企业无形资产核算问题的几点思考

企业无形资产核算问题的几点思考

随着知识经济时代的到来，知识资本、人力资源等无形资产在企业经营活动中所起的作用日益显著，拥有无形资产的企业能够获得超额收益，企业的竞争力越来越表现为无形资产的竞争力。因此，无形资产的核算问题日益受到会计界的关注，要求将更多内容纳入无形资产核算范围的呼声越来越高。为此，本文讨论了无形资产核算存在的局限性，并进一步讨论了无形资产核算范围的确定原则及改善建议。

标签：无形资产核算范围局限性原则

我国2007年1月1日实施的《企业会计准则第6号-无形资产》对无形资产的定义明显考虑了这种呼声。准则规定：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”这种定义是一种原则导向，没有像以往一样规定无形资产具体包括哪些内容，这就给无形资产的核算内容赋予了一个弹性的空间。企业因此可以根据自身情况确定无形资产的核算范围。这就使得如何界定无形资产和无形资产的核算范围就成为了会计研究和企业实际工作中的一个重要问题。

1 确定无形资产核算范围的原则

1.1 必须从企业实际出发，同时遵循公认会计规范

每个企业的情况都不同，不同的企业会有不同的无形资产。新的《无形资产会计准则》没有明确规定无形资产的核算范围，笔者认为一个重要的原因在于这样规定能使对无形资产的核算能够因时制宜、因地制宜，满足不断变化的实际情况，从企业实际出发核算无形资产。

1.2无形资产纳入会计核算范围必须满足可计量性原则

对于一项资产，如果不能进行准确的计量，就不应当在会计上予以确认并纳入会计核算范围。无形资产由于没有实物形态，确定其价值通常比较困难，可计量性相对于有形资产而言更差。因此，无形资产可计量性对于是否对某项无形资产进行核算，在某种意义具有决定作用。基本的原则是，不能进行准确计量的无形资产，就不应当纳入会计核算的范围。

1.3 成本效益原则

无形资产的核算首先必须遵循“效益大于成本”的原则，只有在对无形资产进行核算产生的收益大于对其进行核算的成本时，对无形资产进行核算在经济上才是可行的。对无形资产进行核算的收益包括能够更正确的评价企业的资产状况、准确认识企业资产价值和衡量企业的收益质量等，而核算成本则包括准确评估无形资产价值的成本、因为不能准确核算无形资产而导致会计信息失真的成本等。

2 现行会计制度下无形资产核算的局限性

2.1 核算内容的局限性

传统的会计核算模式是适应工业社会需要的产物，侧重于反映企业目前的财务状况，以有形资产的确认、计量、报告为核心，对无形资产的反映非常有限。会计上确认无形资产的一个重要前提是其成本能够可靠地予以计量。反之，无法以货币明确计量取得成本资料的就不可以称为无形资产。在此认定标准下，没有反映出具有战略眼光的衡量企业竞争力的无形效益，事实上，有些高新技术公司的资产主要是人力资源和知识产权，著作为获得未来现金流量和价值的动力和源泉不包括在“资产”之中，势必会低估其财务状况和盈利能力。

2.2 核算方法的局限性

2.2.1 历史成本计量模式的局限性

现行制度规定无形资产按取得时的实际成本计价，投资转入的无形资产按其公允价值计价，但是计量上仍存在一些问题：

①关于潜在价值与实际成本的矛盾。即使某些无形资产取得时点的实际成本可以确切计量，但这一历史成本不能反映其潜在的价值，与该无形资产的实际价值相差甚远。②关于确认时点上的困難。知识经济时代，企业大量的无形资产尤其是企业自创的无形资产，如顾客满意程度、企业的研究开发能力、服务水平、企业文化氛围等的形成是一个长期积累的过程，并没有一个确切的取得时点。③关于确切计量实际成本的困难。由于企业大量无形资产的形成是长期积累的结果，或是多种因素综合作用的结果，因而其实际成本难以确切计量。

2.2.2 摊销方法单一

有形资产通过自身的耗费给企业带来效益，应计算其转移的价值，以准确提供成本资料，而无形资产通过其功能和运作给企业带来收益，在此过程中，有的无形资产的价值并没有减少（如企业文化氛围），故两者不宜采用相同的“摊销”方法计算其耗费水平。

2.2.3 货币计量的局限性

现行会计制度以货币为主要计量单位，侧重于有形资产的计量，忽视无形资产的计量。对于反映企业竞争力的顾客满意程度、企业研究与开发能力、企业人力资源价值、企业文化氛围等方面很难以货币计量。若由于计量原因而将其排拆于无形资产范畴以外，不进行“演变革新”，“以满足环境对它的要求”，会“影响会计的生命力”。

2.3 现行财务会计关于无形资产的报告不尽合理

首先，现行资产负债表中只有无形资产一个项目，对无形资产的揭示过于简单，没有进行适当分类；不能完整地反映企业的整体资源和综合竞争力；其次，按照现行财务会计模式，企业大部分自创无形资产的费用，尤其是研究与开发的投入，都不作为无形资产成本而作为当期费用处理，不能真实反映这些活动的性质和所发挥的作用，也不能如实地反映企业的资产状况和经营成果；最后，现行财务会计报告系统对无形资产的辅助信息，如分类情况、分类依据、计量基础、摊销政策以及价值变动等等；都不予以揭示，势必影响财务报告的质量。

3 改进建议

3.1 拓展无形资产的核算内容

3.1.1 在“顾客满意程度”方面，增加ISO9000质量体系认证情况、绿色食品标志使用权产品质量等级等项目。特别地，为满足企业内部管理部门权衡质量与成本之需，还需开展质量成本核算。

3.1.2 在“企业内部业务管理流程”方面，增加企业研究与开发能力，经营活动快捷有效性与售后服务水平等内容。

3.1.3 在“企业知识积累与成长”方面，增加企业人力资源的价值，激励制度的有效性、企业文化氛围等内容。

3.2 改进核算方法

3.2.1 成本法与市价孰低法。对于能够取得相应成本资料的外购无形资产，按会计制度规定，按其实际成本计价。当实际成本偏高肘，以“无形资产跌价损失”项目将历史成本调整为实际价值，符合谨慎性原则要求。

3.2.2 市价法。对于某些没有成本资料的无形资产价值可以用公允价值，即在自愿交易双方之间进行现行交易中所达成的资产、销售或负债清偿的金额来表示。最能代表公允价值的，在市场经济中是可以观察到的市场价格。

3.2.3 预期现金流量法。如果某项无形资产没有可以观察到的市场价格，而却含有合约规定的或可以预期的未来现金流入可以估计的，可以用未来现金流量的现值来估计其公允价值，即根据每种可能的现金流量的发生概率进行加权平均，求得可能的现金流量的平均期望值。美国财务会计准则委员会也推荐这一方法。

3.2.4 增加非货币计量手段。既然单一的货币标准已经不能满足无形资产的计量之需，可考虑辅之以非货币计量方法。如用“满意”、“较满意”、“有待改进”、“不满意”来描述“顾客满意程度”，用“一等”、“二等”、“三等”或技术质量监督部门检查公布的等级指标来表示产品质量，用“优”、“良”、“中”、“差”表示企业所采用的激励措施的有效程度，并形成企业的内部管理档案，记载其内容的变化情