分期付款购买固定资产的增值税处理

分期付款购买固定资产的增值税处理

一、《增值税暂行条例》及其实施细则对分期付款购买固定资产的增值税处理的规定

1993年实施的《增值税暂行条例》规定，企业分期付款购进固定资产支付的进项税额不得从销项税额中抵扣，只能将支付的进项税计入所购进资产的成本。新《增值税暂行条例》删除了“购进的固定资产”涉及的销项税额不得抵扣的规定，即自2009年1月1日起，凡购置符合新《增值税暂行条例》规定的固定资产并取得增值税专用发票的，其进项税额可允许抵扣。

那么企业采用分期付款购买固定资产应该如何处理呢?关键是何时取得增值税专用发票。实务中对于采用分期付款方式购买商品的购买方而言，增值税专用发票的取得时问可以是购买日或最后一期款项支付时，也可以是每一期款项支付时。无论是在购买日还是最后一期款项支付时取得发票，对于销售方或购买方而言存在一定的阻力，因此在每一期款项支付时取得专用发票成为双方均可接受的现实选择，也符合新《增值税暂行条例》的相关规定。

《增值税暂行条例实施细则》规定：销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，采取赊销和分期收款方式的，为书面合同约定的收款日期的当天;无书面合同的，为货物发出的当天。对于商品销售方而言，如果与购买方签订分期收款销售合同，应该在合同约定收款日期开具增值税专用发票;对于商品购买方而言，在合同约定付款日期取得增值税专用发票。

综上所述，超过了正常信用条件的分期付款方式购买资产，实质上具有融资租赁性质，购入资产的成本应以各期付款额的现值之和确定。一般情况下各期付款额包含货款部分和增值税进项税额两部分。除非在购买合同中约定增值税款先行支付，仅对货款部分分期支付。结合新《增值税暂行条例》的相关规定，企业购入固定资产时，按付款额中购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”科目;按照付款额中所含增值税进项税额的现值记入“应交税费”科目，特设明细科目“待付进项税额”;按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目;按其差额，借记“未确认融资费用”科目。

二、案例分析

2008年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台不需要安装的大型机器设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计1000万元(含税)，款项从2008年至2012年的5年期间平均支付，每年的付款日期为当年12月31日。该设备如果购买方在销售日支付只需800万元(含税)即可(甲公司与乙公司均是增值税一般纳税人，适用税率17%)。

账务处理如下：

1.甲公司在2008年1月1日购入设备时：

设备入账价值=800÷(1+17%)=683.76(万元)

应交税费-待付进项税额=设备入账价值×17%=683.76×17%=116.24(万元)

未确认融资费用=1000-683.76-116.24=200(万元)

会计分录为：

借：固定资产——生产用固定资产6837600

应交税费——待付进项税额1162400

未确认融资费用2000000

贷：长期应付款10000000

按实际利率i计算：各期付款额的现值=现购方式下的应支付款项，即200×(P/A，i，5)=800，用插入法得出：i=7.93%.

企业通过分期付款方式购买符合抵扣条件的机器设备，其支付的进项税额可从当期销项税额中抵扣;另一方面，企业分期付款额中既包含价款，也包含增值税款，因此，企业分期确认的融资费用、应付本金减少额及余额都是含相应的增值税的价税合计款。分期付款未确认融资费用分摊表从略。

2.各年度的会计处理如下：

2008年12月31日支付第一期款项时：

借：长期应付款——价款1709400

——增值税290600

贷：银行存款2000000

借：财务费用634400

贷：未确认融资费用——价款542200

——增值税92200

借：应交税费——应交增值税(进项税额)290600

贷：应交税费——待付进项税额198400

财务费用92200

上述分录中“应交税费——待付进项税额”贷方发生额19.84万元，实际上是甲公司2008年12月31日支付200万元分期付款额中本金减少额所含的进项税额。计算如下：本期本金减少额=分期付款额-本期确认的融资费用=200-63.44=136.56(万元)，其中所含的进项税额=136.56÷(1+17%)×17%=19.84(万元)。按照税法规定，本期支付200万元的分期付款额应

支付的进项税额=200÷(1+17%)×17%=29.06(万元)，两者之间的差额9.22万元冲减了财务费用。而9.22万元实际上是本期确认的融资费用中所包含的增值税进项税额。这样，本期最终确认的融资费用仅仅是确认的融资费用中的价款部分，即63.44-9.22=54.22(万元)。

通过上述分析可知，税法上确认分期付款每期应缴纳的增值税进项税额应等于会计上每期分期付款本金减少额所含的增值税进项税额与每期确认的融资费用中所包含的增值税进项税额之和，即19.84+9.22=29.06(万元)。2009至2012年各年付款、未确认融资费用的摊销以及增值税进项税额的确认与2008年处理类似。截至2012年12月31日止，“应交税费——待付进项税额”科目的贷方发生额为19.84万元、21.41万元、23.11万元、24.94万元、26.94万元，合计为116.24万元，与借方发生额相等，期末余额为0.