第11章合并财务报表下(内部往来业务抵销)

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2009年抵销分录： 年抵销分录： 年抵销分录 抵销期初存货包含的内部未实现损益： ①抵销期初存货包含的内部未实现损益： 未分配利润——年初 940 借：未分配利润 年初 贷：营业成本 940 235 借：递延所得税资产 贷：未分配利润——年初 未分配利润 年初 235 抵销本期内部购销确认的营业收入： ②抵销本期内部购销确认的营业收入： 600×3.5＝2 100 借：营业收入 × ＝ 2 100 贷：营业成本 ③抵销期末存货包含的内部未实现损益 235 借：所得税费用 235 贷：递延所得税资产
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公司于2002年1月1日以银行存款 日以银行存款2 【例11-4】假定 公司于 】假定A公司于 年 月 日以银行存款 720 000元购买 公司 元购买B公司 的股权,此时 元购买 公司80%的股权 此时 公司有普通股股本 的股权 此时B公司有普通股股本 2 000 000元,盈余公积 200 000元,未分配利润 盈余公积1 未分配利润200 000 元 盈余公积 元 未分配利润 公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相等.A公司采 元.B公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相等 公司采 公司可辨认净资产的公允价值与账面价值相等 用成本法核算对B公司的投资 公司的投资。 用成本法核算对 公司的投资。 B公司 公司2002年实现净利润 年实现净利润270 000元，年末宣告现金 元 公司 年实现净利润 股利40 000元 2003年实现利润 年实现利润300 000元 股利40 000元；2003年实现利润300 000元，年末宣告现 金股利120 000元。 金股利 元 2002年B公司对 公司销售商品，售价 400 000元， 公司对A公司销售商品 年 公司对 公司销售商品，售价1 元 年末A公司结存 公司结存800 000元未对集团外销售；2003年，B公 元未对集团外销售； 年末 公司结存 元未对集团外销售 年 公 司对A公司销售商品售价 公司销售商品售价2 公司共有1 司对 公司销售商品售价 000 000元，年末 公司共有 元 年末A公司共有 000 000元未对外销售。B公司销售毛利率两年均为 元未对外销售。 公司销售毛利率两年均为 公司销售毛利率两年均为25%。 元未对外销售 。
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公司投资于B公司 【例】2007年A公司投资于 公司，占B公司表决权 年 公司投资于 公司， 公司表决权 资本的80%，A、B公司均为增值税一般纳税人 适用的增 资本的 ， 、 公司均为增值税一般纳税人,适用的增 公司均为增值税一般纳税人 值税税率为17%，所得税税率为 值税税率为 ，所得税税率为25%，发出存货采用先 ， 进先出法计价。有关资料如下： 进先出法计价。有关资料如下： 公司向B公司销售甲产品 （1）2007年A公司向 公司销售甲产品 000件， ） 年 公司向 公司销售甲产品1 件 每件价款为2万元 成本为1.6万元，至2007年末已对外 万元， 万元， 每件价款为 万元，成本为 万元 年末已对外 销售甲产品800件。 销售甲产品 件 公司向B公司销售甲产品 （2）2008年A公司向 公司销售甲产品 ） 年 公司向 公司销售甲产品900件，每 件 件价款为3万元 成本为2万元 万元， 万元， 件价款为 万元，成本为 万元，至2008年末已对外销售 年末已对外销售 甲产品100件， 甲产品 件 公司向B公司销售甲产品 （3）2009年A公司向 公司销售甲产品 ） 年 公司向 公司销售甲产品600件，每 件 件价款为3.5万元，成本为2.6万元，至2009年末甲产品 件价款为 万元，成本为 万元， 年末甲产品 万元 万元 全部对外销售。 全部对外销售。 试编制2007、2008、2009年有关存货的抵销分录。 年有关存货的抵销分录。 试编制 、 、 年有关存货的抵销分录
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11.1.3 所得税问题
在合并财务报表工作底稿上， 在合并财务报表工作底稿上，对所得税的处理取 决于企业集团的所得税申报方式， 决于企业集团的所得税申报方式，即合并申报与分别申 前者是指母公司与其子公司合在一起申报所得税， 报。前者是指母公司与其子公司合在一起申报所得税， 后者是指母公司与其子公司各自分别申报所得税。 后者是指母公司与其子公司各自分别申报所得税。 本章对企业集团所得税采用分别申报的方式， 本章对企业集团所得税采用分别申报的方式，假 定所得税税率为25%。 。 定所得税税率为
贷：年初未分配利润
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2.抵销本期内部购销确认的收入 抵销本期内部购销确认的收入 借：营业收入 贷：营业成本 3.抵销期末内部存货包含的未实现损益 抵销期末内部存货包含的未实现损益 借：营业成本 贷：存货 借：递延所得税资产 贷：所得税费用 年末应确认（转回）的递延所得税资产金额 年末应确认（转回） 年末存货包含未实现损益×适用所得税税率=（年末存货包含未实现损益×适用所得税税率-年 初存货包含未实现损益×适用所得税税率） 初存货包含未实现损益×适用所得税税率）
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3、购进的商品当期部分对集团外销售，部分 、购进的商品当期部分对集团外销售， 形成期末存货 【例11-3】假设 ×2年母公司甲公司将成本 】假设20× 年母公司甲公司
元的商品销售给乙公司， 为4 000元的商品销售给乙公司，售价为 000元。乙公 元的商品销售给乙公司 售价为5 元 2002年对外销售其中的 年对外销售其中的40%，售价为2 400元 司2002年对外销售其中的40%，售价为2 400元，其 余的60%形成期末存货，成本为3 000元。2003年， 形成期末存货，成本为 余的 形成期末存货 元 年 乙公司将该批存货全部对外销售， 乙公司将该批存货全部对外销售，并又从甲公司购入商 甲公司2002年与 品10 000元，当年销售其中的 元 当年销售其中的50%.甲公司 甲公司 年与 2003年的销售毛利率均为 年的销售毛利率均为20%. 年的销售毛利率均为
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11.1.1 集团内部往来业务的分类
集团内部的往来业务类型： 集团内部的往来业务类型：按其性质可以 分为投资业务、借贷业务与购销业务。 分为投资业务、借贷业务与购销业务。按照是否 涉及公司间损益，则可以分为三类： 涉及公司间损益，则可以分为三类：不涉及公司 间损益的业务、 间损益的业务、涉及已实现公司间损益的业务以 及涉及未实现公司间损益的业务。 及涉及未实现公司间损益的业务。
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年的抵销分录。 （1）20×2年的抵销分录。 ） × 年的抵销分录 借：营业收入 5 000 贷：营业成本 4 000 1 000 存货 借：递延所得税资产 250（1 000×25%） （ ） 250 贷：所得税费用
（2）20×3年的抵销分录。 ） × 年的抵销分录。 年的抵销分录
借：年初未分配利润 1 000 1 000 贷：营业成本 250 借：所得税费用 贷： 年初未分配利润 250
第11章 合并财务报表（下） 11章 合并财务报表（
11.1集团内部往来业务的分类与抵销方法 11.1集团内部往来业务的分类与抵销方法 11.2集团内部的存货交易 11.2集团内部的存货交易 11.3集团内部的其他交易 11.3集团内部的其他交易 11.4集团内部交易相关资产减值准备的抵消 11.4集团内部交易相关资产减值准备的抵消 11.5母公司分步实现控股合并 11.5母公司分步实现控股合并 11.6复杂持股结构下合并财务报表的编制 11.6复杂持股结构下合并财务报表的编制 11.7合并现金流量表 11.7合并现金流量表 11.8合并股东权益变动表 11.8合并股东权益变动表
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2007年抵销分录： 年抵销分录： 年抵销分录 抵销本期内部购销确认的营业收入： ①抵销本期内部购销确认的营业收入： 借：营业收入 贷：营业成本 1 000×2＝2 000 × ＝ 2 000
②抵销期末存货包含的内部未实现损益 ）＝80 借：营业成本 200×（2－1.6）＝ × － ）＝ 贷：存货 借：递延所得税资产 贷：所得税费用 80 80×25%＝20 × ＝ 20
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综上所述，内部存货购销交易的抵销 综上所述， 分录，可分为以下三步： 分录，可分为以下三步：
1.抵销年初内部存货包含的未实现损益： 抵销年初内部存货包含的未实现损益： 抵销年初内部存货包含的未实现损益 借：年初未分配利润 贷：营业成本 借：递延所得税资产 （年初存货包含未实现损益×适用
所得税税率） 所得税税率）
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11.2 集团内部的存货交易
1.购进商品当期全部销售 购进商品当期全部销售 【例11-1】假设甲公司于 ×2年初以银行存 】假设甲公司于20× 年初以银行存 款购买了乙公司80%的普通股股份。当年甲公司将 的普通股股份。 款购买了乙公司 的普通股股份 成本为4 元的商品销售给乙公司， 成本为 000元的商品销售给乙公司，售价为 000 元的商品销售给乙公司 售价为5 乙公司当年将该批商品全部对集团外销售， 元。乙公司当年将该批商品全部对集团外销售，售 价为6 价为 000元。 元 借：营业收入5 000 营业收入 营业成本5 贷：营业成本 000
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2、购进的商品当期全部未售出 、 【例11-2】假设甲公司于 ×2年初以银行存 】假设甲公司于20× 年初以银行存 款购买了乙公司,80%的普通股股份。当年甲公司将 的普通股股份。 款购买了乙公司 的普通股股份 成本为4 元的商品销售给乙公司， 成本为 000元的商品销售给乙公司，售价为 000 元的商品销售给乙公司 售价为5 元，乙公司购进的这批商品当年全部未对外销售， 乙公司购进的这批商品当年全部未对外销售， 因而包括在年末存货中。 × 年乙公司将该批商 因而包括在年末存货中。20×3年乙公司将该批商 品全部对集团外销售，售价为 品全部对集团外销售，售价为6 200元。 元
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2008年抵销分录： 年抵销分录： 年抵销分录 抵销期初存货包含的内部未实现损益： ①抵销期初存货包含的内部未实现损益： 借：未分配利润——年初 未分配利润 年初 80 80 贷：营业成本 80×25%＝20 借：递延所得税资产 × ＝ 未分配利润——年初 20 贷：未分配利润 年初 抵销本期内部购销确认的营业收入： ②抵销本期内部购销确认的营业收入： 900×3＝2 700 借：营业收入 × ＝ 2 700 贷：营业成本
2Biblioteka Baidu
11.1.1 集团内部往来业务的分类
1、不涉及公司间损益的内部往来业务 、 此类往来业务与母公司或子公司的损益确定无 又可以分为以下三类： 关。又可以分为以下三类： （1）只涉及资产负债表的内部往来业务。 ）只涉及资产负债表的内部往来业务。 2）只涉及利润表的内部往来业务。 （2）只涉及利润表的内部往来业务。 （3）既涉及资产负债表又涉及利润表的内部 ） 往来业务。是指集团内部按成本价进行的赊销业务。 往来业务。是指集团内部按成本价进行的赊销业务。 2、涉及已实现公司间损益的内部往来业务 、 3、涉及未实现公司间损益的内部往来业务 、
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940=100×（2－1.6）＋ × － ）＋ 900×（3－2） × － ）
抵销期末存货包含的内部未实现损益： ③抵销期末存货包含的内部未实现损益： 940 借：营业成本 940 贷：存货 借：递延所得税资产 940×25%－20＝215 × － ＝ 215 贷：所得税费用 所得税的分录可以合并成： 所得税的分录可以合并成： 借：递延所得税资产 940×25%＝235 × ＝ 贷：未分配利润—年初 80×25%＝20 未分配利润 年初 × ＝ 215 所得税费用
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11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法
为了便于讨论集团内部未实现损益的抵销问题， 为了便于讨论集团内部未实现损益的抵销问题， 可以将集团内部的销售业务分为顺流销售、 可以将集团内部的销售业务分为顺流销售、逆流销售与 水平销售。 水平销售。
顺销：母销子 顺销： 集团内部的 销售业务 逆销： 逆销：子销母 平销： 平销：子销子
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年的抵销分录如下： （1）20×2年的抵销分录如下： ） 年的抵销分录如下 借：营业收入 5 000
贷：营业成本 4 400 存货 600
借：递延所得税资产 150（600×25%） （ × ） 贷：所得税费用 150
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年的抵销分录 （2）20×3年的抵销分录： ） × 年的抵销分录： 抵销期初存货包含的内部未实现损益： ①抵销期初存货包含的内部未实现损益： 借：年初未分配利润 600 600 贷：营业成本 借：递延所得税资产 150 贷：年初未分配利润 150 抵销本期内部购销确认的营业收入： ②抵销本期内部购销确认的营业收入： 借：营业收入 10 000 贷：营业成本 10 000 抵销期末存货包含的内部未实现损益： ③抵销期末存货包含的内部未实现损益： 借： 营业成本 1 000 1 000 贷： 存货 借：递延所得税资产 100 （1000×25%-150） ） 100 贷：所得税费用
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母公司若占有子公司全部股权， 母公司若占有子公司全部股权，全部消除 未实现 损益消 除方法 顺销， 顺销，则全部消除 母公司若占 有子公司部 分股权 逆销
全部消除 基于实体理论 部分消除 基于母公司理 论
全部消除法应用较广泛，而部分消除法则应用较少。 全部消除法应用较广泛，而部分消除法则应用较少。