外销售的 抵销
合并财务报表——股权取得日后
4、存货跌价准备的抵销
借：存货——存货跌价准备 贷：资产减值损失
Ø（1）计提的跌价准备金额小于未实现内部 销售利润时 Ø（权取得日后
（四）内部固定资产交易的抵销处理
Ø1、集团内部企业将自身生产的产品销售给 企业集团内的其他企业作为固定资产使用 Ø2、集团内部企业将自身使用的固定资产变 卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使 用 Ø3、集团内部企业将自身使用的固定资产变 卖给企业集团内的其他企业作为普通商品销 售
合并财务报表——股权取得日后
（二）权益法的核算特点
Ø权益法——指投资最初以投资成本计价，以后 根据投资企业享有被投资单位可辨认净资产公 允价值份额的变动对投资的账面价值进行调整 的方法。
Ø1、初始投资成本的调整 Ø2、取得现金股利或利润的处理 Ø3、投资损益的确认 Ø4、超额亏损的确认 Ø5、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变 动 Ø6、股票股利的处理
合并财务报表——股权取得日后
1、购买方内部购进的商品作为固定资产 的抵销
（1）借：营业收入 贷：营业成本 固定资产——原价
（2）借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用
（3）借：固定资产——减值准备 贷：资产减值损失
合并财务报表——股权取得日后
2、购买方内部购进的固定资产作为固定 资产的抵销
（1）借：营业外收入 贷：固定资产——原价
一、对子公司的个别财务报表的调整
Ø1、同一控制下企业合并 Ø2、非同一控制下企业合并
二、按权益法调整对子公司的长期股权 投资 Ø同一控制下企业合并 Ø非同一控制下企业合并
合并财务报表——股权取得日后
Ø1、被投资企业实现净损益时，确认投资收益
借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益
Ø2、被投资企业宣告分派现金股利时
Ø或 借：固定资产——原价 贷：营业外支出
（2）借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用
（3）借：固定资产——减值准备 贷：资产减值损失
合并财务报表——股权取得日后
四、报告期内增加、处置子公司
Ø（一）报告期内增加子公司 Ø（1）同一控制下的企业合并
Ø调整合并资产负债表的期初数
Ø1、支付现金 Ø2、以发行权益性证券 Ø3、投资者投入 Ø 4、通过非货币性交换、债务重组
合并财务报表——股权取得日后
二、长期股权投资的后续计量
Ø（一）成本法核算的特点
Ø长期股权投资按照初始投资成本计价， 除非有追加或收回投资情况，否则不调整 长期股权投资的成本。 Ø被投资单位宣告分派的现金股利或利润 ，作为当期投资收益。
Ø首期 Ø连续各期
Ø在编制合并财务报表时，应在合并工 作底稿中将成本法调整为权益法，以权 益法为基础编制抵销分录。
合并财务报表——股权取得日后
第二节 合并资产负债表的编制
Ø合并资产负债表——是反映企业集团 在某一特定日期财务状况的财务报表， 由合并资产、负债和所有者权益各项目 组成。
合并财务报表——股权取得日后
合并财务报表——股权 取得日后
2020/11/7
合并财务报表——股权取得日后
1 长期股权投资的核算方法 2 股权取得日后首期合并财务报表的编制 3 股权取得日后连续各期合并财务报表的编制 4 报告期增减子公司在合并财务报表中的处理
合并财务报表——股权取得日后
第一节 长期股权投资核算与合并财务报表
贷：长期股权投资 少数股东权益
合并财务报表——股权取得日后
（二）内部债权与债务的抵销处理
Ø1、应收账款与应付账款的抵销处理
借：应付账款 贷：应收账款
借：应收账款——坏账准备 贷：资产减值损失
合并财务报表——股权取得日后
2、其他债权与债务的抵销处理
（1）借：应付票据 （4）借：其他应付款
贷：应收票据
Ø2、内部销售商品全部未实现对外销售 的抵销
Ø3、内部销售商品部分实现对外销售， 部分未实现对外销售的抵销
合并财务报表——股权取得日后
1、内部销售商品全部实现对外销售的抵销
借：营业收入 贷：营业成本
2、内部销售商品全部未实现对外销售的抵销
借：营业收入 贷：营业成本 存货
3、内部销售商品部分实现对外销售，部分未实 现对外销售的抵销
借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整
Ø3、被投资单位除净损益以外的所有者权益的 其他变动
借：长期股权投资——其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积
合并财务报表——股权取得日后
三、编制合并资产负债表时应抵销的项目
Ø母公司长期股权投资与子公司所有者权 益的抵销处理 Ø内部债权与债务的抵销处理
Ø存货价值中包含的未实现内部销售损益 的抵销处理
Ø内部固定资产交易的抵销处理
合并财务报表——股权取得日后
（一）母公司长期股权投资与子公司所有 者权益的抵销处理
Ø全资子公司 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉（或者在贷方） 贷：长期股权投资
合并财务报表——股权取得日后
非全资子公司
借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉（或者在贷方）
合并财务报表——股权取得日后
（三）成本法与权益法的区别
Ø1、长期股权投资的账面价值
Ø2、被投资单位宣告分派现金股利或利润 Ø3、被投资单位实现净损益
Ø4、被投资单位除净损益以外的所有者权益 的其他变动
合并财务报表——股权取得日后
三、长期股权投资核算方法与合并财务报 表的关系
Ø股权取得日后的合并财务报表