企业所得税-分期收款销售收入确认的税务会计处理

分期收款销售收入的确认

案例概览

2013年1月1日，J公司采用分期收款方式向Y公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1560万元。在“现销”方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。

J公司在收到款项时开具增值税专用发票，增值税税率为17%。假设J公司每年会计利润为1亿元，企业所得税税率为25%。

请问：J公司的该笔分期收款销售应如何进行会计和税务处理？税会处理上是否会有区别？假设J公司于2014年1月1日获知公司在2014年及以后年度可享受15%的优惠所得税税率，在税率改变的情况下，J公司应如何进行账务及税务处理？

案例分析

根据企业会计准则，J公司的该笔分期收款销售会计上一次性确认收入，并按照公允价值1600万确定销售设备收入金额，合同约定的价款2000万与其公允价值1600万之间的差额，采取实际利率法进行摊销，计入当期损益。税法上不管是所得税还是增值税，均按照合同约定的收款日期分期确认收入400万的实现，因此，税会处理存在时间性差异。

对分期收款方式销售货物而言，《企业会计准则--收入》规定，合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款不其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。案例中现销一次性收取1600万，而5年分期收款共2000万，多出的400万实质上就是融资性质的利息收入，所以应按照1600万，而不是2000万确认收入，对两者间的差额比照金融资产计量的实际利率法进行摊销，计入当期损益。《企业所得税法实施条例》第二十三条第一款规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。《增值税暂行条例》第十九条第一款规定，销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。《增值税暂行条例实施细则》第三十八条规定，采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。所以不管是所得税还是增值税，都是每年末确认收入400万。

不同收款方式销售货物所得税、增值税、会计的收入确认的比较

铂略注：有些情况下，先发货后收款方式下，货物发出后，销售金额还没有确定，这时未来的经济利益不能流入，企业所得税不需要确认。如果未来经济利益可确认，企业所得税也好，企业会计准则也好，都必须确认的，所以说不一定。增值税也是一样，如果货物发出后，既没有收到钱，也没有确定具体金额，增值税是暂不确认的。反之则需要确认。

会计处理：

借：长期应收款 2340

贷：主营业务收入 1600

预计负债--应交增值税（销项税额） 340

未确认融资收益 400

借：主营业务成本 1560

贷：产成品 1560

借：预计负债--应交增值税（销项税额） 68

贷：应交税费--应交增值税（销项税额） 68

借：未确认融资收益 100

贷：财务费用 100（假设实际利率法计算得出）

借：银行存款 468

贷：长期应收款 468

以上仅为2013年的会计分录，假设财务费用100万的话，本年利润合计140万，应纳税所得额等于88万（2000/5-1560/5），因此需纳税调减52万（140-88）。以后年度会计上只有未确认融资收益，四年累计利润300万，应纳税所得额每年都为88万，合计352万，因此需累计调增52万。

所以，对企业所得税而言，第一年调减52，以后4年累计调增52，实际上是时间性差异。

关于递延所得税的处理：

2013年资产负债表日，长期应收款会计上减去未融资收益的抵减项目和已确认金额，账面价值为2000-400-300=1300万，而税法上不确认该科目，计税基础为0；存货会计上已全部结转，账面价值为0，而税法上分期收款分期结转，计税基础为1560*4/5=1248万。所得税税率为25%时，长期应收款的账面价值大于计税

基础，应贷记递延所得税负债325万；存货的账面价值小于计税基础，应借记递延所得税资产312万。而本年度应纳税额为88*25%=22万。所以其会计分录为：借：所得税费用 35

递延所得税资产 312

贷：应交税费--应交所得税 22

递延所得税负债 325

假设J公司在2014年及以后年度可享受15%的优惠税率，由于2013年税率仍为25%，所以应交税费--应交所得税不变，但对应的递延所得税资产和递延所得税负债要做相应调整，其会计分录为：

借：所得税费用 30

递延所得税资产 187

贷：应交税费--应交所得税 22

递延所得税负债 195