企业内部控制与财务舞弊治理研究
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１ 、 内部 控 制 与 财 务 舞弊 之 间 的相 关 关 系
（ １ ） 内部控 制能 有效 防止 舞弊行为的发生。管理舞弊是指 直接 由组织管理层实施的突破现有会计规 范，蓄意错误呈报 、 遗漏财 务报告 中应予披露 的内容 ，或提供虚 假会计信 息的行 为。管理 舞弊 的作弊者通常于事前精心设计 ， 事后极 力设法隐
管 理 世 界
■＿ ｒＩ ｏ ｆ 、 Ｉ Ｔ Ｅ — Ｍ Ｐ Ｏ Ｒ Ａ Ｒ Ｙ Ｅ — Ｃ Ｏ Ｎ Ｏ Ｍ Ｉ Ｃ Ｓ
【 摘要 】中外学者普遍认 同内部控制脆 弱是诱 导财务舞弊
发 生 的 主要 原 因 ， 内部 控 制 是 公 司 治理 中 用 于 防 范舞 弊发 生 的 重 要 手段 。 内部控 制与 财 务 舞 弊之 间 的逻 辑 关 系使 内部 控 制 能
舞弊风险因素具 有多样性 的特征 ， 有效的 内部控制对揭示和防
定 有 效 的 内部 控 制 制 度 以 防 范财 务 舞 弊 。
【 关键词】 内部控制 财务舞弊 利益相关者 逻辑 关系
内部控制起源很早 ， 在公元前 ３ ６ ０ ０ －３ ２ ０ ０ 年就已经出现 内
部控制 活动 。由于所有权和经营权 的分 离 ， 在２ ０世纪 初 ， 公司 治理 层之间 的约 束激励机制和 内部管理控 制机制越 来越受到 人们重视 。随着安然 、 银广夏 、 中航油 、 科龙等财物舞弊案件 的
通过 理论与实证分析 证实了 内部控制与财 务舞弊之 间有 必然 的联 系，有效的内部控制有助于防范财务舞弊的发生 ， 财 务舞弊是检验 内部控制有效性的根本途径 ； 制定内部控制的根
本 目的在于提高会计信 息质量 ， 防止财务舞 弊的发生 ， 内部控
制与财务舞弊 在相互博弈中达到权衡 而生。
一
、
内 部控 制与 财 务 舞 弊 观点 综 述
中外学 者普遍认 同内部控制 脆弱是诱 导财务舞弊 发生的 主要原 因 ，就内部控制与财务舞弊相关 的理论研 究 ： Ｔ ｒ ｅ ａ ｄ ｗ ａ ｙ ｃ ｏ ｍ ｍ ｉ ｔ ｔ ｅ ｅ （ １ ９ ８ ７ ） 提出了著名的反舞弊四层次机制理论 ， 分别是 高 层的管理 、 业务经营过 程的内部控 制 、 内部审计和 外部独立 审计理论 ， 该理论建议用有效 的内部控制机制去防止会计舞弊 的发生 ； Ｄ ０ ｙ ｌ ｅ （ ２ ｏ ０ ７ ） 认为有效的内部控制系统是高质量财务报 告的基 石 ， 因为较强的内部控制可以抑制盈余管理与财 务舞弊 的发生 ； 黄新建 （ ２ ０ ０ ６ ） 认为在中国财务舞弊的发生主要 因为 该 上市公 司利 用关联关 系和 资产重组 、 侵 占上市 公司资金 、 变 更
境、 目标制定 、 事项识 别 、 风 险评 估 、 风险反映 、 控制活动 、 信 息
以实现共同利益的最大化 。只有将所有 内部利益相关者的利益 捆成一团去制定相应的财务制度 ， 才能形成最切实有效 的内部
控制组织 。
二、 内 部控 制 与 财 务 舞弊 的逻 辑 关 系
与沟通 、 监控 ” 八 个要素 。杨雄胜 （ ２ ０ ０ ５ ） 指出“ 内部控 制的兴衰 与相应的会计的强弱 紧密相关” 。内部控制 已然成 为会计理 论 的重要组成部分 ， 内部控制理论在防止财 务舞弊 发生方面有重 要作用 。然而早 期的内部 控制 内涵 更多地局限于审计的视角 ， 随 着两权分离的出现 ， 管理者需要 向所有 者提供 其经营活动的 成果信息 ，因此如何 保证 提供 的信 息的质量就显得尤为重要 ， 这在一定程度上防止了财务舞弊 的发生。内部控制作为一种保
范关联方交易舞弊风险有重要作用。王竹泉（ ２ ０ ０ ８ ） 认为利益相 关者理论在内部控制中对于 防止 财务舞弊的发生更有意义 ， 企
业的 目标是为了实现内部利 益相 关者利益最大化 ， 而不再是股 东利益最大化 。内部控制体系的构建将以实现 内部利益相关者
发生 ， 出现这些案件的主要原因是内部管理疏漏导致蓄意 会计
造假和经济犯罪频发。目前我国多数上市公司内部控制状况不
整体的利益最大化为最终目的 。内部利益相关者之间通过有形
或无形的契约联系在一起 ，在相互协调下制定内部控制体系 ，
太理想 ， 使得理论界和实务界对内部控制的研究和实践越 来越 关 注。Ｃ Ｏ Ｓ Ｏ委 员会 １ ９ ９ ２ 年提 出并于 １ ９ ９ ４ 年修 改的《 内部控 制—整 体框 架》 对 内部控制 框架 ， 将 内部 控制 细化 为“ 内部 环
的， 内部 控 制 与 财 务 舞 弊 之 间 的权 衡 关 系是 作 弊 收 益 与发 现 风 险 之 间 的权 衡 。应从 政 策 角度 、 利 益 相 关 者 角度 、 公 司 角度 去 制
务舞弊发生方面 ： 郝玉贵 ， 刘李晓（ ２ ０ １ ２ ） 通过分析紫金药业 以及 中国众 多上市 公司行为认 为关联方及其 交易是潜在 财务舞弊 的风 险领 域 ， 也 是监管者关注和风 险预警的重 点 ， 关联方交 易
的疏漏 ， 就 内部控制与财务舞弊相关的实证研究 ： 刘 立国 、 杜莹 （ ２ ０ ０ ５ ） 发现执行董事比例较高和流通股比例较低的比较易于发 生舞弊事件 ； 杨清香（ ２ ０ ０ ９ ） 通过实证研究 ， 系统分析了董事 会特 征与财务舞弊之间的必然关系。就如何加强内部控制以防止财
有效防止舞弊行为的发生 ， 防 范舞 弊 行 为是 内部 控 制 的 制 定 目
瞒， 内部控制制度越差 ， 越难有效 预防与检查舞弊行为 。 根据亚
当・ 斯密提出的理性人基本假设，财务舞弊也是因为经济人受
到利益驱动 所做出的一种在作 弊收益与 发现风险之 间收益衡 量 。如果 内部控制制度严格 ， 会产生较大 的发现风险 ， 使经济人
在作弊收 益与发现风险之间权衡 ， 不敢轻易犯险 。刘立 国、 杜莹
（ １ ） 内部控 制能 有效 防止 舞弊行为的发生。管理舞弊是指 直接 由组织管理层实施的突破现有会计规 范，蓄意错误呈报 、 遗漏财 务报告 中应予披露 的内容 ，或提供虚 假会计信 息的行 为。管理 舞弊 的作弊者通常于事前精心设计 ， 事后极 力设法隐
管 理 世 界
■＿ ｒＩ ｏ ｆ 、 Ｉ Ｔ Ｅ — Ｍ Ｐ Ｏ Ｒ Ａ Ｒ Ｙ Ｅ — Ｃ Ｏ Ｎ Ｏ Ｍ Ｉ Ｃ Ｓ
【 摘要 】中外学者普遍认 同内部控制脆 弱是诱 导财务舞弊
发 生 的 主要 原 因 ， 内部 控 制 是 公 司 治理 中 用 于 防 范舞 弊发 生 的 重 要 手段 。 内部控 制与 财 务 舞 弊之 间 的逻 辑 关 系使 内部 控 制 能
舞弊风险因素具 有多样性 的特征 ， 有效的 内部控制对揭示和防
定 有 效 的 内部 控 制 制 度 以 防 范财 务 舞 弊 。
【 关键词】 内部控制 财务舞弊 利益相关者 逻辑 关系
内部控制起源很早 ， 在公元前 ３ ６ ０ ０ －３ ２ ０ ０ 年就已经出现 内
部控制 活动 。由于所有权和经营权 的分 离 ， 在２ ０世纪 初 ， 公司 治理 层之间 的约 束激励机制和 内部管理控 制机制越 来越受到 人们重视 。随着安然 、 银广夏 、 中航油 、 科龙等财物舞弊案件 的
通过 理论与实证分析 证实了 内部控制与财 务舞弊之 间有 必然 的联 系，有效的内部控制有助于防范财务舞弊的发生 ， 财 务舞弊是检验 内部控制有效性的根本途径 ； 制定内部控制的根
本 目的在于提高会计信 息质量 ， 防止财务舞 弊的发生 ， 内部控
制与财务舞弊 在相互博弈中达到权衡 而生。
一
、
内 部控 制与 财 务 舞 弊 观点 综 述
中外学 者普遍认 同内部控制 脆弱是诱 导财务舞弊 发生的 主要原 因 ，就内部控制与财务舞弊相关 的理论研 究 ： Ｔ ｒ ｅ ａ ｄ ｗ ａ ｙ ｃ ｏ ｍ ｍ ｉ ｔ ｔ ｅ ｅ （ １ ９ ８ ７ ） 提出了著名的反舞弊四层次机制理论 ， 分别是 高 层的管理 、 业务经营过 程的内部控 制 、 内部审计和 外部独立 审计理论 ， 该理论建议用有效 的内部控制机制去防止会计舞弊 的发生 ； Ｄ ０ ｙ ｌ ｅ （ ２ ｏ ０ ７ ） 认为有效的内部控制系统是高质量财务报 告的基 石 ， 因为较强的内部控制可以抑制盈余管理与财 务舞弊 的发生 ； 黄新建 （ ２ ０ ０ ６ ） 认为在中国财务舞弊的发生主要 因为 该 上市公 司利 用关联关 系和 资产重组 、 侵 占上市 公司资金 、 变 更
境、 目标制定 、 事项识 别 、 风 险评 估 、 风险反映 、 控制活动 、 信 息
以实现共同利益的最大化 。只有将所有 内部利益相关者的利益 捆成一团去制定相应的财务制度 ， 才能形成最切实有效 的内部
控制组织 。
二、 内 部控 制 与 财 务 舞弊 的逻 辑 关 系
与沟通 、 监控 ” 八 个要素 。杨雄胜 （ ２ ０ ０ ５ ） 指出“ 内部控 制的兴衰 与相应的会计的强弱 紧密相关” 。内部控制 已然成 为会计理 论 的重要组成部分 ， 内部控制理论在防止财 务舞弊 发生方面有重 要作用 。然而早 期的内部 控制 内涵 更多地局限于审计的视角 ， 随 着两权分离的出现 ， 管理者需要 向所有 者提供 其经营活动的 成果信息 ，因此如何 保证 提供 的信 息的质量就显得尤为重要 ， 这在一定程度上防止了财务舞弊 的发生。内部控制作为一种保
范关联方交易舞弊风险有重要作用。王竹泉（ ２ ０ ０ ８ ） 认为利益相 关者理论在内部控制中对于 防止 财务舞弊的发生更有意义 ， 企
业的 目标是为了实现内部利 益相 关者利益最大化 ， 而不再是股 东利益最大化 。内部控制体系的构建将以实现 内部利益相关者
发生 ， 出现这些案件的主要原因是内部管理疏漏导致蓄意 会计
造假和经济犯罪频发。目前我国多数上市公司内部控制状况不
整体的利益最大化为最终目的 。内部利益相关者之间通过有形
或无形的契约联系在一起 ，在相互协调下制定内部控制体系 ，
太理想 ， 使得理论界和实务界对内部控制的研究和实践越 来越 关 注。Ｃ Ｏ Ｓ Ｏ委 员会 １ ９ ９ ２ 年提 出并于 １ ９ ９ ４ 年修 改的《 内部控 制—整 体框 架》 对 内部控制 框架 ， 将 内部 控制 细化 为“ 内部 环
的， 内部 控 制 与 财 务 舞 弊 之 间 的权 衡 关 系是 作 弊 收 益 与发 现 风 险 之 间 的权 衡 。应从 政 策 角度 、 利 益 相 关 者 角度 、 公 司 角度 去 制
务舞弊发生方面 ： 郝玉贵 ， 刘李晓（ ２ ０ １ ２ ） 通过分析紫金药业 以及 中国众 多上市 公司行为认 为关联方及其 交易是潜在 财务舞弊 的风 险领 域 ， 也 是监管者关注和风 险预警的重 点 ， 关联方交 易
的疏漏 ， 就 内部控制与财务舞弊相关的实证研究 ： 刘 立国 、 杜莹 （ ２ ０ ０ ５ ） 发现执行董事比例较高和流通股比例较低的比较易于发 生舞弊事件 ； 杨清香（ ２ ０ ０ ９ ） 通过实证研究 ， 系统分析了董事 会特 征与财务舞弊之间的必然关系。就如何加强内部控制以防止财
有效防止舞弊行为的发生 ， 防 范舞 弊 行 为是 内部 控 制 的 制 定 目
瞒， 内部控制制度越差 ， 越难有效 预防与检查舞弊行为 。 根据亚
当・ 斯密提出的理性人基本假设，财务舞弊也是因为经济人受
到利益驱动 所做出的一种在作 弊收益与 发现风险之 间收益衡 量 。如果 内部控制制度严格 ， 会产生较大 的发现风险 ， 使经济人
在作弊收 益与发现风险之间权衡 ， 不敢轻易犯险 。刘立 国、 杜莹