中美内部控制比较分析
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ＩＮＴＥＲＮＡＬＣＯＮＴＲＯＬ
内部控制·综合（中）２００９年第2期
中美内部控制比较分析
西南财经大学
刘娟
内部控制起源于２０世纪２０年代的美国，在经历过安然、世通等重大会计舞弊事件后，内部控制更是得到了来自社会公众、学术界、实务界的广泛关注，在此期间内部控制理论有了突破性。而在中国，对内部控制的研究与探索开始得比较晚，历经的时间也很短，因此，国内的内部控制理论势必有其特殊性，与美国也势必有所不同。
一、中美内部控制理论发展
其一，美国内部控制理论发展。通常，人们将西方内部控制的演进分为四个阶段：２０世纪４０年代前———内部牵制阶段；２０世纪４０年代末至７０年代初———内部控制制度阶段；２０世纪８０年代至９０年代初———内部控制结构阶段；２０世纪９０年代以来———内部控制整体框架阶段。
第一阶段是２０世纪４０年代前，被称为牵制阶段，是内部控制的萌芽时期。在该阶段，内部控制的主要目的是查错防弊，以职责的分工和业务的流程及其记录上的交叉检查或交叉控制为着眼点。到了第二阶段２０世纪４０年代末至７０年代初，由于社会经济的发展和审计方法的改进，内部控制理论得到了发展。内部控制开始划分为内部会计控制和内部管理控制，并在此期间推行了一套内部控制体系，其目标在于保护组织财产的安全、增进会计信息的可靠性以及提高经营效率。到了内部控制结构阶段，也就是２０世纪８０年代至９０年代初。这一时期，在内部控制制度的设计和审计理论的推进上有大量的举动，这使得内部控制理论也得到了极大的发展。而改进内部控制制度的方法和提高审计的质量和效率是该阶段的重点。１９８８年４月ＡＩＣＰＡ发布了《审计准则公告第５５号》（ＳＡＳＮＯ．５５），开创性地提出“内部控制结构”的概念（马金花，２００５）。在该准则中，“内部控制结构”一词首次替代了“内部控制”，以要素取代了原来简单地内部会计控制和内部管理控制的划分。更为关键的是，在这一阶段开始把控制环境作为一项重要内容与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分内部会计控制与管理控制。到了２０世纪９０年代，对内部控制多是从会计的角度来研究的。政府在内部控制研究中起到了关键的作用，其采取的一系列措施大大的推动了内部控制理论的发展。１９９２年颁布的《内部控制———整体框架》的报告（ＣＯＳＯ报告）。ＣＯＳＯ报告是内部控制理论发展的又一新的里程碑，标志着内部控制理论与实践进入了内部控制整体框架的新阶段。２００２年以来美国Ｓａｒｂａｎｅｓ———ＯｘｌｅｙＡｃｔ（ＳＯＸ）第３０２款、第４０４条款要求管理层、独立审计师必须提供内部控制报告，首席执行官和财务总监还必须以个人的名义表明其对内部控制负责（储稀梁，２００６）。２００６年７月１５日美国著名的《萨班斯———奥克斯利法案》（ＳＯＸ）已开始对美国上市的外国公司生效ＳＯＸ严格界定了上市公司管理者的财务责任和义务；强调了公司内部审计的作用与职责；对公司的信息披露作了明确要求；对公司的外部审计作出严
格规定。其中的４０４条款明确规定了管理层应承担设立和维持一个应有的内部控制结构的职责（刘君，２００６）。
西方对内部控制的认识经历了一个从最初含义模糊狭窄到后来内涵清晰完整、涵盖范畴更广泛的过程。ＣＯＳＯ报告自从发布至今已有十几年的历程了，其得到了世界各国的广泛关注和认同，并纷纷效仿，中国也不例外，于２０世纪８０年代起以ＣＯＳＯ为模板进行了大量的研究，并取得了丰硕的成果。其二，中国内部控制理论发展。我国对内部控制理论的研究起步较晚，咎其原因，主要是由于在改革开放前我国长期的经济、政治体制所导致的。而在我国开始了向市场经济体制转化的步伐后，到了２０世纪９０年代中后期我国政府才开始积极推进内部控制的规范建设。１９８６年财政部颁布了《会计基础工作规范》，在该规范中对内部控制制度作了明确规定。于１９９７年年初实施的《独立审计具体准则第９号———内部控制和审计风险》则要求注册会计师审查企业的内部控制，并对内部控制作出了定义。１９９７年５月颁布的《加强金融机构内部控制的指导原则》中规定金融机构要建立起健全的内部控制制度。而我国第一部对内部控制有法
法律法规《内部控制制度（系统）评审方案实施步骤》《交通行业内部控制制度评审办法》《电力企业内部控制制度审计试行办法》《独立审计具体准则第9号———内部控制与审计风险》
《加强金融机构内部控制的指导原则》《进一步加强银行会计内部控制和管理的若干规定》
《教育系统企业内部控制制度评审实施办法（试行）》
《中国农业银行关于进一步加强和完善内部控制的决定》
《煤炭企业内部控制审计实施办法》
《中国工商银行内部控制暂行规定》
《保险公司内部控制制度建设指导原则》
《关于加强期货经纪公司内部控制的指导原则》
《证券公司内部控制指引》
《内部控制审核指导意见》
《商业银行内部控制指引》
《证券投资基金管理公司内部控制指导意见》
《证券公司内部控制指引》
《关于加强证券公司营业部内部控制若干措施的意见》
《商业银行内部控制评价试行办法》
《保险中介机构内部控制指引（试行）》《寿险公司内部控制评价办法（试行）》《医疗机构财务会计内部控制规定（试行）》《证券公司融资融券业务试点内部控制指引》
《上海证券交易所上市公司内部控制指引》《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》《企业内部控制基本规范》
表1中国内部控制法律法规汇总表颁布机构
中国人民保险公司交通部电力部财政部、中注协中国人民银行中国人民银行国家教委中国农业银行煤炭工业部中国工商银行中国保监会中国证监会中国证监会中注协中国人民银行中国证监会中国证监会中国证监会中国银监会中国保监会中国保监会卫生部
中国证监会上交所深交所财政部等
日期
1994年4月1995年11月1996年7月1997年1月1997年5月1997年7月1997年12月1998年1月1998年2月1998年12月1999年8月2000年4月2001年2月2002年2月2002年9月2003年1月2003年12月2003年12月2004年12月2005年2月2006年1月2006年6月2006年6月2006年7月2007年7月2008年5月
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