论国际重复征税的减除方法

题目：论国际重复征税的减除方法——抵免法学校：贵州大学

姓名：秦叶青

班级：08财政

学号：080201110231

学院：经济学院

论国际重复征税的减除方法——抵免法

姓名：秦叶青学号：080201110230 专业：财政学学院：经济学院

摘要：国际重复征税是国际税收中的一个重要问题,它是不同国家的税收管辖权交叉重叠的结果。国际重复征税会加重纳税人的税收负担,有悖于各国税收立法中的税负公平性原则,不利于国际间的正常经济交往。所以,减轻或消除国际重复征税是各国政府所致力解决的主要课题,也是国际税收权益分配关系的核心问题。在各国税法和国际税收协定中通常采用的减除国际重复征税的方法主要有:扣除法、减免法、免税法、抵免法。该文就其中的抵免法进行了论述，就其三个方面的内容展开了论述，即抵免限额、直接抵免和间接抵免的相关内容。

关键词：国际重复征税抵免法直接抵免间接抵免抵免限额

正文：

国际间的重复征税不仅直接影响到跨国纳税人的利益，而且对所涉及的国际经济活动也带来极大的影响，有关国家的财权利益也会因此受到不同程度的影响。由于引起国际重复征税的主要原因是实行收入来源地管辖权和居民管辖权，这两个原因不可能消除，所以国际重复征税就无法避免，只能采取一定的措施来尽量的减少，国际重复征税的减除方法很多，但下面只对其中一种方法进行阐述，即抵免法。

一、抵免法 (Tax credit method)

（一）抵免法的概念与计算

抵免法,也称为外国税收抵免法, 有两种形式，即直接抵免法和间接抵免法。指一国政府对本国居民的国外所得征税时,允许其用国外已纳税款冲抵在本国应缴纳的税款,从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差

额。抵免法的计算总公式为:

居住国应征所得税

=居民总所得×居住国税率-允许抵免的已缴来源国税额①

（二）抵免法应遵循的原则

1.承认收入来源国优先征税。抵免法的计算公式中可以看到，居住过政府允许本国居民用已缴收入来源国的所得税款冲抵应缴本国政府所得税额。这表明实行抵免法的国家对所得来源地税收管辖权优先地位的承认。

2.保证居住国政府行使居民税收管辖权。公式表明居住过政府对本国居民的全球所得征税，充分行使了居民税收管辖权；对纳税人在国外缴纳的所得并不是一律予以抵免，而是在居住国规定的限度内才允许抵免，也就是有一个抵免限额②。例如，一居住国的纳税人取得的国外所得在来源地实际负担了15万元税款，这笔所得应在居住国缴纳的税款是10万元（抵免额），则居住国允许该纳税人的实际抵免额为10万元。（例1）

3.国际双重征税的免除以居住国的税率为衡量标准。例如，某居民国外的所得为10万元，国外的适用税率为30%，居住国的适用税率为25%，那么其免除额应该按照25%计算。（例2）

（三）抵免限额（Creditable quota）

所谓所谓抵免限额，是指税收抵免的最高限额（maximum deduction），即对跨国纳税人在外国已纳税款进行抵免的限度，需要值得注意的是，它并不一定等于纳税人的实际抵免额。纳税人被允许的实际抵免额为其再来源国已纳得所得税税额与抵免限额相比较的较小者③。在例1中，如果纳税人国外所得应在居住国缴纳的税款是20万元（抵免额），则居住国允许该纳税人的实际抵免额为15万元。这种情况下，纳税人就有5万元的抵免限额还没有冲抵完，被叫做抵免限额余额。在例1中，外国税款不能用于冲抵居住国的应纳税额，这5万元被称为超限抵免额。

在实践中，抵免限额又分为综合抵免限额和分国抵免限额等两种不同的计算方法。

1. 综合抵免限额法

综合限额抵免亦称综合限额法，分国限额抵免的对称。所谓综合限额抵免是指，对于纳税人就其来源于不同国家的所得分别在来源国缴纳的税款，不是分别计算而是加总在一起，就其总额计算抵免限额，低于或等于抵免限额的那部分税额在应向居民国缴纳的居民所得税款中扣除，对高于抵免限额的部分则不予抵免。其计算公式为：

综合限额抵免=全部境外所得×居住国所得税率（只适用于比例税）

综合限额抵免=全球所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于境外的所得额/全球所得

例3：假设甲为A国居民公司，某纳税年度内有来源于居住国境内所得500万美元，来源于B国所得50万美元和C国所得100万美元。A国税率为40%，B国税率为50%，C国税率为30%。甲基于如上所得向B国缴纳所得税25万美元，向C国缴纳所得税30万美元。在A国实行综合限额抵免法的情形下，计算抵免限额如下：

综合限额抵免= （50 +100）×40% = 60万美元

甲共在外国缴纳税款= 25 +30 =55万美元

实际抵免额=55万美元

甲向A国实际应缴纳的税款= （500 +50 +100）×40%-55 = 205万美元

甲总共实际承担的税额= 205 +55 = 260万美元

综合限额抵免在不同条件下对跨国纳税人和居住国利益有不同的影响。当跨国纳税人在国外经营普遍盈利且各外国税率高低不等时，采用综合限额抵免对纳税人有利。因为这种方法把来源于不同国家的所得汇总计算，使高税率国出现的超限额与低税率国出现的不足限额互相冲抵，可以增加纳税人获得抵免的税额。

但如果跨国纳税人对外投资所在国全是高税国或全是低税国则各国同时发生超限额或不足限额，就不会出现超限额和不足限额的互相冲抵。因此当跨国纳

税人国外经营活动盈亏并存时，即在有些国家盈利，在有些国家亏损，采用综合限额抵免，因盈亏互抵，计算抵免限额的基数减少，抵免限额变小，这对跨国纳税人不利，但对居住国是有利的④。

2.分国抵免限额法

分国抵免限额，就是对跨国纳税人来源或存在于每一个非居住国的跨国所得或跨国一般财产价值，分别计算抵免限额。采用分国抵免限额办法的，实际缴纳的非居住国税款高于限额的，超过部分不予承认；低于限额的，要按居住国税率补缴。计算公式为：

抵免限额=境内、某境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境内、某境外所得总额

在例3中在A国实行分国抵免限额法的情形下

B国抵免限额=50×40%=20万美元

C国抵免限额=100×40%=40万美元

允许B国实际抵免限额=20万美元

允许C国实际抵免限额=30万美元

甲向A国实际应缴纳的税款= （500 +50 +100）×40%-（20+30）= 210万美元

甲总共实际承担的税额= 210+55 = 265万美元

采用综合抵免限额办法的，则把高于或低于居住国税率的非居住国税款拉平后进行抵免。在一般情况下，后者对跨国纳税人有利。但是，如果在一个非居住国的经营发生亏损，就可能把来自另一个非居住国的所得冲销，从而减少了抵免的限额。在这种情况下，分国抵免限额又比综合抵免限额对跨国纳税人更为有利。

二、抵免法的具体运用