绝对实用——研发费用资本化详解

研发费用资本化典型案例及深度剖析

一、准则背景

2006年新会计准则允许部分研发费用资本化似乎给一些中小企业带来了“曙光”。一

方面巨大的必不可少的研发投入既可以提升企业的研发水平、增强竞争力;另一方面研发费

用的资本化还能不侵蚀自身利润，保证业绩稳定高速的增长。就资本市场而言，目前不少拟上市的中小企业也充分利用新会计准则带来的好处，将大量的研发费用资本化扮靓自身业绩。不过监管层对此问题却有着自己的审核理念。

二、相关法规及监管层理念

(一)企业会计准则——无形资产

第九条：企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：

a) 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;

b) 具有完成该无形资产并使用或出售的意图;

c) 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场

或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性;

d) 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产;

e) 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

(二)企业会计准则讲解(2010)

企业的研发行为可分为研究阶段和开发阶段：

1、研究阶段

研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段基本上是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。

2、开发阶段

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。

例如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试;不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。

3、会计处理

企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益(管理费用)。在开发阶段，可将有关支出资本化计入无形资产的成本，但必须同时满足相关条件。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。

4、其他注意事项

在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。

内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

(三)监管层审核理念

1、2011年保代培训第一期

开发支出资本化一定要有充分的导致发行人盈利能力明显增强、资产质量明显改善的证据。如：是否形成专利?是否能开发出新的产品?产品档次明显提升?否则就是操纵，虽然有些项目有空间，但要防止恶意。

2、2010年保代培训第五期

无形资产的审核标准趋严：

1)无形资产=无形资产+开发支出+商誉

2)企业所得税法第30条第(一)项规定了研发费用的加计扣除。

3)关注大额研发费用资本化的情形，因为其不符合股东利益最大化的实质。

3、2010年保代培训第三期

对开发支出资本化掌握以下审核标准：

允许部分开发费用资本化，但资本化会是严重关注点;资本化的数额在审核时会扣减后看净利润仍是否符合发行条件。

4、《保荐业务通讯》第二期(2009年)

对于研发支出较多的申请IPO企业，例如软件开发企业、高新技术企业，将符合新会计准则规定条件的开发支出予以资本化，将大幅提高企业的盈利水平。但是，申请IPO企业在考虑研发费用资本化时，一方面要严格按照新会计准则规定的条件，另一方面还要考虑公司业绩的长远稳健增长。

三、详细解释

1、开发支出明细

2、关于研发支出资本化的情况说明

(1)公司研发项目研究阶段和开发阶段特点：

公司的研发项目从前期调研到成熟应用，需经历研究和开发两个阶段，具体需经过调研、论证、立项、前期研究工作(包括配方和工艺设计、设备选型、制定技术标准等)、小试、中试、试产等若干阶段。公司以中试完成作为研究阶段和开发阶段的划分依据。

①研究阶段工作包括：将接收的技术开发建议整理汇总，根据市场需求初步筛选出具有开发价值的建议，进行调研与分析;召开立项会议，讨论技术开发的技术协调性、技术先进性、经济合理性等;会议通过的技术开发项目由技术部填写《立项申请报告》经总经理批准同意后，正式进入研发程序;成立项目开发小组，制定项目开发计划;进行前期研究工作，包括配方和工艺设计、设备选型、制定成品质量标准(含规格、型号和包装等)和原材料质量标准等;进行小试，摸索出适合工业化生产的工艺路线(小试须有工艺路线、工艺参数、采用的技术和设备类型等输出);进行中试，模拟工业化生产的条件下进行的工艺研究，以验证放大生产后原工艺的可行性，保证研发和生产时工艺的一致性。中试成功后，正式进入开发阶段。

②开发阶段的主要工作为试产，在建成的生产线上，根据中试结果制定的生产工艺，进行一定批次的试生产，目的是在批量生产前，对生产线和生产工艺进一步完善。试产完成后，生产工艺和生产线已完善，并能进行批量生产，开发阶段结束。

(2)研发支出费用化和资本化确认的原则、方法、时点。

①研发支出费用化和资本化确认的原则

公司内部研究开发项目研究阶段的支出，于发生时计入当期损益。公司对同时满足下述五个条件的研发支出予以资本化，计入研发支出——资本化支出：

1)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;

2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图;

3)无形资产产生经济利益方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品

存在市场或无形资产自身存在市场;

4)有足够的技术、财务资源和其他资源条件支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产;

5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。

②研发支出费用化和资本化的确认和归集方法

根据上述研究阶段和开发阶段的特点，公司对同时满足资本化确认的五个条件的研发支出在发生时计入“研发支出——资本化支出”，否则计入“研发支出——费用化支出”。开发过程中，公司对该项目研发过程的材料费、开发人员薪酬、折旧费、试验费等与项目开发过程密切相关的费用进行专项管理。财务部门按技术研究部门提供的原始领料单根据不同研发项目归集所发生的开发领用材料费，所发生的其他支出同时用于支持多项研发活动的，按照领料比例进行分配。

研发项目完成中试(即进入开发阶段)时，由研发部门书面通知财务部，若根据《中试总结评审报告》输出的信息判断能够满足会计政策规定的资本化条件的，财务部将对该项目后续发生的支出予以资本化处理。开发阶段结束(即试产结束)时，技术已通过了各项性能检测和实用性评估，并具备规模化生产的能力，已研发成熟，是否投入生产依据市场需求而定，达到这一阶段即确认为无形资产。

③研发支出费用化和资本化确认的时点

公司在完成研发项目开发立项申请、制定开发路线、设备选型、小试、中试后，项目进入开发阶段，开始将研发支出资本化，之前发生的研发支出全部费化，计入当期损益。

④无形资产确认的时间和金额