会计中资产减值准备论文

浅析会计中的资产减值准备中图分类号：f230 文献标识：a 文章编号：1009-4202（2011）03-204-03摘要依据《企业会计准则——基本准则》及已实施的各项企业会计具体准则的规定，在资产负债表日，只要出现资产发生减值的情况，企业均需提取资产减值准备，以真实地反映企业资产状况。

资产减值准备贯穿企业会计处理的全过程，是我们企业会计人员最为关心的、最难操作的、也最为棘手的问题，曾经也是企业操纵利润的一个常用的会计政策。

笔者拟从准备的提取、转销、判断分析、企业的内部控制对资产减值准备提取的保障方面，着手解析资产减值准备的特点，以及对企业利润的影响，以飨读者。

关键词资产减值准备企业操纵利润资产价值当期应纳税款长期以来，由于受历史遗留等诸多因素的影响，我国的企业界普遍存在着高估资产价值的现象。

因此，企业通过确认资产价值，可将长期积累的不良资产泡沫予以消化，提高资产的质量，使资产能够真实地反映企业未来获取经济利益的能力。

同时，通过确认资产减值，还可使企业减少当期应纳税款，增加自身积累，提高其抵御风险的能力。

“资产减值准备”是指企业对存货跌价损失、长期投资减值准备、短期投资跌价准备、坏账准备、固定资产、在建工程、无形资产、委托贷款的提取。

它是会计核算中稳健性原则的具体运用。

自1998年1月1日财政部颁布实施《股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定》，对有关资产减值准备的实施范围等会计处理问题提出了新的要求，即要求所有上市公司计提四项准备。

2001年财政部又颁布了《企业会计制度》和《企业会计准则》及补充规定，其中新增加了四项资产准备，由此扩大成了八项资产准备。

一、我国资产减值准备历史演进和意义（一）我国资产减值的历史演进1．1992年我国出现资产减值的相关概念，在颁布的“两则两制”中首次引入了谨慎性原则，但也是仅仅提出了对应收账款计提坏账准备，而且也没有作出强制性要求。

2．1998年初颁布的《股份有限公司会计制度》中第一次对资产减值政策作出了明确的规定，为了夯实上市公司的资产基础，要求发行b股、h股的上市公司必须对应收账款、存货、短期投资和长期投资计提减值准备，但对于发行a股的上市公司，并未作出强制性规定确认存货跌价损失、短期投资跌价损失和长期投资减值损失，只是要求采用备抵法核算坏账损失。

3．1999年第四季度财政部又先后颁布了《股份有限公司会计制度有关会计处理问题的补充规定》和《股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定问题的解答》，明确规定所有的股份有限公司均应按照《股份有限公司会计制度》计提相关资产的损失准备，同时将其他应收款也列入计提坏账准备的范围。

4．2000年12月29日我国发布了《企业会计制度》，将资产减值的范围由四项扩大到八项，即在“四项准备金”的基础上又加上了“委托贷款减值准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”和“无形资产减值准备”。

5．2006年2月15日，财政部颁布了《企业会计准则》，其中第8号准则“资产减值”对固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他资产减值的处理进行了专门规范。

至此，我国资产减值会计发展进入了一个相对完善的阶段。

（二）计提“资产减值准备”的重要意义1．“资产减值准备”的计提使资产要素的会计确认、计量和报告更符合会计要素的定义，体现了客观性原则。

根据国际会计准则规定，资产是企业拥有或控制的，能够带来未来经济利益的各种经济资源。

当企业的某项资产（如存货、有价证券）的市价跌至成本以下时，为了真实、准确反映期末资产的价值，应将这部分损失从资产价值中抵减。

2．体现了客观性原则。

根据国际会计准则的规定，资产是企业拥有或控制的，能够带来未来经济效益的经济资源。

当企业某项资产（如应收账款、存货、有价证券）的市价下跌至成本以下时，由此造成的损失已不符合资产的定义，不能为企业带来未来的经济效益。

因此，为了真实、准确地反映企业期末资产的价值，虽然还未发生招致这一损失的业务，也应在市价下跌期内予以确定，将这部分损失从资产价值中抵消。

3．体现了谨慎性原则。

“资产减值准备”虽使企业的资产和利润减少，但在反映企业财务状况和经营成果时，能充分估计可能发生的损失，从而防止高估资产和夸大所有者权益，提高了会计信息的质量，体现了谨慎性原则。

同时，“资产减值准备”将可能发生的损失分期摊销，减少了突发性损失对企业当期损益的影响，利于企业稳定持续经营，也提高了经营者的风险意识。

4．有利于报表使用者进行正确决策。

“资产减值准备”使企业负债比率、偿债比率、信用指标更加客观真实，有利于投资者的决策。

5．实现了与国际会计的进一步接轨。

中国加入wto，中国的会计制度必然要经历一场改革，逐步与国际会计接轨。

二、“资产减值准备”在现实中的常见情形以及存在的问题（一）“资产减值准备”在现实中的几种常见情形1．计提比例不当。

对资产计提恰当的减值准备，有利于更真实、公允地反映企业的财务状况，但计提比例不当，不仅起不到相应的效果，甚至可能被用于操纵利润。

2．变更计提比例。

由于在开始计提资产减值和变更坏账准备计提方法的年度，计提减值准备属于会计政策的变更，应当对减值准备进行追溯调整，计算此项会计政策变更的累积影响数，并根据累积影响数调整期初留存收益。

尽管这些会计政策变更一般会影响当期的盈余，但因同时调整了期初留存收益，一般说来对当期业绩不会造成太大的影响。

但是，以后年度发生计提比例变更时，就不能当作会计政策的变更，而只能作为会计估计的变更，企业应采用未来适用法，不调整以前期间的报告结果，只需披露变更的理由和对当期的影响数，在其比例变更当年的调整数全部计入变更当年损益时，就有可能利用这种变更来操纵利润。

3．冲回上年计提。

由于存货跌价准备等资产减值准备计提的主观性很强，会计人员可以在追溯调整的年度或者其后的年度多计提减值准备，从而相应减少当期利润，即所谓的“除垢法”；而在以后年度处置该项资产时，可以冲回所提的资产减值准备，以增加相应年度的利润。

4．置换资产。

通过资产置换来操纵利润往往发生在关联企业之间，以一些不用提取减值准备或提取比例较低的资产来置换其它提取比例较高的资产，这样可以减少计提减值准备的基础或计提比例，从而达到少计本期资产减值准备、多计本期利润的目的。

还有一种情况，在资产置换的前一年度对欲置换的资产计提较大量的资产减值准备，然后在置换的年度冲回，这样在资产置换的年度可以较大幅度地增加当年利润。

5．减少计提基数。

（二）我国资产减值准备实施中存在的问题1．进行利润操纵的隐患依然存在，会计信息含量低虽然我国新颁布的资产减值准则对资产减值准备的缺陷与不足做了相关的修正和补充，但从整体来说，经营者利用资产减值准备来美化资产和经营业绩仍然有很大的余地。

（1）资产减值迹象的判断不具可操作性新的准则对资产减值的迹象作出了明确规定，包括外部迹象和内部迹象。

外部迹象是外界可以了解的，而其内部迹象，比如有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏；资产已经或将被闲置、重组、终止使用或者提前处置，这些是外界无法观察的，企业可以通过其自身掌握的信息来判断，而且报废、毁损的资产须经多个部门协同认定，大量的减值信息都在相关单位和部门会计报告披露以后才能掌握，资料的收集存在滞后性。

（2）计提范围的差异客观形成了利润操纵的空间新准则进一步扩大了减值准备的计提范围，适用于固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的投资以及除特别规定外的其他资产减值的处理，而存货、建造合同资产、生物资产和金融资产的减值，相关准则有特别规定的从其规定。

也即新准则只规范长期资产减值的会计处理问题，流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题则由其他具体准则来规范。

金融资产、递延税项资产和雇员福利资产以及特殊行业的资产也排除在准则的适用范围之外。

这也客观形成了利润操纵的空间。

（3）资产减值准备的计提方法欠合理按照准则的规定，企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备，对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备；与在同一地区生产和销售的产品系列相关，具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

一方面，存货品种很多，要逐一确认和计量存货的可变现净值，难度很大。

另一方面，准则的这些规定给了企业一些灵活选择的空间，也不免给一些企业空隙可钻。

固定资产也存在同样的问题。

另外，在计提资产减值准备时，对其确认和计量的标准很难把握，而其中的可变现净值、可收回金额等很大程度上依赖于会计人员的职业判断，专业判断本身就不存在绝对的标准，具有较大的随意性。

这一判断的空间使企图操纵利润的企业有了可乘之机。

2．计提减值准备加大了企业会计核算的工作量，提高了会计信息的加工成本确定资产预期的未来经济利益是计提资产减值准备的关键，然而，我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全，在市场经济的条件下，每种资产没有统一价，完全由市场决定，而市场又是瞬息万变难以控制的，要准确地确定“公允价值”具有一定的技术困难。

制度规定资产减值准备要逐项确认和计量，但企业要对成千上万资产的可变现或可收回净值逐一确认和计量难度太大。

因此，资产减值准备在实际执行时，对其确认和计量的标准难以准确把握。

另外，根据规定，如果企业有一项已计提减值准备的固定资产，则可能每年的折旧都必须重新计算。

而且根据税法规定，企业在计算所得税时要按税法规定进行纳税调整，如果企业计提资产减值准备的资产数量众多，此项对会计利润的纳税调整工作量也是非常大的。

根据上述情况，企业要较好地计提资产减值准备，将使企业会计核算的工作量和成本大大提高。

因此，计提减值准备加大了企业会计核算的工作量，提高了会计信息的加工成本。

3．减值损失转回对会计信息质量的影响新资产减值会计准则实施以后，将会使企业丧失通过减值准备的转回而立即改善财务状况的机会，使得企业在对外报告会计信息时采用更加谨慎的态度。

但是新准则规定除特殊规定以外的资产减值不得在以后的会计期间转回，虽然有助于阻止企业利用资产减值操纵利润的行为，但也有可能损害会计信息的有效性。

（三）提高资产减值准备的会计信息含量明确度的几点建议1．提高资产减值信息披露的透明度尽管有关法规中已明确要求，上市公司变更会计政策对本年度财务状况及经营成果有重要影响的应予以说明，但几乎所有上市公司对大额计提或大额转回资产减值准备的原因均未作详细披露。

因此笔者建议，监管部门应责令信息披露不足的公司在年报中详细披露计提各项资产减值准备对利润所造成的影响，包括当年计提或冲回减值准备之前的利润数，以及计提或冲回减值准备之后的利润数。

同时应要求企业结合自身情况详细披露计提资产减值准备的依据、方法和程序，增强会计政策选择正确与否的可验证性。