管理会计5-经营决策(生产决策)
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B 两种产品。A 品种的预计单价为 200 元/件，单位变动成 本为160 元 ，消耗甲材料的单耗定额为 10千克/件；B品种 的预计单价为100 元/台，单位变动成本为 70 元/台，消耗甲 材料的消耗定额为 6 千克/台。开发新品种不需要追加专属 成本。作出开发何种新产品的决策。
解：A品种的单位贡献边际=200 – 160 = 40 元/件 B品种的单位贡献边际=100 – 70 = 30 元/件
1900
于外购总成本比自制总成本高1900元，在其他条件相同时 ，应选择自制方案。
三、狭义的差量成本：是指由于生产能力 利用程度的不同而形成的成本差异，亦称 增量成本。
[例]某企业生产A产品，最大生产能力为年产 10000件，正常利用率为最大生产能力的80%， A产品单位变动成本为3元，年固定成本为6000 元按生产能力正常利用率可达到的产量8000件 分摊，每件单位固定成本为0.75元。则以年产 量8000件为基础，每增加1000件产品的生产量 而追加的差异成本计算如表。
在进行决策时，只将这两个方案加以比较，直接 出售可得收入500元，而修理后可得净收入800元（ 1800-1000）显然，采用第二方案比采用第一方案可 多得300元。所以，应将旧设备修理后再出售。
六、重置成本：是指目前从市场上购买同一项原有 资产所需支付的成本，亦称为现时成本或现行成本
在商品订价决策中，一般需将重置成本作为重点考虑 对象。
[例]国华商场今年一月份购进牛仔裤10000条，购入价45 元。五月中旬有某顾客愿意单价50元全部买去。若按 历史成本为基础来考虑，似乎每条可获购销差价5元 ，共获毛利50000元。但按管理会计观点，要做出正 确的订价决策，必须以重置成本为根据。若五月份在 市场上该牛仔裤的现时成本需52元，那么现以单价50 元出售，不仅不获利，反而每条亏损2元。
七、付现成本：是指由现在或将来的任何决策 所能够改变其支出数额的成本。
[例]：企业计划进行A产品的生产。现有甲设备一台，原 值50000元，已提折旧35000元，折余净值15000元。 生产A产品时，还需对甲设备进行技术改造，为此须 追加支出10000元。如果市场上有乙设备出售，其性 能与改造后的甲设备相同，售价为20000元。在是否 改造旧设备的决策中，因为旧设备的折余净值属于 沉没成本，不影响决策。应将改造旧设备的付现成 本10000元与购买新设备的20000元进行比较，从而 作出正确的抉择：选择改造旧设备将比购买新设备 节约支出10000元。
关键：确定成本分界点→使两个方案预期成本相等的点
例：
调整准备费
单位加工费
普通车床
1000
10
自动车床
2000
5
其他
3000
第二节 短期经营决策方法 1、单位资源贡献毛益法
以有关方案的单位资源贡献毛益指标作为决策 评价指标，它是正指标，即备选方案中该指标最大 的方案中选。 单位资源贡献毛益 =
前提：生产只受到一项资源的约束，固定成本为无 关成本。
缺点：到底可以多获多少利润不清楚。
例题1：某企业尚有一定闲置的设备台时。拟用于开发A 、
要求：用单位资源贡献边际法作出开发哪种产品的决策， 说明理由。
解：A品种的单位贡献边际=100-60=40元/件；
每台时的贡献边际=40/2=20元/小时 > =80/8=10
单位甲材料贡献边际=40/5=8元/千克 < =80/2=40
注：甲材料的资源不限制，只需要考虑设备资源的贡献边 际。故选择A产品作为开发对象。
2、贡献边际（毛益）总额分析法
以有关方案的贡献边际总额（Tcm）作为决策评价指 标。也是正指标，即哪个方案指标大就是最优方案。
例题3：仍以例1的资料，假定企业现有甲材料60000千克。
计算：利用甲材料分别开发 A、B 两种产品的相关业务量。 用贡献边际总额法作出开发哪种新品种的决策。
解：开发A品种的相关业务量= 60000 / 10 = 6000 件 开发B品种的相关业务量= 60000 / 6 = 10000 件 开发A品种的贡献边际总额= （200 – 160 ）* 6000 = 240000 元 开发B 品种的贡献边际总额= （100 – 70 ）*10000 = 300000 元 故：开发B 品种更有利。 可见，结论与例1一致，但已知的前提条件有区别。 注：有关方案的相关收入不能为0，且可以计算。
产量（件） 100 101 102
总成本（元） 800 802 804
边际成本（元） — 2 2
103
806
2
104
808
2
105
918
110
106
920
2
107
922
2
从100增加到104件时，在相关范围内固定成本不随产量 变化而只是变动成本随产量变化；104—105超出了原来的相 关范围，增加固定成本，边际成本又以固定数值2，在新的相
开发A品种可获得的单位资源贡献边际 = 40 / 10 = 4 元/千克 开发B品种可获得的单位资源贡献边际 =30 / 5 = 5元/千克
（ > 4元/千克） 故：开发B 更有利。
例题2：某企业尚有一定闲置的设备台时，拟用于开发一
种新产品，现有A、B两个品种可以选择，pA=100，bA=60, 单位产品台时消耗定额为2小时/件。此外，还需消耗甲材 料，其单耗定额为5千克/件；pB=120，bB =材料的单耗定额为2千克/件。假 定甲材料的供应不成问题。
一、机会成本：是指在使用资源的决策分析过程 中，选取某个方案而放弃其他方案所丧失的“潜 在收益”。
[例]：某公司现有一空闲的车间，既可以用于A产品 的生产，也可以用于出租。如果用来生产A产品，其 收入为35000元，成本费用为18000元，可获净利 17000元；用于出租则可获租金收入12000元。
[例]：某公司全年需要1200件甲零件，可以外购也可以自 制。如果外购，单价为5元；如果自制，则单位变动成 本为3元，固定成本500元。外购或自制决策的成本计 算如表所示。
项目 方案
外购
采购成本 变动成本 固定成本
1200*5=6000
总成本
6000
自制
差量成本
1200*3=3600 500
4100
一般说来，可选择成本是相关成本，约束性成本是无 关成本。
十、相关成本与无关成本
相关成本是对决策有影响的各种形式的未来成本，如 差量成本、机会成本、重置成本、边际成本、付现成本、 专属成本、可选择成本等。
无关成本是对决策没有影响的成本，这类成本过去已 经发生，或对未来决策没有影响，因而不予考虑，如沉没 成本、联合成本、约束性成本等。
+3000 0.6
3
-0.07 0
在相关范围内，产量不超过其最大生产能力10000件时 ， 固定成本总额不随产量的变动而变动，每增加生产
1000件产品而追加的成本额为变动成本3000元。单位成
本中的固定部分则呈降低的趋势。
四、边际成本：就是指在企业的生产能量的相关范围 内每增加或减少1个单位产量所引起的成本变动数额。
例:某厂利用闲置生产能力1000机器小时可生产 甲或乙,请问生产那种产品较为有利?
项目
甲
乙
单价p（元）
20
6
单位变动成本b （元 8
2
）
单位产品所需机时 5
1
项目 单价p（元） 单位变动成本b （元） 单位产品边际贡献 产量 边际贡献总额 单位机时边际贡献
甲 20 8 12 200 2400 12/5=2.4
在决策中，如果选择用于生产A产品，则出租 方案必然放弃，其本来可能获得的租金收入12000元 应作为生产A产品的机会成本由生产A产品负担。生 产A产品将比出租多获净利5000元。
在决策分析中考虑机会成本，才能对该方案 的经济效益做出全面的、合理的评价，最后正确判 断被选用的方案是否真正最优。
二、广义的差量成本：是指企业在进行经营决策时， 根据不同备选方案计算出来的成本差异。亦称差别成 本或差额成本。
第五章 短期经营决策
第一节 短期经营决策常用的成本概念 第二节 短期经营决策方法 第三节 短期经营决策举例 第四节 经济订货量决策
第一节 经营决策常用的成本概念
经营决策中，需要通过比较不同备选 方案经济效益的大小进行最优化选择。 而影响经济效益大小的一个重要因素就 是成本的高低，成本的高低决定了备选 方案的优劣。因此，必须熟悉经营决策 中常用的成本概念。
成本无差别点业务量 = 两方案相关固定成本之差 Y 成本 Y B= a2 + b2 x 两方案单位变动成本之差
a1>a2, b1<b2 YA= a1 + b1 x x0=
a1 a2
若业务量> x0，A 方案优；业务量
< x0 ，B 方案优
无差别点x0 X 业务量
如左图示
成本无差别点法
（适用于预期收入差别不大情况）
+20000
可见，开发A产品可多获20000元利润
例：某厂用同一设备可生产甲或乙,请问生产那种产品较为 有利?
项目 预计销量x(件) 预计单价p（元） 单位变动成本b （元 ）
甲 800 20.20 15.4
乙 1000 12.5 7.8
解:差量收入=20.2*800-12.5*1000=3660 差量成本=15.4*800-7.8*1000=4520 差量损益=3660-4520=-860 结论：生产乙较有利。
在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的成本， 必须考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，可以不予 考虑。
九、可选择成本与约束性成本
可选择成本是由企业管理者的决策来决定其是否发生 的固定成本，如广告费、培训费、职工培训费、管理人员 奖金、研究开发费等。
约束性成本是为进行企业经营而必须负担的，不能改 变的最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提 的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等。
4、相关损益分析法
以相关损益（各方案的相关收入 - 相关成本）P 指标的大 小作为决策评价指标。P 越大说明获利能力越大。
5、相关成本分析法
在各备选方案的相关收入为0时，以相关成本最低的方案为 最优方案。
6、成本无差别点法
各备选方案的相关收入均= 0，相关业务量不确定时，
通过判断在不同水平的业务量与成本无差别点业务 量之间的关系作出决策
方案 项目
相关收入
相关成本合计 ： 增量成本
专属成本
差别损益分析表
开发A品种 开发B品种
差异额
200*6000=1200000
968000 160*6000=960000
8000
100*10000=1000000 +200000
770000 70*10000=700000
70000
+198000
差别损益
关范围内随单位产量的增加而增加。
五、沉没成本：是指过去已经发生并无法由现在 或将来的任何决策所改变的成本。是对现在或将 来的任何决策都无影响的成本。
[例]企业有一台旧设备要提前报废，其原始成本为10000 元，已提折旧8000元，折余净值为2000元。假设处 理这台旧设备有两个方案可予考虑：
一是将旧设备直接出售，可获得变价收入500元； 二是经修理后再出售，则需支出修理费用1000元，但可得 1800元。
八、专属成本和联合成本
专属成本是指可以明确归属于企业生产的某种产品， 或为企业设置的某个部门而发生的固定成本。专属成本是 与特定的产品或部门相联系的特定成本。例如专门生产某 种产品的专用设备折旧费、保险费等。
联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门的设置 而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的成本。如 在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车 间成本等，都是联合成本。
乙 6 2 4 1000 4000 4/1=4
结论：生产乙较有利。
3、差别损益分析法
以差别损益作为评价方案取舍的标准，此法建立在正确确定 相关收入和相关成本的基础上。
例题4：采用例3的资料，但假定开发过程中要装备不
同的专用模具，相应分别需要追加专属成本为 8000元、70000 元。用差别损益分析法作出开发新品种的决策。
产量 8000
总成本
固定成 本
6000
变动成 本
24000
产量增加1000件 的差异成本
固定成 变动成
本
本
—
—
单位成本
固定成 本
0.75
变动成 本
3
产量增加1000件 的差别单位成本
固定成 变动成
本
本
—
—
9000 6000 27000 0
+3000 0.67 3
-0.08 0
10000 6000 30000 0
解：A品种的单位贡献边际=200 – 160 = 40 元/件 B品种的单位贡献边际=100 – 70 = 30 元/件
1900
于外购总成本比自制总成本高1900元，在其他条件相同时 ，应选择自制方案。
三、狭义的差量成本：是指由于生产能力 利用程度的不同而形成的成本差异，亦称 增量成本。
[例]某企业生产A产品，最大生产能力为年产 10000件，正常利用率为最大生产能力的80%， A产品单位变动成本为3元，年固定成本为6000 元按生产能力正常利用率可达到的产量8000件 分摊，每件单位固定成本为0.75元。则以年产 量8000件为基础，每增加1000件产品的生产量 而追加的差异成本计算如表。
在进行决策时，只将这两个方案加以比较，直接 出售可得收入500元，而修理后可得净收入800元（ 1800-1000）显然，采用第二方案比采用第一方案可 多得300元。所以，应将旧设备修理后再出售。
六、重置成本：是指目前从市场上购买同一项原有 资产所需支付的成本，亦称为现时成本或现行成本
在商品订价决策中，一般需将重置成本作为重点考虑 对象。
[例]国华商场今年一月份购进牛仔裤10000条，购入价45 元。五月中旬有某顾客愿意单价50元全部买去。若按 历史成本为基础来考虑，似乎每条可获购销差价5元 ，共获毛利50000元。但按管理会计观点，要做出正 确的订价决策，必须以重置成本为根据。若五月份在 市场上该牛仔裤的现时成本需52元，那么现以单价50 元出售，不仅不获利，反而每条亏损2元。
七、付现成本：是指由现在或将来的任何决策 所能够改变其支出数额的成本。
[例]：企业计划进行A产品的生产。现有甲设备一台，原 值50000元，已提折旧35000元，折余净值15000元。 生产A产品时，还需对甲设备进行技术改造，为此须 追加支出10000元。如果市场上有乙设备出售，其性 能与改造后的甲设备相同，售价为20000元。在是否 改造旧设备的决策中，因为旧设备的折余净值属于 沉没成本，不影响决策。应将改造旧设备的付现成 本10000元与购买新设备的20000元进行比较，从而 作出正确的抉择：选择改造旧设备将比购买新设备 节约支出10000元。
关键：确定成本分界点→使两个方案预期成本相等的点
例：
调整准备费
单位加工费
普通车床
1000
10
自动车床
2000
5
其他
3000
第二节 短期经营决策方法 1、单位资源贡献毛益法
以有关方案的单位资源贡献毛益指标作为决策 评价指标，它是正指标，即备选方案中该指标最大 的方案中选。 单位资源贡献毛益 =
前提：生产只受到一项资源的约束，固定成本为无 关成本。
缺点：到底可以多获多少利润不清楚。
例题1：某企业尚有一定闲置的设备台时。拟用于开发A 、
要求：用单位资源贡献边际法作出开发哪种产品的决策， 说明理由。
解：A品种的单位贡献边际=100-60=40元/件；
每台时的贡献边际=40/2=20元/小时 > =80/8=10
单位甲材料贡献边际=40/5=8元/千克 < =80/2=40
注：甲材料的资源不限制，只需要考虑设备资源的贡献边 际。故选择A产品作为开发对象。
2、贡献边际（毛益）总额分析法
以有关方案的贡献边际总额（Tcm）作为决策评价指 标。也是正指标，即哪个方案指标大就是最优方案。
例题3：仍以例1的资料，假定企业现有甲材料60000千克。
计算：利用甲材料分别开发 A、B 两种产品的相关业务量。 用贡献边际总额法作出开发哪种新品种的决策。
解：开发A品种的相关业务量= 60000 / 10 = 6000 件 开发B品种的相关业务量= 60000 / 6 = 10000 件 开发A品种的贡献边际总额= （200 – 160 ）* 6000 = 240000 元 开发B 品种的贡献边际总额= （100 – 70 ）*10000 = 300000 元 故：开发B 品种更有利。 可见，结论与例1一致，但已知的前提条件有区别。 注：有关方案的相关收入不能为0，且可以计算。
产量（件） 100 101 102
总成本（元） 800 802 804
边际成本（元） — 2 2
103
806
2
104
808
2
105
918
110
106
920
2
107
922
2
从100增加到104件时，在相关范围内固定成本不随产量 变化而只是变动成本随产量变化；104—105超出了原来的相 关范围，增加固定成本，边际成本又以固定数值2，在新的相
开发A品种可获得的单位资源贡献边际 = 40 / 10 = 4 元/千克 开发B品种可获得的单位资源贡献边际 =30 / 5 = 5元/千克
（ > 4元/千克） 故：开发B 更有利。
例题2：某企业尚有一定闲置的设备台时，拟用于开发一
种新产品，现有A、B两个品种可以选择，pA=100，bA=60, 单位产品台时消耗定额为2小时/件。此外，还需消耗甲材 料，其单耗定额为5千克/件；pB=120，bB =材料的单耗定额为2千克/件。假 定甲材料的供应不成问题。
一、机会成本：是指在使用资源的决策分析过程 中，选取某个方案而放弃其他方案所丧失的“潜 在收益”。
[例]：某公司现有一空闲的车间，既可以用于A产品 的生产，也可以用于出租。如果用来生产A产品，其 收入为35000元，成本费用为18000元，可获净利 17000元；用于出租则可获租金收入12000元。
[例]：某公司全年需要1200件甲零件，可以外购也可以自 制。如果外购，单价为5元；如果自制，则单位变动成 本为3元，固定成本500元。外购或自制决策的成本计 算如表所示。
项目 方案
外购
采购成本 变动成本 固定成本
1200*5=6000
总成本
6000
自制
差量成本
1200*3=3600 500
4100
一般说来，可选择成本是相关成本，约束性成本是无 关成本。
十、相关成本与无关成本
相关成本是对决策有影响的各种形式的未来成本，如 差量成本、机会成本、重置成本、边际成本、付现成本、 专属成本、可选择成本等。
无关成本是对决策没有影响的成本，这类成本过去已 经发生，或对未来决策没有影响，因而不予考虑，如沉没 成本、联合成本、约束性成本等。
+3000 0.6
3
-0.07 0
在相关范围内，产量不超过其最大生产能力10000件时 ， 固定成本总额不随产量的变动而变动，每增加生产
1000件产品而追加的成本额为变动成本3000元。单位成
本中的固定部分则呈降低的趋势。
四、边际成本：就是指在企业的生产能量的相关范围 内每增加或减少1个单位产量所引起的成本变动数额。
例:某厂利用闲置生产能力1000机器小时可生产 甲或乙,请问生产那种产品较为有利?
项目
甲
乙
单价p（元）
20
6
单位变动成本b （元 8
2
）
单位产品所需机时 5
1
项目 单价p（元） 单位变动成本b （元） 单位产品边际贡献 产量 边际贡献总额 单位机时边际贡献
甲 20 8 12 200 2400 12/5=2.4
在决策中，如果选择用于生产A产品，则出租 方案必然放弃，其本来可能获得的租金收入12000元 应作为生产A产品的机会成本由生产A产品负担。生 产A产品将比出租多获净利5000元。
在决策分析中考虑机会成本，才能对该方案 的经济效益做出全面的、合理的评价，最后正确判 断被选用的方案是否真正最优。
二、广义的差量成本：是指企业在进行经营决策时， 根据不同备选方案计算出来的成本差异。亦称差别成 本或差额成本。
第五章 短期经营决策
第一节 短期经营决策常用的成本概念 第二节 短期经营决策方法 第三节 短期经营决策举例 第四节 经济订货量决策
第一节 经营决策常用的成本概念
经营决策中，需要通过比较不同备选 方案经济效益的大小进行最优化选择。 而影响经济效益大小的一个重要因素就 是成本的高低，成本的高低决定了备选 方案的优劣。因此，必须熟悉经营决策 中常用的成本概念。
成本无差别点业务量 = 两方案相关固定成本之差 Y 成本 Y B= a2 + b2 x 两方案单位变动成本之差
a1>a2, b1<b2 YA= a1 + b1 x x0=
a1 a2
若业务量> x0，A 方案优；业务量
< x0 ，B 方案优
无差别点x0 X 业务量
如左图示
成本无差别点法
（适用于预期收入差别不大情况）
+20000
可见，开发A产品可多获20000元利润
例：某厂用同一设备可生产甲或乙,请问生产那种产品较为 有利?
项目 预计销量x(件) 预计单价p（元） 单位变动成本b （元 ）
甲 800 20.20 15.4
乙 1000 12.5 7.8
解:差量收入=20.2*800-12.5*1000=3660 差量成本=15.4*800-7.8*1000=4520 差量损益=3660-4520=-860 结论：生产乙较有利。
在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的成本， 必须考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，可以不予 考虑。
九、可选择成本与约束性成本
可选择成本是由企业管理者的决策来决定其是否发生 的固定成本，如广告费、培训费、职工培训费、管理人员 奖金、研究开发费等。
约束性成本是为进行企业经营而必须负担的，不能改 变的最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提 的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等。
4、相关损益分析法
以相关损益（各方案的相关收入 - 相关成本）P 指标的大 小作为决策评价指标。P 越大说明获利能力越大。
5、相关成本分析法
在各备选方案的相关收入为0时，以相关成本最低的方案为 最优方案。
6、成本无差别点法
各备选方案的相关收入均= 0，相关业务量不确定时，
通过判断在不同水平的业务量与成本无差别点业务 量之间的关系作出决策
方案 项目
相关收入
相关成本合计 ： 增量成本
专属成本
差别损益分析表
开发A品种 开发B品种
差异额
200*6000=1200000
968000 160*6000=960000
8000
100*10000=1000000 +200000
770000 70*10000=700000
70000
+198000
差别损益
关范围内随单位产量的增加而增加。
五、沉没成本：是指过去已经发生并无法由现在 或将来的任何决策所改变的成本。是对现在或将 来的任何决策都无影响的成本。
[例]企业有一台旧设备要提前报废，其原始成本为10000 元，已提折旧8000元，折余净值为2000元。假设处 理这台旧设备有两个方案可予考虑：
一是将旧设备直接出售，可获得变价收入500元； 二是经修理后再出售，则需支出修理费用1000元，但可得 1800元。
八、专属成本和联合成本
专属成本是指可以明确归属于企业生产的某种产品， 或为企业设置的某个部门而发生的固定成本。专属成本是 与特定的产品或部门相联系的特定成本。例如专门生产某 种产品的专用设备折旧费、保险费等。
联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门的设置 而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的成本。如 在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车 间成本等，都是联合成本。
乙 6 2 4 1000 4000 4/1=4
结论：生产乙较有利。
3、差别损益分析法
以差别损益作为评价方案取舍的标准，此法建立在正确确定 相关收入和相关成本的基础上。
例题4：采用例3的资料，但假定开发过程中要装备不
同的专用模具，相应分别需要追加专属成本为 8000元、70000 元。用差别损益分析法作出开发新品种的决策。
产量 8000
总成本
固定成 本
6000
变动成 本
24000
产量增加1000件 的差异成本
固定成 变动成
本
本
—
—
单位成本
固定成 本
0.75
变动成 本
3
产量增加1000件 的差别单位成本
固定成 变动成
本
本
—
—
9000 6000 27000 0
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