第四章长期股权投资

一、长期股权投资核算范围

对子公司投资（控制）、对合营企业投资（共同控制）、对联营企业投资（重大影响），而无控制、无共同控制、无重大影响的权益性投资，确认为金融资产。

二、成本法核算——历史成本

适用对象：对子公司的投资，一旦入账，只要不涉及增减资本，不涉及减值都不变

（一）取得时：投资企业取得被投资企业的控制权，二者形成母子公司关系

1、同一控制下控股合并形成的长期股权投资

对于同一控制下的控股合并，是指参与合并各方在合并前后均受同一方或相同多方最终控制，且该控制非暂时性的，对于该类合并，我们可以理解为是集团内部资产的移动，并没有市场行为，因此：账面价值，并账并表

方法一：初始投资成本=子公司自购买日持续计算的可辨认净资产的公允价值的份额+原母公司在合并报表中确认的商誉

方法二：初始投资成本=（购买日子公司的净资产的公允价值+购买日至合并日子公司净资产变动额）*持股比例

=（购买日子公司可辨认净资产的公允价值+购买日子公司的完全商誉+购买日至合并日子公司净资产变动额）*持股比例【其中：

购买日子公司的完全商誉=非同一控制下企业合并中形成的合并商誉/持股比例，

购买日至合并日子公司净资产的变动额=子公司调整后的利润-子公司分配的现金股利±其他综合收益±其他权益变动（这个计算其实就是合并报表中，按权益法调整的思路）】借：长期股权投资（合并日被合并方在最终控制方合并财务报表中净资产账面价值的份额）管理费用

贷：银行存款

库存商品/固定资产/无形资产（账面价值）

股本

资本公积——资本溢价（或股本溢价）（差额）

2、非同一控制下控股合并形成的长期股权投资

对于非同一控制下的控股合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制，对于该类合并，我们可以理解为是独立企业之间的市场交易行为（即买公司），因此：公允价值，并账并表

合并成本=支付价款或付出资产的（含税）公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值

【注】购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计入权益性工具或债务性工具的初始确认金额

非同一控制下企业合并的初始计量处理，可以看做是买长期股权投资和卖相应的资产或承担相应的负债，把银行存款抵消掉的过程

借：长期股权投资

贷：银行存款Array

抵消掉了

借：银行存款

贷：主营业务收入/其他业务收入

应交税费——应交增值税

固定资产/无形资产

营业外收入

借：管理费用（中介费用）

贷：银行存款

借：资本公积——股本溢价（发行权益性工具的交易费用）

应付债券——利息调整（发行债务性工具的交易费用）

贷：银行存款

需要注意的是：非同一控制下企业合并形成的合并商誉（或营业外收入）是合并报表中体现的部分，与非企业合并形成的长期股权投资的商誉（或营业外收入）在其个别报表中体现不一致

（二）宣告分红

借：应收股利

贷：投资收益

【宣告股票股利，无需账务处理，需在备查簿中登记】

借：银行存款

贷：应收股利

（三）期末处置（全部处置，部分处置的在后续内容中说明）

借：银行存款

长期股权投资减值准备

贷：长期股权投资

投资收益（差额，或借方）

三、权益法核算——敌动我动

适用对象：对联营企业的投资、对合营企业的投资，权益法中的权益即是被投资方的所有者权益，当被投资方所有者权益发生变化的时候，投资方也会随之改变其长期股权投资的账面余额

（一）取得时：

1、初始投资成本=购买价款+相关税费-应收股利（不等于入账价值）

2、调整入账价值：

（1）当初始投资成本大于取得投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额时，不调整初始投资成本

（2）当初始投资成本小于取得投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额时，按二者差额确认营业外收入

（二）持有期间：

1、被投资企业实现净利润（或净亏损）：应以调整后的净利润（或净亏损）确认投资损益，具体调整事项：会计政策和会计期间的统一；按公允价值持续计算折旧摊销；潜在表决权所对应的权益份额不应予以考虑；应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除；双方企业之间的内部交易的抵消

（1）按公允价值调整：即取得投资时以被投资企业固定资产、无形资产等的公允价值为基础计算的折旧、摊销额，以及以投资时被投资企业资产公允价值为基础计算的减值准备金额等对被投资企业的净利润调整。

调整后的净利润=调整前净利润（即账面净利润）+调整额

【例】甲公司于2014年1月1日购入乙公司20%的股份，购买价款为2 000万元，并自取得投资之日起派一名董事参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为6 000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）：

项目账面成

本

已提折旧（或已摊

销）

公允价

值

评估增

值

乙公司预计使用

年限

乙公司已使用

年限

甲公司取得投资后剩余使

用年限

存货500 700 200

固定资

产

1 000 200 1 200 400 20 4 16

无形资

产

600 120 800 320 10 2 8

上述固定资产和无形资产为乙公司管理用，甲公司和乙公司均采用直线法计提折旧。至年末在甲公司取得投资时的乙公司账面存货有80%对外出售。

假定乙公司于2014年实现净利润1 225万元，甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。

【分析】存货账面成本500万元，期末销售80%，即结转400万元，计入主营业务成本，而按公允价值700万元调整，则需要结转560万元，计入主营业务成本，也就意味着需要增加160万元的成本；对于固定资产而言，原值100万，已计提折旧200万，账面800万，还需计提折旧800/16=50万元，而按照公允价值1200万元来看，则需要计提折旧1200/16=75万元，即增加费用25万元；无形资产也需要增加摊销800/8-480/8=40万元，综上所述，调整后的利润=1225-160-25-40=1000万元，因此应确认的投资收益=1000*20%=200万元（2）未实现内部交易损益的调整

逆流交易顺流交易

个别报表层面

借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益

损益调整=（调整前利润-未实现内部交易损益）*持股比例

实现后，需要调增利润个别报表层面

借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益

损益调整=（调整前利润-未实现内部交易损益）*持股比例

实现后，需要调增利润

合并报表层面借：长期股权投资

贷：存货合并报表层面借：营业收入

贷：营业成本

投资收益

【注】应当说明的是，投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不应予以抵销

【构成业务的处理：a.联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应全额确认与交易相关的利得或损失。b.投资方向联营、合营企业投出业务，投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之差，全额计入当期损益】

2、超额亏损的确认

若被投资方发生亏损时，投资企业应借记投资收益，贷记长期股权投资——损益调整，而当被投资企业发生超额亏损时，投资企业原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外

借：投资收益

贷：长期股权投资

长期应收款

预计负债

若尚有余额，则需在备查簿登记

在确认了有关的投资损失以后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别冲减备查簿登记亏损，减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益和长期股权投资的账面价值，