中财第8章 投资性房地产
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第八章 投资性房地产
企业会计准则第３ 企业会计准则第３号
第一节 投资性房地产的特征和范围
一、投资性房地产的定义及特征 1.定义： 定义： 定义 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值， 兼有而持有的房地产。 兼有而持有的房地产。 2. 特征： 特征： （1）是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； ）是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； （2）能够单独计量和出售（或转让） ）能够单独计量和出售（或转让）
☆房地产开发企业依法取得的、用于开发后 房地产开发企业依法取得的、 出售的土地使用权，属存货。 出售的土地使用权，属存货。
三、要根据具体情况判断
1、部分自用，部分出租或资本增值的——出租部分能够 部分自用，部分出租或资本增值的 出租部分能够 单独计量或出售，确认为投资性房地产。 单独计量或出售，确认为投资性房地产。不能则不确认 为投资性房地产。 为投资性房地产。 2、提供服务：如果服务在整个协议中不重大的，应将建 提供服务：如果服务在整个协议中不重大的， 筑物确认为投资性房地产。 筑物确认为投资性房地产。 3、旅店：企业自营的旅馆饭店是企业的经营场所，不属 旅店：企业自营的旅馆饭店是企业的经营场所， 于投资性房地产。 于投资性房地产。 4、关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产 关联企业之间租赁房地产， 确定为投资性房地产。但在编制合并报表时， 确定为投资性房地产。但在编制合并报表时，应将其作 为企业集团的自用房地产。 为企业集团的自用房地产。
二、与投资性房地产有关的后续支出
（一）资本化的后续支出 为了提高投资性房地产的使用效能，而对投资性房地产 进行改建、扩建、装修等。
成本 计量 模式 公允 价值 模式
投资性房地产账面价值→在建工程→投资性房地产
投资性房地产公允价值→在建工程→投资性房地产
（二）费用化的后续支出 主要指的日常维修，直接记入当期管理费用。
第二节 投资性房地产的初始计量
科目设置：“投资性房地产”科目核算投 科目设置： 投资性房地产” 资性房地产的价值. 资性房地产的价值. 包括采用成本模式计量的投资性房地产和 包括采用成本模式计量的投资性房地产和 成本模式计量 采用公允价值模式计量的投资性房地产。 公允价值模式计量的投资性房地产 采用公允价值模式计量的投资性房地产。 设置两个明细账： 设置两个明细账： 投资性房地产——成本 成本 投资性房地产 ——公允价值变动 公允价值变动
一、投资性房地产的初始计量
※按成本进行初始计量 （一）外购的：包括购买价款、相关税费和可直接归属于 外购的：包括购买价款、 该资产的其他支出。 该资产的其他支出。 （二）自行建造：由建造该项资产达到预定可使用状态前 自行建造： 所发生的必要支出构成。 所发生的必要支出构成。 （三）以其他方式取得的：按照相关会计准则的规定确定。 以其他方式取得的：按照相关会计准则的规定确定。 （四）非投资性房地产转换为投资性房地产：转换日的账 非投资性房地产转换为投资性房地产： 面价值与公允价值 ※后续计量要区分成本模式和公允价值模式而不同
借：固定资产、无形资产或存货（公允价值） 固定资产、无形资产或存货（公允价值） 公允价值变动损益（ 公允价值变动损益（公<账） 投资性房地产（账面价值） 贷：投资性房地产（账面价值） 公允价值变动损益（ 公允价值变动损益（公>账）
公允价值模式
企业将采用公允价值计量模式计价的一栋出租用厂 房回收，作为企业的一般性固定资产处理。在出租 收回前 ，该厂房账面原值为800万元。转换当日该 厂房的公允价值为840万元。 借：固定资产 840 贷：投资性房地产 800 公允价值变动损益 40 如果转换前其公允价值为780万元，则 借：固定资产 780 公允价值变动损益 20 贷：投资性房地产 800
会计处理——投资性房地产（成本） 投资性房地产（成本） 会计处理 投资性房地产 公允价值变动） （公允价值变动）
1.不提折旧 摊销 不提折旧/摊销 不提折旧 2.按公允价值计量，差额作为“公允价值变动损益” 按公允价值计量，差额作为“公允价值变动损益” 按公允价值计量
增值： 增值： 投资性房地产(公允价值变动 借:投资性房地产 公允价值变动 投资性房地产 公允价值变动) 贷:公允价值变动损益 公允价值变动损益 减值： 减值： 借:公允价值变动损益 公允价值变动损益 投资性房地产(公允价值变动 贷:投资性房地产 公允价值变动 投资性房地产 公允价值变动)
借：投资性房地产（转换当日的公允价值计量） 投资性房地产（转换当日的公允价值计量） 资产减值准备 累计折旧 公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差） 公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差） 固定资产、无形资产或存货（按转换当日的账面余额结转） 贷：固定资产、无形资产或存货（按转换当日的账面余额结转） 资本公积——其他资本公积（公允价值大于账面价值的差） 其他资本公积（ 资本公积 其他资本公积 公允价值大于账面价值的差）
二、投资性房地产的范围 1、属于投资性房地产 、
（1）已出租的建筑物 （2）已出租的土地使用权 （3）持有并准备增值后转让的土地使用权
闲置的土地使用权不属于投资性房地产
暂时空置但继续用 于出租的==》属于 于出租的 》
2、不属于投资性房地产 （1）自用房地产 1
☆出租给本企业职工居住的宿舍
（2）作为存货的房地产
（二）投资性房地产转换的会计处理
1、成本模式 固定资产 无形资产 投资性房地产 按帐面价值
例：企业将一栋自用厂房用于出租，该厂房账面原值为 企业将一栋自用厂房用于出租， 800万元 已计提折旧300万元，提取减值准备40万元。 万元， 300万元 40万元 800万元，已计提折旧300万元，提取减值准备40万元。 借：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 固定资产减值准备 贷：固定资产 460 300 40 800
ห้องสมุดไป่ตู้
第三节 投资性房地产的后续计量
一、成本模式进行后续计量 通常应当采用成本模式进行计量。在成本模式下，应对投资性 通常应当采用成本模式进行计量。在成本模式下， 房地产计提折旧或摊销 计提折旧或摊销适用《固定资产》 计提折旧或摊销。 房地产计提折旧或摊销。计提折旧或摊销适用《固定资产》、 无形资产》准则。如存在减值迹象，应按《 《无形资产》准则。如存在减值迹象，应按《企业会计准则第 ８号——资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。 资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。 资产减值 减值准备
二、公允价值模式
采用公允价值模式的前提： 1.采用公允价值模式的前提： 有确凿证据表明投 资性房地产公允价值能够持续可靠取得的。 资性房地产公允价值能够持续可靠取得的。 采用公允价值模式需要同时满足下列条件： 2．采用公允价值模式需要同时满足下列条件： 投资性房地产所在地存在活跃交易市场； （１）投资性房地产所在地存在活跃交易市场； （ ２ ） 企业能够从房地产交易市场取得同类或类 似房地产的市场价格及其他相关信息， 似房地产的市场价格及其他相关信息， 从而对投 资性房地产的公允价值作出合理的估计。 资性房地产的公允价值作出合理的估计。
三、公允价值计量模式后续计量的规定
对于采用公允价值计量模式的投资性房地产， 对于采用公允价值计量模式的投资性房地产 ，平时 不计提折旧，也不进行摊销， 不计提折旧 ， 也不进行摊销， 应当以资产负债表日 投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值， 投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值 ， 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益， 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 ， 所以不存在减值问题。 所以不存在减值问题。 计量模式一经确定，不得随意变更。 计量模式一经确定， 不得随意变更 。成本模式转为 公允价值模式的，应当作为会计政策变更， 公允价值模式的 ，应当作为会计政策变更 ， 将转换 时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益 时公允价值与账面价值的差额， 未分配利润） （未分配利润）。 已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。 已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。
投资性房地产==》 投资性房地产==》 == 存货/固定资产/ 存货/固定资产/无形资产
以转换日公允价值作为自用房地产或存 货的账面价值， 货的账面价值，转换当日的公允价值与投 资性房地产原账面价值的差额， 资性房地产原账面价值的差额，作为公允 价值变动损益，计入当期损益。 价值变动损益，计入当期损益。
第四节 投资性房地产的转换与处置 一、投资性房地产的转换
（一）房地产转换类型 1、投资性房地产转换为自用。 投资性房地产转换为自用。 作为存货的房地产转换为出租。 2、作为存货的房地产转换为出租。 自用土地使用权停止自用转换为出租、 3. 自用土地使用权停止自用转换为出租、资 本增值。 本增值。 自用建筑物停止自用，改为出租。 4、自用建筑物停止自用，改为出租。
公允价值模式
存货/固定资产 无形资产 存货 固定资产/无形资产 固定资产 无形资产==》投资性房 》 地产（按照转换当日的公允价值计价） 地产（按照转换当日的公允价值计价）
公允价值<账面价值： 公允价值 账面价值：公允价值变动损益 账面价值 公允价值>账面价值 资本公积（其他资本公积） 处置 账面价值： 公允价值 账面价值：资本公积（其他资本公积）//处置 转入当期的“其他业务收入” 时，转入当期的“其他业务收入”。
例题：2007年1月1日企业将建造完工的一栋标准 厂房对外出租，该厂房的初始成本为1000万元。 该投资性房地产期末采用公允价值计量，2007年 12月31日，经复核，该投资性房地产的公允价值 为1050万元。 2007年1月1日厂房完工时: 借:投资性房产 1000 贷:在建工程 1000 2007年12月31日: 借：投资性房地产 50 贷：公允价值变动损益 50 如果公允价值为940万元则 借：公允价值变动损益 60 贷；投资性房地产 60
例7：企业将一栋自用的厂房作为投资性房地产对外出租。 ：企业将一栋自用的厂房作为投资性房地产对外出租。 该厂房的账面原值为1000万元，已计提折旧 万元， 万元， 该厂房的账面原值为 万元 已计提折旧400万元， 万元 提取固定资产减值准备100万元。转换当日，其公允价 万元。 提取固定资产减值准备 万元 转换当日， 值为480万元。 万元。 值为 万元 借：投资性房地产 固定资产减值准备 累计折旧 公允价值变动损益 贷：固定资产 480 100 400 20 1000 假设公允价值为600万？ 万 假设公允价值为 借：投资性房地产 固定资产减值准备 累计折旧 贷：固定资产 资本公积-其他 资本公积 其他 600 100 400 1000 100
随堂练习：2007年3月A公司通过二级市场购入一块 土地使用权30000万元，预计使用年为50年，采用直 线法摊销。
同时在土地上建造三座厂房，2008年6月三座 厂房即将完工，与B公司签订经营租赁合同， 将其中一座厂房租赁给B公司使用，租赁开始 日为厂房达到预定的可使用状态的日期。 2008年6月20日三座厂房的成本均为50000万 元，预计使用20年，采用直线法计提折旧。A 公司投资性房地产后续计量成本模式。要求 做2008年有关业务的会计处理。
公司2006年7月1日接受 公司投入的一项土地使用权，双方 日接受B公司投入的一项土地使用权 例：A公司 公司 年 月 日接受 公司投入的一项土地使用权， 协议价为5000万元。A公司取得该土地后，拟于适当时机转让。该 万元。 公司取得该土地后 拟于适当时机转让。 公司取得该土地后， 协议价为 万元 土地使用权的法定有效期为50年。该投资性房地产的入账成本： 土地使用权的法定有效期为 年 该投资性房地产的入账成本： 投资性房地产——成本 5000万元 借：投资性房地产 成本 万元 5000万元 贷：实收资本 万元 2006年摊销：（半年） 年摊销：（半年） 年摊销：（半年 其他业务成本(投资收益 投资收益) 借：其他业务成本 投资收益 50万元 万元 贷：累计摊销 50万元 万元
企业会计准则第３ 企业会计准则第３号
第一节 投资性房地产的特征和范围
一、投资性房地产的定义及特征 1.定义： 定义： 定义 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值， 兼有而持有的房地产。 兼有而持有的房地产。 2. 特征： 特征： （1）是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； ）是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； （2）能够单独计量和出售（或转让） ）能够单独计量和出售（或转让）
☆房地产开发企业依法取得的、用于开发后 房地产开发企业依法取得的、 出售的土地使用权，属存货。 出售的土地使用权，属存货。
三、要根据具体情况判断
1、部分自用，部分出租或资本增值的——出租部分能够 部分自用，部分出租或资本增值的 出租部分能够 单独计量或出售，确认为投资性房地产。 单独计量或出售，确认为投资性房地产。不能则不确认 为投资性房地产。 为投资性房地产。 2、提供服务：如果服务在整个协议中不重大的，应将建 提供服务：如果服务在整个协议中不重大的， 筑物确认为投资性房地产。 筑物确认为投资性房地产。 3、旅店：企业自营的旅馆饭店是企业的经营场所，不属 旅店：企业自营的旅馆饭店是企业的经营场所， 于投资性房地产。 于投资性房地产。 4、关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产 关联企业之间租赁房地产， 确定为投资性房地产。但在编制合并报表时， 确定为投资性房地产。但在编制合并报表时，应将其作 为企业集团的自用房地产。 为企业集团的自用房地产。
二、与投资性房地产有关的后续支出
（一）资本化的后续支出 为了提高投资性房地产的使用效能，而对投资性房地产 进行改建、扩建、装修等。
成本 计量 模式 公允 价值 模式
投资性房地产账面价值→在建工程→投资性房地产
投资性房地产公允价值→在建工程→投资性房地产
（二）费用化的后续支出 主要指的日常维修，直接记入当期管理费用。
第二节 投资性房地产的初始计量
科目设置：“投资性房地产”科目核算投 科目设置： 投资性房地产” 资性房地产的价值. 资性房地产的价值. 包括采用成本模式计量的投资性房地产和 包括采用成本模式计量的投资性房地产和 成本模式计量 采用公允价值模式计量的投资性房地产。 公允价值模式计量的投资性房地产 采用公允价值模式计量的投资性房地产。 设置两个明细账： 设置两个明细账： 投资性房地产——成本 成本 投资性房地产 ——公允价值变动 公允价值变动
一、投资性房地产的初始计量
※按成本进行初始计量 （一）外购的：包括购买价款、相关税费和可直接归属于 外购的：包括购买价款、 该资产的其他支出。 该资产的其他支出。 （二）自行建造：由建造该项资产达到预定可使用状态前 自行建造： 所发生的必要支出构成。 所发生的必要支出构成。 （三）以其他方式取得的：按照相关会计准则的规定确定。 以其他方式取得的：按照相关会计准则的规定确定。 （四）非投资性房地产转换为投资性房地产：转换日的账 非投资性房地产转换为投资性房地产： 面价值与公允价值 ※后续计量要区分成本模式和公允价值模式而不同
借：固定资产、无形资产或存货（公允价值） 固定资产、无形资产或存货（公允价值） 公允价值变动损益（ 公允价值变动损益（公<账） 投资性房地产（账面价值） 贷：投资性房地产（账面价值） 公允价值变动损益（ 公允价值变动损益（公>账）
公允价值模式
企业将采用公允价值计量模式计价的一栋出租用厂 房回收，作为企业的一般性固定资产处理。在出租 收回前 ，该厂房账面原值为800万元。转换当日该 厂房的公允价值为840万元。 借：固定资产 840 贷：投资性房地产 800 公允价值变动损益 40 如果转换前其公允价值为780万元，则 借：固定资产 780 公允价值变动损益 20 贷：投资性房地产 800
会计处理——投资性房地产（成本） 投资性房地产（成本） 会计处理 投资性房地产 公允价值变动） （公允价值变动）
1.不提折旧 摊销 不提折旧/摊销 不提折旧 2.按公允价值计量，差额作为“公允价值变动损益” 按公允价值计量，差额作为“公允价值变动损益” 按公允价值计量
增值： 增值： 投资性房地产(公允价值变动 借:投资性房地产 公允价值变动 投资性房地产 公允价值变动) 贷:公允价值变动损益 公允价值变动损益 减值： 减值： 借:公允价值变动损益 公允价值变动损益 投资性房地产(公允价值变动 贷:投资性房地产 公允价值变动 投资性房地产 公允价值变动)
借：投资性房地产（转换当日的公允价值计量） 投资性房地产（转换当日的公允价值计量） 资产减值准备 累计折旧 公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差） 公允价值变动损益（公允价值小于账面价值的差） 固定资产、无形资产或存货（按转换当日的账面余额结转） 贷：固定资产、无形资产或存货（按转换当日的账面余额结转） 资本公积——其他资本公积（公允价值大于账面价值的差） 其他资本公积（ 资本公积 其他资本公积 公允价值大于账面价值的差）
二、投资性房地产的范围 1、属于投资性房地产 、
（1）已出租的建筑物 （2）已出租的土地使用权 （3）持有并准备增值后转让的土地使用权
闲置的土地使用权不属于投资性房地产
暂时空置但继续用 于出租的==》属于 于出租的 》
2、不属于投资性房地产 （1）自用房地产 1
☆出租给本企业职工居住的宿舍
（2）作为存货的房地产
（二）投资性房地产转换的会计处理
1、成本模式 固定资产 无形资产 投资性房地产 按帐面价值
例：企业将一栋自用厂房用于出租，该厂房账面原值为 企业将一栋自用厂房用于出租， 800万元 已计提折旧300万元，提取减值准备40万元。 万元， 300万元 40万元 800万元，已计提折旧300万元，提取减值准备40万元。 借：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 固定资产减值准备 贷：固定资产 460 300 40 800
ห้องสมุดไป่ตู้
第三节 投资性房地产的后续计量
一、成本模式进行后续计量 通常应当采用成本模式进行计量。在成本模式下，应对投资性 通常应当采用成本模式进行计量。在成本模式下， 房地产计提折旧或摊销 计提折旧或摊销适用《固定资产》 计提折旧或摊销。 房地产计提折旧或摊销。计提折旧或摊销适用《固定资产》、 无形资产》准则。如存在减值迹象，应按《 《无形资产》准则。如存在减值迹象，应按《企业会计准则第 ８号——资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。 资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。 资产减值 减值准备
二、公允价值模式
采用公允价值模式的前提： 1.采用公允价值模式的前提： 有确凿证据表明投 资性房地产公允价值能够持续可靠取得的。 资性房地产公允价值能够持续可靠取得的。 采用公允价值模式需要同时满足下列条件： 2．采用公允价值模式需要同时满足下列条件： 投资性房地产所在地存在活跃交易市场； （１）投资性房地产所在地存在活跃交易市场； （ ２ ） 企业能够从房地产交易市场取得同类或类 似房地产的市场价格及其他相关信息， 似房地产的市场价格及其他相关信息， 从而对投 资性房地产的公允价值作出合理的估计。 资性房地产的公允价值作出合理的估计。
三、公允价值计量模式后续计量的规定
对于采用公允价值计量模式的投资性房地产， 对于采用公允价值计量模式的投资性房地产 ，平时 不计提折旧，也不进行摊销， 不计提折旧 ， 也不进行摊销， 应当以资产负债表日 投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值， 投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值 ， 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益， 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 ， 所以不存在减值问题。 所以不存在减值问题。 计量模式一经确定，不得随意变更。 计量模式一经确定， 不得随意变更 。成本模式转为 公允价值模式的，应当作为会计政策变更， 公允价值模式的 ，应当作为会计政策变更 ， 将转换 时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益 时公允价值与账面价值的差额， 未分配利润） （未分配利润）。 已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。 已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。
投资性房地产==》 投资性房地产==》 == 存货/固定资产/ 存货/固定资产/无形资产
以转换日公允价值作为自用房地产或存 货的账面价值， 货的账面价值，转换当日的公允价值与投 资性房地产原账面价值的差额， 资性房地产原账面价值的差额，作为公允 价值变动损益，计入当期损益。 价值变动损益，计入当期损益。
第四节 投资性房地产的转换与处置 一、投资性房地产的转换
（一）房地产转换类型 1、投资性房地产转换为自用。 投资性房地产转换为自用。 作为存货的房地产转换为出租。 2、作为存货的房地产转换为出租。 自用土地使用权停止自用转换为出租、 3. 自用土地使用权停止自用转换为出租、资 本增值。 本增值。 自用建筑物停止自用，改为出租。 4、自用建筑物停止自用，改为出租。
公允价值模式
存货/固定资产 无形资产 存货 固定资产/无形资产 固定资产 无形资产==》投资性房 》 地产（按照转换当日的公允价值计价） 地产（按照转换当日的公允价值计价）
公允价值<账面价值： 公允价值 账面价值：公允价值变动损益 账面价值 公允价值>账面价值 资本公积（其他资本公积） 处置 账面价值： 公允价值 账面价值：资本公积（其他资本公积）//处置 转入当期的“其他业务收入” 时，转入当期的“其他业务收入”。
例题：2007年1月1日企业将建造完工的一栋标准 厂房对外出租，该厂房的初始成本为1000万元。 该投资性房地产期末采用公允价值计量，2007年 12月31日，经复核，该投资性房地产的公允价值 为1050万元。 2007年1月1日厂房完工时: 借:投资性房产 1000 贷:在建工程 1000 2007年12月31日: 借：投资性房地产 50 贷：公允价值变动损益 50 如果公允价值为940万元则 借：公允价值变动损益 60 贷；投资性房地产 60
例7：企业将一栋自用的厂房作为投资性房地产对外出租。 ：企业将一栋自用的厂房作为投资性房地产对外出租。 该厂房的账面原值为1000万元，已计提折旧 万元， 万元， 该厂房的账面原值为 万元 已计提折旧400万元， 万元 提取固定资产减值准备100万元。转换当日，其公允价 万元。 提取固定资产减值准备 万元 转换当日， 值为480万元。 万元。 值为 万元 借：投资性房地产 固定资产减值准备 累计折旧 公允价值变动损益 贷：固定资产 480 100 400 20 1000 假设公允价值为600万？ 万 假设公允价值为 借：投资性房地产 固定资产减值准备 累计折旧 贷：固定资产 资本公积-其他 资本公积 其他 600 100 400 1000 100
随堂练习：2007年3月A公司通过二级市场购入一块 土地使用权30000万元，预计使用年为50年，采用直 线法摊销。
同时在土地上建造三座厂房，2008年6月三座 厂房即将完工，与B公司签订经营租赁合同， 将其中一座厂房租赁给B公司使用，租赁开始 日为厂房达到预定的可使用状态的日期。 2008年6月20日三座厂房的成本均为50000万 元，预计使用20年，采用直线法计提折旧。A 公司投资性房地产后续计量成本模式。要求 做2008年有关业务的会计处理。
公司2006年7月1日接受 公司投入的一项土地使用权，双方 日接受B公司投入的一项土地使用权 例：A公司 公司 年 月 日接受 公司投入的一项土地使用权， 协议价为5000万元。A公司取得该土地后，拟于适当时机转让。该 万元。 公司取得该土地后 拟于适当时机转让。 公司取得该土地后， 协议价为 万元 土地使用权的法定有效期为50年。该投资性房地产的入账成本： 土地使用权的法定有效期为 年 该投资性房地产的入账成本： 投资性房地产——成本 5000万元 借：投资性房地产 成本 万元 5000万元 贷：实收资本 万元 2006年摊销：（半年） 年摊销：（半年） 年摊销：（半年 其他业务成本(投资收益 投资收益) 借：其他业务成本 投资收益 50万元 万元 贷：累计摊销 50万元 万元