01新准则收入 · 识别与客户订立的合同
合集下载
相关主题
- 1、下载文档前请自行甄别文档内容的完整性，平台不提供额外的编辑、内容补充、找答案等附加服务。
- 2、"仅部分预览"的文档,不可在线预览部分如存在完整性等问题,可反馈申请退款(可完整预览的文档不适用该条件!)。
- 3、如文档侵犯您的权益，请联系客服反馈,我们会尽快为您处理(人工客服工作时间：9:00-18:30)。
前，已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利 的金额。
（5）企业在向客户转让商品之前，客户已经支付了合同对 价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利的，企业应当在客 户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点，按照该已收或应收 的金额编制如下会计分录： 借：银行存款、应收账款等 贷：合同负债 在企业向客户转让相关商品并满足收入确认时： 借：合同负债 贷：主营业务收入等 应交税费——应交增值税（销项税额）
二
三
在合同开始日后的第三年内，乙公司继续使用甲公司的专 利技术，但是，甲公司得知，乙公司已经完全丧失了融资 能力，且流失了大部分客户，因此，乙公司的付款能力进 一步恶化，信用风险显著升高。
【解析】 年度 一 分析 该合同在合同开始日满足收入确认的前提条件，因此，甲 公司在乙公司使用该专利技术的行为发生时，按照约定的 特许权使用费确认收入。 合同开始日后的第二年，由于乙公司的信用风险升高，甲 公司在确认收入的同时，按照金融资产减值的要求对乙公 司的应收账款进行减值测试。 合同开始日后的第三年，由于乙公司的财务状况恶化，信 用风险显著升高，甲公司对该合同进行了重新评估，认为 “企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回” 这一条件不再满足，因此，甲公司不再确认特许权使用费 收入，同时对现有应收款项是否发生减值继续进行评估。
2、收入准则的适用范围 （1）企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的 利息、进行股权投资取得的现金股利、保险合同取得的保费收入 等，不执行收入准则。
（2）企业以存货换取客户的存货、固定资产、无形资产以
及长期股权投资等执行收入准则。
（3）其他非货币性资产交换，按照非货币性资产交换准则 进行会计处理。 （4）企业处置固定资产、无形资产等的，在确定处置时点 以及计量处置损益时，执行收入准则。
A商品30件，每件售价12万元（该价格反映了合同变更日该项商 品的单独售价）。不考虑相关税费及其他因素，分析甲公司应如 何确认收入。
【解析】在合同开始日，甲公司认为其为客户交付100件A 商品可明确区分的，因此将每件A商品作为单项履约义务。在合 同变更前已交付80件，应确认80件A商品收入，即80×10=800 （万元）；在合同变更日，追加A商品30件，因能够反映该项商 品的单独售价，所以，应将追加的30件A商品作为单独合同进行
石油公司之间相互交换石油，以便及时满足各自不同地点客户的
需求。
4、未满足标准的合同的会计处理 对于不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同，企业只 有在不再负有向客户转让商品的剩余义务（例如，合同已完成或 取消），且已向客户收取的对价无需退回时（包括全部或部分对
价），才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的
学习目标
新收入准则改革了现有的收入确认模型，突出强调了主体确
认收入的方式应当反映其向客户转让商品或服务的模式，确认金
额应当反映主体因交付该商品或服务而预期有权获得的金额，并 设定了统一的收入确认计量的五步法模型，即识别与客户订立的
合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格
分摊至各单项履约义务、履行每一单项履约义务时确认收入。
学习目标
具体来说，新收入准则将现行收入和建造合同两项准则纳入
统一的收入确认模型，以控制权转移替代风险报酬转移作为收入
确认时点的判断标准，对于包含多重交易安排的合同的会计处理 提供更明确的指引，亦对于某些特定交易或事项的收入确认和计
量给出了明确规定。
知识点精讲
一、概述
1、收入的定义
收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增 加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
2、合同要件（收入确认的前提条件） 当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在 客户取得相关商品控制权时确认收入，即合同需具备的要件包括： （1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务； （2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以 下简称“转让商品”）相关的权利和义务； （3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；
价款与甲公司签订了不附追索权的长期融资协议，如果乙公司违
约，甲公司可重新拥有该建筑物，即使收回的建筑物不能涵盖所 欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取进一步的赔偿。
乙公司计划在该建筑物内开设一家餐馆，并计划以该餐馆产 生的收益偿还甲公司的欠款，除此之外并无其他的经济来源，乙 公司也未对该笔欠款设定任何担保。 在该建筑物所在的地区， 餐饮行业面临激烈的竞争，但乙公司缺乏餐饮行业的经营经验。 乙公司计划以该餐馆产生的收益偿还甲公司的欠款，除此之 外并无其他的经济来源，乙公司也未对该笔欠款设定任何担保。 如果乙公司违约，甲公司虽然可重新拥有该建筑物，但即使收回 的建筑物不能涵盖所欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取
（3）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所 承诺的部分商品）构成本准则规定的单项履约义务。
7、合同变更 企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行会计处理： （1）合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形。合 同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反 映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独 的合同进行会计处理。
在合同变更日，由于新增的三年保洁服务的价格不能反映该 项服务在合同变更时的单独售价，因此，该合同变更不能作为单 独的合同进行会计处理，由于在剩余合同期间需提供的服务与已 提供的服务是可明确区分的，A公司应当将该合同变更作为原合
同终止，同时，将原合同中未履约的部分与合同变更合并为一份
新合同进行会计处理。 该新合同的合同期限为四年，对价为28万元，即原合同下
第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格 第四步：将交易价格分摊至各单项履约义务 第五步：履行各单项履约义务时确认收入
5、对合同的持续评估 对于在合同开始日即满足上述收入确认条件的合同，企业在 后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情 况发生重大变化。
对价作为负债进行会计处理。
【提示】 “合同负债”科目 （1）本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让 商品的义务。 （2）本科目应按合同进行明细核算。 （3）企业因转让商品收到的预收款适用本准则进行会计处 理时，不再使用“预收账款”科目及“递延收益”科目。
（4）本科目期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之
二
三
6、合同合并 企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时 间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当 合并为一份合同进行会计处理：
（1）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一
揽子交易； （2）该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其
他合同的定价或履行情况；
学习目标
然而，随着市场经济的日益发展、交易事项的日趋复杂，实
务中收入确认和计量面临越来越多的问题。例如，如何划分收入
准则和建造合同准则的边界，如何区分销售商品收入和提供劳务 收入，如何判断商品所有权上的主要风险和报酬转移，对于包含
多重交易安排或可变对价的复杂合同如何进行会计处理等等。这
从客观上要求我们完善现行收入相关准则，切实满足实贱需要。
（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来 现金流量的风险、时间分布或金额； （5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
3、对商业实质的考虑 没有商业实质的非货币资产交换，无论何时，均不应确认收 入。从事相同业务经营的企业之间，为了便于向客户或者潜在客 户销售而进行的非货币性资产交换，不应确认收入。例如，两家
年度
一
情况
在合同开始日后的第一年内，乙公司每季度向甲公司提供 该专利技术的使用情况报告，并在约定的期间内支付特许 权使用费。 在合同开始日后的第二年内，乙公司继续使用该专利技术， 但是乙公司的财务状况下滑，融资能力下降，可用现金不 足，因此，乙公司仅按合同支付了当年第一季度的特许权 使用费，而后三个季度仅按名义金额付款。
对于不满足上述收入确认条件的合同，企业应当在后续期间
对其进行持续评估，以判断其能否满足这些条件。
【例题1】甲房地产开发公司与乙公司签订合同，向其销售 一栋建筑物，合同价款为100万元。该建筑物的成本为60万元， 乙公司在合同开始日即取得了该建筑物的控制权。根据合同约定， 乙公司在合同开始日支付了5%的保证金5万元，并就剩余95%的
6.67万元，于每年年初支付。上述价格均不包含增值税。
【解析】在合同开始日，A公司认为其每周为客户提供的保 洁服务是可明确区分的，但由于A公司向客户转让的是一系列实 质相同且转让模式相同的、可明确区分的服务，因此将其作为单 项履约义务。在合同开始的前两年，即合同变更之前，A公司每
年确认收入10万元。
【例题3-1】2×18年1月10日，甲公司与乙公司签订商品购
销合同，根据合同约定，甲公司在2×18年6月30日前陆续将100
件A商品交付乙公司，每件售价为10万元（该价格反映了合同开 始日该项商品的单独售价）。截至2×18年5月31日甲公司已向
乙公司交付A商品80件。在2×18年5月31日乙公司要求增加交付
（一）识别与客户订立的合同 1、客户和合同的定义 客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出 的商品或服务（以下简称“商品”）并支付对价的一方。 合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的 协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式（例如隐含于商 业惯例或企业以往的习惯做法中等）。
学习目标
2017年，财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收
入》（“新收入准则”），这是我国企业会计准则体系修订完善、
保持与国际财务报告准则持续全面趋同的重要成果。新收入准则 的发布，改变了收入确认的理念，开启了收入确认新篇章。
2006年，财政部发布《企业会计准则第14号——收入》和
《企业会计准则第15号——建造合同》（“收入准则”和“建 造合同准则”），对企业的收入确认、计量和相关信息的披露进 行了规范。
二、收入的确认和计量 收入确认和计量大致分为五步，即按照“五步法”模型进行 处理： 第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格
第四步：将交易价格分摊至各单项履约义务
第五步：履行各单项履约义务时确认收入
第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格 第四Βιβλιοθήκη Baidu：将交易价格分摊至各单项履约义务 第五步：履行各单项履约义务时确认收入
会计处理。
（2）合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理 的情形。合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日 已转让商品与未转让商品之间可明确区分的，应当视为原合同终 止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进
行会计处理。新合同的交易价格应当为下列两项金额之和：一是
原合同交易价格中尚未确认为收入的部分（包括已从客户收取的 金额）；二是合同变更中客户已承诺的对价金额。
尚未确认收入的对价8万元与新增的三年服务相应的对价20万元
之和，新合同中A公司每年确认的收入为7万元（28万元÷4年）。
（3）合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理的 情形。合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日已 转让商品与未转让商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更 部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，
进一步的赔偿。
【解析】本例中，甲公司对乙公司还款的能力和意图存在疑 虑，认为该合同不满足合同价款很可能收回的条件。甲公司应当 将收到的5万元确认为一项负债。
【例题2】甲公司与乙公司签订合同，将一项专利技术授权 给乙公司使用，并按其使用情况收取特许权使用费。甲公司评估 认为，该合同在合同开始日满足合同确认收入的五个条件。
【例题3-2】A公司与客户签订合同，每周为客户的办公楼 提供保洁服务，合同期限为三年，客户每年向A公司支付服务费 10万元（假定该价格反映了合同开始日该项服务的单独售价）。 在第二年末，合同双方对合同进行了变更，将第三年的服务费调
整为8万元（假定该价格反映了合同变更日该项服务的单独售
价），同时以20万元的价格将合同期限延长三年（假定该价格 不反映合同变更日该三年服务的单独售价），即每年的服务费为
（5）企业在向客户转让商品之前，客户已经支付了合同对 价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利的，企业应当在客 户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点，按照该已收或应收 的金额编制如下会计分录： 借：银行存款、应收账款等 贷：合同负债 在企业向客户转让相关商品并满足收入确认时： 借：合同负债 贷：主营业务收入等 应交税费——应交增值税（销项税额）
二
三
在合同开始日后的第三年内，乙公司继续使用甲公司的专 利技术，但是，甲公司得知，乙公司已经完全丧失了融资 能力，且流失了大部分客户，因此，乙公司的付款能力进 一步恶化，信用风险显著升高。
【解析】 年度 一 分析 该合同在合同开始日满足收入确认的前提条件，因此，甲 公司在乙公司使用该专利技术的行为发生时，按照约定的 特许权使用费确认收入。 合同开始日后的第二年，由于乙公司的信用风险升高，甲 公司在确认收入的同时，按照金融资产减值的要求对乙公 司的应收账款进行减值测试。 合同开始日后的第三年，由于乙公司的财务状况恶化，信 用风险显著升高，甲公司对该合同进行了重新评估，认为 “企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回” 这一条件不再满足，因此，甲公司不再确认特许权使用费 收入，同时对现有应收款项是否发生减值继续进行评估。
2、收入准则的适用范围 （1）企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的 利息、进行股权投资取得的现金股利、保险合同取得的保费收入 等，不执行收入准则。
（2）企业以存货换取客户的存货、固定资产、无形资产以
及长期股权投资等执行收入准则。
（3）其他非货币性资产交换，按照非货币性资产交换准则 进行会计处理。 （4）企业处置固定资产、无形资产等的，在确定处置时点 以及计量处置损益时，执行收入准则。
A商品30件，每件售价12万元（该价格反映了合同变更日该项商 品的单独售价）。不考虑相关税费及其他因素，分析甲公司应如 何确认收入。
【解析】在合同开始日，甲公司认为其为客户交付100件A 商品可明确区分的，因此将每件A商品作为单项履约义务。在合 同变更前已交付80件，应确认80件A商品收入，即80×10=800 （万元）；在合同变更日，追加A商品30件，因能够反映该项商 品的单独售价，所以，应将追加的30件A商品作为单独合同进行
石油公司之间相互交换石油，以便及时满足各自不同地点客户的
需求。
4、未满足标准的合同的会计处理 对于不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同，企业只 有在不再负有向客户转让商品的剩余义务（例如，合同已完成或 取消），且已向客户收取的对价无需退回时（包括全部或部分对
价），才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的
学习目标
新收入准则改革了现有的收入确认模型，突出强调了主体确
认收入的方式应当反映其向客户转让商品或服务的模式，确认金
额应当反映主体因交付该商品或服务而预期有权获得的金额，并 设定了统一的收入确认计量的五步法模型，即识别与客户订立的
合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格
分摊至各单项履约义务、履行每一单项履约义务时确认收入。
学习目标
具体来说，新收入准则将现行收入和建造合同两项准则纳入
统一的收入确认模型，以控制权转移替代风险报酬转移作为收入
确认时点的判断标准，对于包含多重交易安排的合同的会计处理 提供更明确的指引，亦对于某些特定交易或事项的收入确认和计
量给出了明确规定。
知识点精讲
一、概述
1、收入的定义
收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增 加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
2、合同要件（收入确认的前提条件） 当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在 客户取得相关商品控制权时确认收入，即合同需具备的要件包括： （1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务； （2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以 下简称“转让商品”）相关的权利和义务； （3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；
价款与甲公司签订了不附追索权的长期融资协议，如果乙公司违
约，甲公司可重新拥有该建筑物，即使收回的建筑物不能涵盖所 欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取进一步的赔偿。
乙公司计划在该建筑物内开设一家餐馆，并计划以该餐馆产 生的收益偿还甲公司的欠款，除此之外并无其他的经济来源，乙 公司也未对该笔欠款设定任何担保。 在该建筑物所在的地区， 餐饮行业面临激烈的竞争，但乙公司缺乏餐饮行业的经营经验。 乙公司计划以该餐馆产生的收益偿还甲公司的欠款，除此之 外并无其他的经济来源，乙公司也未对该笔欠款设定任何担保。 如果乙公司违约，甲公司虽然可重新拥有该建筑物，但即使收回 的建筑物不能涵盖所欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取
（3）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所 承诺的部分商品）构成本准则规定的单项履约义务。
7、合同变更 企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行会计处理： （1）合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形。合 同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反 映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独 的合同进行会计处理。
在合同变更日，由于新增的三年保洁服务的价格不能反映该 项服务在合同变更时的单独售价，因此，该合同变更不能作为单 独的合同进行会计处理，由于在剩余合同期间需提供的服务与已 提供的服务是可明确区分的，A公司应当将该合同变更作为原合
同终止，同时，将原合同中未履约的部分与合同变更合并为一份
新合同进行会计处理。 该新合同的合同期限为四年，对价为28万元，即原合同下
第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格 第四步：将交易价格分摊至各单项履约义务 第五步：履行各单项履约义务时确认收入
5、对合同的持续评估 对于在合同开始日即满足上述收入确认条件的合同，企业在 后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情 况发生重大变化。
对价作为负债进行会计处理。
【提示】 “合同负债”科目 （1）本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让 商品的义务。 （2）本科目应按合同进行明细核算。 （3）企业因转让商品收到的预收款适用本准则进行会计处 理时，不再使用“预收账款”科目及“递延收益”科目。
（4）本科目期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之
二
三
6、合同合并 企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时 间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当 合并为一份合同进行会计处理：
（1）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一
揽子交易； （2）该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其
他合同的定价或履行情况；
学习目标
然而，随着市场经济的日益发展、交易事项的日趋复杂，实
务中收入确认和计量面临越来越多的问题。例如，如何划分收入
准则和建造合同准则的边界，如何区分销售商品收入和提供劳务 收入，如何判断商品所有权上的主要风险和报酬转移，对于包含
多重交易安排或可变对价的复杂合同如何进行会计处理等等。这
从客观上要求我们完善现行收入相关准则，切实满足实贱需要。
（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来 现金流量的风险、时间分布或金额； （5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
3、对商业实质的考虑 没有商业实质的非货币资产交换，无论何时，均不应确认收 入。从事相同业务经营的企业之间，为了便于向客户或者潜在客 户销售而进行的非货币性资产交换，不应确认收入。例如，两家
年度
一
情况
在合同开始日后的第一年内，乙公司每季度向甲公司提供 该专利技术的使用情况报告，并在约定的期间内支付特许 权使用费。 在合同开始日后的第二年内，乙公司继续使用该专利技术， 但是乙公司的财务状况下滑，融资能力下降，可用现金不 足，因此，乙公司仅按合同支付了当年第一季度的特许权 使用费，而后三个季度仅按名义金额付款。
对于不满足上述收入确认条件的合同，企业应当在后续期间
对其进行持续评估，以判断其能否满足这些条件。
【例题1】甲房地产开发公司与乙公司签订合同，向其销售 一栋建筑物，合同价款为100万元。该建筑物的成本为60万元， 乙公司在合同开始日即取得了该建筑物的控制权。根据合同约定， 乙公司在合同开始日支付了5%的保证金5万元，并就剩余95%的
6.67万元，于每年年初支付。上述价格均不包含增值税。
【解析】在合同开始日，A公司认为其每周为客户提供的保 洁服务是可明确区分的，但由于A公司向客户转让的是一系列实 质相同且转让模式相同的、可明确区分的服务，因此将其作为单 项履约义务。在合同开始的前两年，即合同变更之前，A公司每
年确认收入10万元。
【例题3-1】2×18年1月10日，甲公司与乙公司签订商品购
销合同，根据合同约定，甲公司在2×18年6月30日前陆续将100
件A商品交付乙公司，每件售价为10万元（该价格反映了合同开 始日该项商品的单独售价）。截至2×18年5月31日甲公司已向
乙公司交付A商品80件。在2×18年5月31日乙公司要求增加交付
（一）识别与客户订立的合同 1、客户和合同的定义 客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出 的商品或服务（以下简称“商品”）并支付对价的一方。 合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的 协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式（例如隐含于商 业惯例或企业以往的习惯做法中等）。
学习目标
2017年，财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收
入》（“新收入准则”），这是我国企业会计准则体系修订完善、
保持与国际财务报告准则持续全面趋同的重要成果。新收入准则 的发布，改变了收入确认的理念，开启了收入确认新篇章。
2006年，财政部发布《企业会计准则第14号——收入》和
《企业会计准则第15号——建造合同》（“收入准则”和“建 造合同准则”），对企业的收入确认、计量和相关信息的披露进 行了规范。
二、收入的确认和计量 收入确认和计量大致分为五步，即按照“五步法”模型进行 处理： 第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格
第四步：将交易价格分摊至各单项履约义务
第五步：履行各单项履约义务时确认收入
第一步：识别与客户订立的合同 第二步：识别合同中的单项履约义务 第三步：确定交易价格 第四Βιβλιοθήκη Baidu：将交易价格分摊至各单项履约义务 第五步：履行各单项履约义务时确认收入
会计处理。
（2）合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理 的情形。合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日 已转让商品与未转让商品之间可明确区分的，应当视为原合同终 止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进
行会计处理。新合同的交易价格应当为下列两项金额之和：一是
原合同交易价格中尚未确认为收入的部分（包括已从客户收取的 金额）；二是合同变更中客户已承诺的对价金额。
尚未确认收入的对价8万元与新增的三年服务相应的对价20万元
之和，新合同中A公司每年确认的收入为7万元（28万元÷4年）。
（3）合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理的 情形。合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日已 转让商品与未转让商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更 部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，
进一步的赔偿。
【解析】本例中，甲公司对乙公司还款的能力和意图存在疑 虑，认为该合同不满足合同价款很可能收回的条件。甲公司应当 将收到的5万元确认为一项负债。
【例题2】甲公司与乙公司签订合同，将一项专利技术授权 给乙公司使用，并按其使用情况收取特许权使用费。甲公司评估 认为，该合同在合同开始日满足合同确认收入的五个条件。
【例题3-2】A公司与客户签订合同，每周为客户的办公楼 提供保洁服务，合同期限为三年，客户每年向A公司支付服务费 10万元（假定该价格反映了合同开始日该项服务的单独售价）。 在第二年末，合同双方对合同进行了变更，将第三年的服务费调
整为8万元（假定该价格反映了合同变更日该项服务的单独售
价），同时以20万元的价格将合同期限延长三年（假定该价格 不反映合同变更日该三年服务的单独售价），即每年的服务费为