关于审计理论结构逻辑起点的文献综述

关于审计理论结构逻辑起点的文献综述

摘要：审计理论结构逻辑起点对该学科其他理论要素的建立和发展以及整个理论结构的构建起着基础性、决定性的作用，因此,审计理论结构逻辑起点的确定就成为审计理论结构构建的关键问题。在此,本文将简单综述当今关于审计理论结构逻辑起点的主要观点并提出自己的看法。

关键字：审计理论结构；逻辑起点；审计环境

一、逻辑起点的特征及必备条件

从哲学的角度讲，逻辑起点指从抽象上升到具体全过程的出发点的概念、范畴或判断，也叫做上升的起点。[1]它是构造一门学科理论体系的出发点或建基点，对该学科其他理论要素的建立和发展以及整个理论体系的构造均有着决定性的作用。审计理论结构是构成审计理论要素及其相互联系的组合，它本身就是一个逻辑系统。审计理论结构正确与否及其对审计实践指导作用的大小，在很大程度上取决于逻辑起点选择的正确性和科学性。

作为审计理论结构的逻辑起点，它至少应符合以下要求：1、审计理论结构的逻辑起点必须具有可知性。审计理论逻辑起点的可知性是指，它是审计理论中最简单、最普遍、最常见、最基本的现象，是进行审计研究的基本要求，也是构建审计理论体系的前提条件。2、审计理论结构逻辑起点必须能够对审计理论的其他要素进行推理论证。要构建一个逻辑严密、内容完整的审计理论体系，就必然要求能从这一个起点出发推导出其他的审计要素。3、审计理论结构逻辑起点必须能够将审计理论与审计实务结合起来。理论的作用便是来指导和解释或预测现实的实践活动。4、审计理论结构逻辑起点必须能够连接审计系统与审计环境。审计系统是由多要素组成的一个开放信息系统，与审计环境之间存在着信息与能量的交换，作为审计理论结构的逻辑起点，它必须要成为审计系统与审计环境的桥梁。

二、审计理论结构逻辑起点的研究综述

到目前为止，关于审计理论结构逻辑起点的争论尚无统一的认识，具有代表性的观点有：抽象哲学起点论、审计假设起点论、审计目标起点论、审计环境起点论、审计本质起点论等。另外，除了一元起点论，近年来，不少学者都倾向于多元起点论。

（一）抽象哲学起点论。以抽象哲学为审计理论结构逻辑起点代表人为莫茨(Robert K.Mats)和夏拉夫(Hussein A.Sharif)。1961年，1961年，凝结着莫茨和夏洛夫两位教授研究成果的专著《审计理论结构》出版。在他们的这本合著中，他们从研究哲学的性质和含义入手，认为哲学是“构成某一学问的基础的原则体系”

和“实务的规范体系”，并且以哲学为逻辑起点提出了八项审计假设和五个基本审计概念（即证据、应有审计关注、公允表达、独立性和道德行为），构建了由哲学基础、假设、理论概念、规则及实际应用五个要素构成的审计理论结构模式。

[2]莫茨和夏拉夫首次将深邃的哲学思想运用于审计研究，批驳了“审计无理论”的论调，对审计理论的发展作出了巨大的贡献。

（二）审计假设起点论。在《审计理论结构》这部著作的影响下，1978年美国审计学家C·W尚德尔教授出版了《审计理论：评价、调查和判断》。[3]在该书中，尚德尔教授认为审计理论应由五个基本要素构成：假设—定理—结构—原则—准则，构建了以审计假设为逻辑起点的审计理论结构体系。他所提出的审计基本假设有五个，即审计目的假设、审计判断假设、审计证据假设、审计标准假设和审计传输假设。尚德尔教授认为这些基本的审计假设有助于进一步的审计理论探究，它通常可以被用作演绎推断的前提，从这些审计基本假设中可以推演出审计原则的。审计假设起点论的其他学者认为审计假设是一个基础命题，是审计实务的基本前提，也是客观环境对审计的约束，以此为起点可以推导出审计原则、审计概念等要素。

（三）审计目标起点论。该观点最早是由加拿大审计学家安德森于1977 年提出的，他在其著作《外部审计学》中建立以审计目标为起点的审计理论模式：审计目标、公认审计准则、审计概念、审计技术方法、审计过程。[4]1985年出版的《蒙哥马利审计学》第10版，在总结前人成就的基础上，提出了新的审计理论五要素，即审计目标、准则、公设、概念和技术，其重大突破在于将审计目标作为整个体系的逻辑起点。国内的许多学者也赞成该观点，如王文彬、林钟高两位教授在其著作《审计基本理论》一书中提出, 审计目标应是审计理论结构研究的起点；[5]刘明辉在5独立审计准则研究6中也提出该观点。[6]他们认为，审计应首先明确目标，没有目标就没有方向。加拿人审计学家安德森教授，在他所著的《外部审计学》中提出了以审计目标为起点的审计理论模式：审计目标、公认审计准则、审计概念、审计技术方法、审计过程。我国的王文彬、林钟两位教授，在其合著的《审计基本理论》一书中明确指出：“审计目标应为审计理论结构的起点”。1991年萧应达在《比较审计学》一书中提出的审计理论结构：审计目的—审计假设—审计基本概念—审计标准—审计计划和方案—审计证据—审计报告。1995年李若山教授《审计理论结构探讨》一书中提出的审计目的—审计假设—审计准则—审计程序—审计方法—审计质量特征。这都是以审计目标为逻辑起点。

（四）审计环境起点论。以审计环境为审计理论结构逻辑起点的观点的代表人物是我国的汤土云教授。他在其著作《现代审计理论》中提出：“以审计环境作为

审计理论的逻辑起点，能够揭示比以审计本质、审计目的作为逻辑起点展开的审计理论结构更高层次的审计理论”，“以审计环境作为研究起点可以作为其他审计理论的基础，并对其他审计理论的形成和发展起到推动作用”。[7] 1997年刘明辉教授提出“环境与报告使用者→目标→公设→基本概念→原则→准则→程序→方法→报告”的结构模式，支持审计环境起点论。

（五）审计本质起点论。20世纪80年代，汤姆·李在《公司审计学》中提出审计本质与目标、审计概念和审计标准的审计理论结构。[8]1988年戴维·弗林特在《审计哲学与原理导论》一书中，强调以审计本质作为逻辑起点，提出的结构模式为：审计本质—审计目标—审计假设—审计概念—审计标准。[9]两种框架都以审计本质为起点建立审计理论结构的框架体系。在国内也十分推崇以审计本质作为审计理论结构的逻辑起点，代表人物有阎金锷、蔡春和徐政旦等学者。1994年蔡春教授在《审计理论结构研究》一书中，提出的审计理论结构为审计本质—审计假设—审计目标—审计规范—审计信息—审计控制。[10]1996年阎金锷、林炳发在《审计理论研究的新起点—审计理论结构探讨》一书中，概括出的审计理论结构为：审计本质—审计目标—审计假设—审计准则。[11]

（六）信息认证起点论。借鉴2007 年我国学者宋英慧、安亚人针对风险导向审计的模式提出以信息认证为逻辑起点的审计理论框架，该框架以逻辑学和信息经济学理论为基础，从历史和逻辑的角度论证了审计理论框架的基本内容，其基本思路是从信息认证这个逻辑起点出发能推出审计的终极本质，即审计是独立、客观的财务及相关经济信息的认证活动。然后从审计本质出发推出审计框架其他要素。即审计理论框架由：逻辑起点信息认证审计本质、审计目标、审计假设、审计基本概念和审计准则等要素组成。[12]

（七）以审计职能为逻辑起点论。1972年，美国会计学会颁布的《审计基本概念说明》就是以明确审计在社会中的地位和作用即审计职能为逻辑起点来论述审计理论结构的。

（八）两元或多元起点论。最早提出以复合要素为逻辑起点来构建审计理论结构框架的是英国的汤姆·李，他在1985年的《公司审计学》一书中以审计本质和审计目标作为逻辑起点。我国也有学者以复合要素作为逻辑起点，吴联生博士认为应该以审计动因、审计环境和审计目标三者合一作为审计理论研究的逻辑起点，以三元素为审计理论结构的逻辑起点。[13]

三、小结

上述观点的提出都有自己的道理, 并不是凭空设想和捏造，但它们在不同程度上也存在一定的缺陷和不足, 这些缺陷和不足有些是显而易见、难以克服的，有的则可以通过审计理论结构的构建加以限制，甚至可以消除。