落实我国税收法定原则的困境和对策

落实我国税收法定原则的困境和对策

作者：李悦

来源：《商情》2020年第02期

【摘要】税收法定原则是基于限制公权力、保护纳税人利益、平衡国家和民众利益关系而提出的一项重要法律原则。虽然我国已经开始关注并重视税收法定原则，但税收法定原则在现实中还没有真正落实。目前我国面临着落实税收法定原则的困境，这主要体现在税收立法和税收执法过程中，因此笔者拟基于税收法定原则的内容分别研究税收要素法定与税收立法和执法，税收要素确定与税收立法和执法以及征税程序合法原则与税收立法和执法，找出目前我国落实税收法定原则所存在的问题并提出相应的解决方案。

【关键词】税收法定原则 ;税收立法 ;税收执法

一、税收法定原则的内涵与现状

“税收”在我国也是历史悠久，历朝历代的“缴黄粮”可以说就是一种税收。税收的征收是强制的，所以从这个角度上看，征税是国家对公民和社会组织的一种变相的“剥夺”，“剥夺”的目的是为了财政收入的取得。这样就引申出“税收法定”，因为没有“税收法定”原则，公民的财产权就可能被无限制剥夺。所以说，“税收法定原则”是对征税权的法律规制，它反映了税收领域的民主与法治的价值观。我国目前立法中体现税收法定原则的有1992年全国人大常委会通过的《税收征收管理法》和2015年通过的新《立法法》。十八届三中全会《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》首次在党的纲领性文件中提出“落实税收法定原则”，四中全会通过的《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》也将“财政税收”作为“加强重点领域立法”的一项任务。至今，我国现行的18个税种中，尚有12个税种目前依然以国务院条例或者暂行条例的形式予以规范，由此可见，我国的“税收法定”工程，在落实和立法上都有很大需要完善的地方。

二、落实税收法定原则的困境

（一）落实税收法定原则在税收立法中存在的问题

（1）税收立法与“税收要素法定”。税收法定原则其中之一是税收要素法定，但我国现行的立法中却存在着违反“税收要素法定”的情形。首先体现在宪法对税收法定原则规定不明确。再者，现行税收法律规范层级不高。税收法定原则要求，没有法律的规定，国家不能征税，国民也不负纳税义务。这里的"法律"仅指立法机关（在我国是指全国人大）制定的狭义的法律。然而我国现实情况中人大立法却是极少数的。

（2）税收立法与“税收要素确定”。我国《立法法》第9条规定，应制定法律而未制定法律的事项，全国人大及其常委会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规。目前多数税种以暂行条例的形式存在，我国实际征收的18个税种中人大制定的法律依据仍然只有6部，其余均为依1985年人大授权制定的暂行条例。

（3）税收立法与“征税程序合法”。“税收征管法的修改权本应该属于立法机关即全国人民代表大会常务委员会，但是在现实中税收征管法的修改草案却是由税务总局和财政部起草并由国务院提交的，也就是说由税务主管部口起草修改制约其本身的法律。“既是裁判又是球员”必然会影响其公正性，有失权威性。

（二）落实税收法定原则在税收执法中存在的问题

（1）税收执法与“税收要素法定”。在我国，税收要素法定原则存在一个重要问题，就是税法与预算法都强调法定，但由于经济发展的复杂多变，实际依法计征的税额与预算的要求往往并不一致。同时，实践中存在超越权限多征、提前征收或者减征、免征、缓征应征税款，等税收违法征收现象。

（2）税收执法与“税收要素确定”。税收法定原则要求税收要素确定，但在执法过程中，由于现实的多变性，税务部门拥有自由裁量权，用来对税收中复杂的情况进行处理，从而使税收效率提升。但税收执法过程中，税务人员违背法律法规授予自由裁量权的初衷，滥用自由裁量权的现象屡见不鲜。我国对于自由裁量权的监督主要还是靠税务机关自身的执法检查来完成，这是我国税收执法中存在的较大问题。

（3）税收执法与“征税程序合法”。征税机关必须按照法律所设定的程序切实有效地履行其职责，使纳税人全面、切实地履其纳税义务，这体现了税收法定原则中的“征税程序合法”。但是在现实当中，由于征税机关因程序不当而造成损害纳税人利益的事例比比皆是。现實生活中，因为执法主体有着“重实体轻程序”的观念，导致着违法征收现象层出不穷。

三、落实税收法定原则的途径

（一）从立法角度落实税收法定原则

从立法角度落实税收法定原则需要从税收要素法定、税收要素确定、征税程序合法三方面落实。税收要素法定的落实，首先需要完善现有的税收法律体系，从根本上讲，税收法定还要税收宪定。税收法定原则入宪，也能体现我国建设社会主义法治国家的坚定信念，改变我国税法层级较低的现状。落实税收要素确定，回收立法权是重中之重。然而税收要素确定的落实，不是仅由全国人大从国务院收回税收立法权、将各实体税种法从行政法规上升为法律，就能一蹴而就，其间还面临着其他难题，这需要根据我国社会发展现状，结合现有实际，应区别不同情况加以对待，逐步推进。落实立法中的“征税程序合法”，应当完善税收征管法，加大对

纳税人合法权益的保护力度，平等的处理征纳双方的关系，完善税收听证制度并且建立健全的纳税人权利救济制度等。

（二）从执法角度落实税收法定原则

落实税收要素法定，也不仅仅要求有法可依，更要求有法必依、违法必究。需要税务机关在征税的过程中转变按照任务或指标征税的思维，将依税收法律征税作为其唯一的依据。这也考验我国税务机关在具体的实操当中进行改变，建立起科学的、理性的考核机制和适用方法。关于税收要素确定，实际的税务活动中，自由裁量权弹性过大容易造成徇私枉法等问题，因此除了外部监督，内部自我规制也很重要。因此需要对税收征管权进行监督。而要想在执法中落实“征税程序合法”原则，需要规范税收执法程序。笔者认为可以从优化税收执法队伍角度出发来落实税收执法中的“税收程序合法”。税收执法人员是实际行使税收征管权的主体，按照税收法定对税收执法的要求，需要税后执法人员转变“重实体、轻程序”的传统观念，坚持征税程序合法原则。

参考文献：

[1]王源.落实税收法定原则的中国路径[J].法制与社会，2016，（23）.

[2]张艺馨.论税收法定原则的落实[D].东北财经大学硕士学位论文，2016.

作者简介：李悦（1995-），女，河南信阳人，上海大学法学院研究生，研究方向：经济法。