2019中级会计实务84讲第18讲以摊余成本计量的金融资产的核算(2)
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第二节以摊余成本计量的金融资产的核算
二、以摊余成本计量的金融资产的会计处理
【举例5】2015年1月1日，甲公司购买了乙公司同日发行的5年期公司债券，甲公司支付购买价款85万元，另付交易费用0.56万元，该债券面值为100万元，票面年利率为4%，实际年利率为7%，利息及本金到期归还。甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。
要求：编制甲公司的会计分录。（计算结果保留2位小数）
每年利息收益计算过程如下：
单位：万元
年份①年初摊余成本
②实际利息收入
=①×实际利率
③现金流入
④年末摊余成本
=①+②-③
2015 85.56 5.99 0 91.55
2016 91.55 6.41 0 97.96
2017 97.96 6.86 0 104.82
2018 104.82 7.34 0 112.16
2019 112.16 7.84 120 0
2015年1月1日购入该债券时：
借：债权投资——成本100
贷：银行存款85.56
债权投资——利息调整14.44
【提示】最后一期利息调整的金额=14.44-1.99-2.41-2.86-3.34=3.84（万元），为倒挤金额，则利息收益的金额为7.84万元。
每年的分录如下：
借：债权投资——应计利息 4
——利息调整（②-4）
贷：投资收益、利息收入②
到期收回本金和利息
借：银行存款120
贷：债权投资——成本100
——应计利息20
【举例6】2015年1月1日，甲公司购买了乙公司同日发行的5年期公司债券，甲公司支付购买价款94.2万元，另付交易费用0.8万元，该债券面值为100万元，票面年利率为4%，利息及本金到期一次归还。甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。
要求：编制甲公司的会计分录。（计算结果保留2位小数）
首先计算实际利率
设实际利率为i，该利率应满足如下条件：
（100+100×4%×5）/（1+i）5=95
（P/F，5%，5）=0.7835，（120×0.7835=94.02）
（P/F，i，5）=0.7917，［120×（P/F，i，5）=95］
（P/F，4%，5）=0.8219，（120×0.8219=98.63）
经测算，计算结果：i≈4.78%
每年利息收益计算过程如下：
单位：万元
年份①年初摊余成本
②实际利息收入
=①×实际利率
③现金流入
④年末摊余成本
=①+②-③2015 95 4.54 0 99.54
2016 99.54 4.76 0 104.3
2017 104.3 4.99 0 109.29
2018 109.29 5.22 0 114.51
2019 114.51 5.49 120 0
借：债权投资——成本100
贷：银行存款95
债权投资——利息调整 5
借：债权投资——应计利息 4
——利息调整（②-4）
贷：投资收益、利息收入②
到期收回本金和利息：
借：银行存款120
贷：债权投资——成本100
——应计利息20
【例9-5】2×13年1月1日，甲公司支付价款1 000万元（含交易费用）从公开市场购入乙公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250万元，票面年利率为4。72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。
【解析】假定不考虑所得税、减值损失等因素，计算该债券的实际利率r：
59×（1+r）-1+59×（1+r）-2+59×（1+r）-3+59×（1+r）-4+（59+1 250）×（1+r）-5
=1 000（万元）
采用插值法，计算得出r=10%。
情形1：
根据表9-1中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
单位：万元
年份期初摊余成本
（A）
实际利息收入
（B=A×10%）
现金流入
（C）
期末摊余成本
（D=A+B-C）
2×13 1 000 100 59 1 041
2×14 1 041 104 59 1 086
2×15 1 086 109 59 1 136
2×16 1 136 114 59 1 191
2×17 1 191 118* 1 309 0 注：*尾数调整1 250+59-1 191=118（万元）
（1）2×13年1月1日，购入乙公司债券。
借：债权投资——成本12 500 000
贷：银行存款10 000 000
债权投资——利息调整 2 500 000
债权投资——利息调整410 000
贷：利息收入 1 000 000
借：银行存款590 000
贷：应收利息590 000
（3）2×14年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。借：应收利息590 000
债权投资——利息调整450 000
贷：利息收入 1 040 000
借：银行存款590 000
贷：应收利息590 000
（4）2×15年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。借：应收利息590 000
债权投资——利息调整500 000
贷：利息收入 1 090 000
借：银行存款590 000
贷：应收利息590 000