第十一章 会计准则与会计制度

第十一章会计准则与会计制度

教学时间：4学时。

教学目的与要求：通过对会计准则与会计制度的讲解，使学生了解并掌握会计核算体系的理论来源与会计规范。

教学手段：多媒体教学。

教学过程与教学内容：

第一节会计准则概述

一、会计准则概述

“会计准则”一词来源于“会计原则”，正式建立会计原则的工作开始于20世纪30年代的美国，是由会计职业界的民间组织——美国会计师协会以《会计研究公报》以及各种公告、意见书等形式来制定的。随着会计理论和会计实务的不断发展，目前会计准则已成为各国会计理论和实务的主要课题。

（一）会计准则的定义

何谓会计准则？国内外会计界认识不一，尚未形成统一的看法。

1、国外会计理论界关于会计准则的六种看法

第一种观点认为会计原则是“所采纳的或定称的一般法则，当作行动的指针；行为或实务确立的一个基础……”。“一般公认会计原则揉合了某一特定时刻有关下述事项之一致见解：何种经济资源及义务应依财务会计而当作资产及负债入账，资产及负债之何种变动应予入账，这些变动应在何时入账，资产及负债及其间之变动应如何衡量，何种情况予以披露，以及应如何披露，乃至应编制何种财务报表等。”（来自美国注册会计师协会会计术语委员会于1853年公布的第1号《会计术语公报》及1970年发布的第4号说明书）第二种观点认为“公认会计原则这个术语具有一种会计指导方针的广泛涵义，从最基本的观念、准则直到详细的方法和程序。它包括财务会计和财务报告每一方面的原则。”（来自美国P·H·沃尔金巴克等著《会计原理》）

第三种观点认为认为：“会计原则者，有关会计理论与程序之原理是也。其目的在解释通行会计实务，并为选择会计程序之指标。”（来自美国会计学家艾利克·L·.柯勒主编的《会计辞典》）

第四种观点认为会计原则是“在编制财务报表中有助于达到可理解、可信赖和可比较的目标所遵守的准则或指南，也用于判断会计方法是否可以接受的标准。”（来自美国会计学家W.B.梅格等著《会计学——营业员业决策的基础》一书）

第五种观点认为：“会计原则是经济社会中给企业的会计实践指明方向的路标，是企业进行会计活动的指南。”（来自日本番场嘉一郎主编的《新版会计学大辞典》一书）第六种观点认为：“会计准则之本身，非即为会计方法与程序，但为会计方法与程序之指南针耳。”（来自1940年美国会计学家佩顿和利特尔所著《公司会计准则绪论》一书）以上六种定义，基本上概括了国外会计界关于会计准则的基本认识。大体上可概括为从广狭两个方面：从广义方面来讲，会计原则是从会计理论到会计方法和程序的一种指导方针；从狭义方面来讲，就是关于资产负债及其要素如何确认、计量、记录和报告的规范。

2、我国会计理论界关于会计准则的几种看法

中国会计文献中出现会计准则、会计原则这些提法，比较早的，当属解放前出版的潘序伦先生所译《公司会计准则导论》和潘兆申先生所译《会计原则述要》(均为立信会计图书用品社发行)。改革开放以后，会计学者在会计研究中开始提及会计准则、会计原则、会计

标准等概念，并开始思考中国的会计准则问题。80年代初期，会计准则、会计原则、会计标准这些概念还是混用的。1989年1月，在上海召开的中国会计学会“会计基本理论和会计准则研究”的研讨会上，大家一致赞成统一采用“会计准则”一词。从此结束了名词上的争论，开始广泛采用会计准则这个概念进行会计研究和政策设计。

关于会计准则的定义，我国会计理论界主要有以下四种观点：

第一种观点认为“会计准则，一般是指财务会计准则，从这个前提出发，会计准则的涵义一般定义为：进行会计核算工作的规矩，处理会计业务的准绳。”（杨纪琬同志观点）第二种观点认为会计准则"表达了会计工作以及会计工作所产生的会计信息应达到怎样的质量标准，才符合人们对它的要求，才能发挥它应有的作用，因而它是指导会计工作的规范。"（娄尔行、石成岳、裴静等同志观点）

第三种观点认为：“企业财务会计准则是企业会计核算的规范。”（葛家澍同志观点）第四种观点认为“会计准则就是就各项经济业务的会计处理方法和会计核算程序作出规定，为各企业的会计核算行为提供规范。”（来自财政部会计司编的《企业会计准则讲解》一书）

由以上四种观点可以看出我国会计理论界对会计准则也存在广狭两种不同的认识。广义方面认为会计准则是指导整个会计工作的规范，不仅仅是会计核算，还包括管理会计方面，也要建立会计准则。狭义方面认为会计准则主要是会计核算方面的规范。

我们认为将会计准则定义为“会计核算工作的规范，即确认、计量、记录和报告的规范”，就比较全面地揭示了会计准则的内涵，也使得会计准则与我国传统的会计制度区别开来，是比较科学的定义。

（二）会计准则的性质

会计准则的性质这个命题，主要是给会计准则定位，所要解决的主要问题是，会计准则的本质是什么。会计准则作为一个体系和人类实践形式，是十分丰富的，从不同的角度，可以有不同的概括。目前主要有以下几种观点：

从会计准则的形成和实际应用看，可以把会计准则看作是一种行政规范。在中国，会计准则是由政府部门制定的，是行政法规的一部分，属于《会计法》所指的国家统一会计制度的一个重要组成部分。按照历史唯物主义观点，作为法律制度的一部分，会计准则属于上层建筑，它产生于经济基础，并为经济基础服务。

从会计准则的指导作用看，可以把会计准则看作是一种技术性规范。为此应建立一套有效的理论，指导会计准则的制定。在这一思想的指导下，当前各国的会计准则制定机构，纷纷投入大量的人力、物力，研究用来检验并指导会计准则制定的理论框架（也称财务会计概念结构）。其中，美国的财务会计准则委员会从1978—1985年间，共发布了6号财务会计概念结构；此后，澳大利亚、加拿大、英国、国际会计准则委员会等国家和国际性组织，纷纷效仿，制定各自的概念结构。

从会计准则所达到的经济后果看，会计准则是一个分配标准。从实际过程来看，会计准则所解决的问题是资产、负债、权益、收入、费用和利润的确认、计量、记录和报告，但究其实质，实际上一种分配标准，执行全社会总产品的确认职能和分配职能。因此，各利益相关者必然利用政治手段来影响会计准则的制定，从而使会计准则制定成为一种政治程序。美国在外币折算、石油天然气、投资减免税、认股权等会计准则的制定历史深刻地见证了会计准则制定的政治程序性质。因此，会计准则“并不代表最佳的科学合理的会计实务规范，也不可能完全遵循会计活动的内在规律和基本原理”。

最近几年，一些学者借鉴西方经济学的新理论对会计准则基本理论问题进行研究，作出了有益的尝试。有的运用科斯定理来研究会计准则，将会计准则视为一种产权制度，会计准则的建立、实施和修订就是一种产权的建立、实施和修订；有的运用制度变迁理论来研究会