企业合并过程中商誉的探讨

摘要：合并商誉的确认是企业并购中的复杂问题之一。本文分析了合并商誉的产生原因，商誉的本质以及合并商誉的确认与计量方法。针对负商誉的性质，总结了几种主要观点，以及不同理解下负商誉的处理方法。总之，负商誉的性质具有多元性，应根据负商誉的产生原因合理确定。目前我国会计准则对于商誉的处理方法虽然还不尽完善，但在目前的大环境下还是比较可行的。

关键词：合并商誉自创商誉负商誉后续计量

近年来，上市公司并购活动越来越频繁，并购中出现的会计问题也越来越多，合并商誉问题就是其一。

企业合并按照合并双方合并前后最终控制方是否变化分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，采用权益结合法，按照账面价值确认合并方取得的净资产和股权投资，以及支付的合并对价，差额调整资本公积，不确认商誉。非同一控制下的企业合并，采用购买法，按照公允价值确认购买方取得的可辨认净资产和长期股权投资的初始投资成本，以及付出的资产，发生的负债，发行的权益性证券，差额确认商誉或负商誉。由此就涉及到合并商誉的确认和计量。

一、商誉的本质

关于合并商誉的本质，国际会计准则定义为“商誉是由不能分别辨认并单独确认的资产所形成的未来经济利益”。美国评估界认为“商誉是企业拥有的超过其净资产正常报酬率的获利能力”。总之，商誉是企业一项不可辨认的资产，能使企业预期获取超额利润。合并商誉的影响因素包括被购买方的地理位置，产品品牌，员工素质，管理水平，市场潜力，企业合并的协同效应等诸多影响合并主体获利能力的因素。

二、商誉的确认

目前，国际会计界尚没有确认和计量企业自创商誉的规范，只有企业合并才有可能确认合并商誉。这一方面是因为合并商誉的确认计量有客观的依据，即合并成本与被合并企业可辨认净资产的公允价值之差。而自创商誉无法可靠计量，能为企业带来多少未来超额收益无法准确预知。另一方面，合并商誉是在企业并购活动中一次形成的，其确认计量的成本较少。而自创商誉是随着企业的发展逐步积累形成的,，其积累过程可能是稳定的，也可能具有跳跃性、波动性。因此自创商誉的确认计量更为困难。

非同一控制下合并后主体的法律形式不同，商誉的确认也存在差别。对于不

形成母子公司关系的企业合并交易，即吸收合并和新设合并，购买日购买方的账务处理中就能够单独确认商誉，在合并后存续企业的个别资产负债表中单项列示。对于形成母子公司关系的控股合并交易，合并日是按合并成本的公允价值确认长期股权投资的初始投资成本，因此商誉价值已经包含在合并成本中。这样，在合并日购买方的个别资产负债表中没有单独列报商誉，而是将其包含在“长期股权投资”项目中，只有在合并日合并资产负债表中才会单独列报合并商誉。

三、负商誉的性质及处理方法

一般情况下，企业合并形成的都是正商誉，但也存在负商誉的情况。当合并成本小于取得的被合并方可辨认净资产公允价值时，产生负商誉。对于负商誉的理解存在以下几种观点：一是负商誉是合并企业的自创商誉。因为合并企业具有知名的产品品牌、销售渠道、市场高占有率、先进的管理体制等商誉，所以能够以低价收购。对于被购企业来说之所以愿意以低于本企业净资产公允价值出售,是为了获得收购企业的商誉资产的投资。所以在收购中表现出来的负商誉只是收购公司自创商誉的转化形式。收购企业商誉的价值之所以用负商誉的形式表现出来,是因为收购企业的商誉未入账。二是负商誉是一种负债，是购买企业替被购企业承担的未来的资产贬值或收益减少的责任。这一观点认为负商誉的存在是因为被购企业存在一些账面上未能反映的不利因素（隐性成本或隐性负债），这些不利因素将影响企业未来的经营活动，导致企业未来资产贬值和经济利益减少。三是负商誉是一种利得。合并方以较少的资金换来了较多的净资产, 这个差额是进行资产交易过程中的节约，是一种利得。以上各观点从某个侧面描述了负商誉的本质，各有利弊。根据负商誉产生的各种原因，负商誉的本质具有多元性。

根据对负商誉的不同理解，会计处理方法也有所不同。

第一种方法是把负商誉确认为当期损益。因为负商誉产生于廉价的交易，它代表了本期资本交易中的利得，所以应该在合并日确认为收益计入营业外收入。但是直接把负商誉确认为当期损益没有考虑到负商誉的产生对将来收益的影响，负商誉是由于隐性负债、经营不善、员工素质低等原因造成，日后经济收益可能明显减少，把负商誉计为当期损益会导致当期收益增加，未来收益减少而不能得到补偿。因此这样的处理方法会导致收益波动巨大，而且有失配比原则，并且可以看出该处理方法不能够反映负商誉对财务状况的影响。虽然处理简单，但不是一个恰当合理的会计处理方法。

第二种方法是将负商誉确认为递延收益。由于被收购企业存在隐性的不利因素，将导致未来盈利能力的下降，而负商誉正是对并购企业的一种补偿。因此负商誉应当作为一项收益，与相关期间内的费用配比，即将购入的资产均以公允价值入账，而将其公允价值之和与实际购买成本的差额确认为负商誉并视作一项递

延收益，并在并购后的一定期限内摊入各期收益，即贷记“递延收益”。但是，在负商誉未摊销完以前形成递延收益列示在资产负债表“其他非流动资产”项目中，这样处理不符合负商誉的性质。这种方法在摊销过程中会导致企业收益无故增加，增加了企业的赋税压力。可见该方法有失相关性原则。而且没有考虑货币时间价值的影响，在各期分摊没有合理的基础，分摊方法的选择也难以确定。

第三种方法是将负商誉确定为负债。在被并购企业经营不善等不利因素出现时，会导致未来经济收益的减少，以低于公允价值的价格购买企业正是对未来经济收益减少的补偿，因此负商誉基本符合负债概念和特征，并可在并购的时候根据具体原因列为各种负债项目，如应付下岗职工安置费等，当发生相应费用时，就用该项目冲抵负商誉，直至所剩下的负商誉为零。但是确定为负债只是考虑了购买成本低于公允价值差额中隐性负债部分，没有考虑资产公允价值高估的部分和负商誉部分，这样会高估资产和负债，最重要的是没有考虑对负商誉未来经营业绩的影响，所以并不合理。

第四种方法是将并购成本低于被并购方净资产公允价值的差额确认为资本公积，在合并企业的财务报表中记为权益的增加，等到被并购的资产折旧或出售时，再转入已实现利润的储备金项目。这种直接调整权益将购进的商誉并入到并购方自创商誉中的方法不会虚增利润，符合会计的客观性原则。但是，该处理方法认为负商誉是合并企业的自创商誉在收购价格上的体现，而自创商誉又是合并企业在前期经营中累积所致，因此不应在后期分摊。这样做会导致对企业自创商誉和合并商誉的计量混为一谈，缺乏必要的理论依据。将负商誉直接计人资本公积，虽然不会虚增收入，但人为增加了所有者权益，使企业无法从根本上揭示净资产变动的原因，有悖于经济事实。它忽视了负商誉对未来盈利能力的影响，也没有考虑公允价值被高估的可能性。所以这种方法也不太合理。

目前，我国企业会计准则的规定是，首先要对产生该差额的因素进行复核，即一方面要对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值进行复核，另一方面要对购买方确定的合并成本进行复核，经过复核认定合并成本确实小于取得的被购买方可辨认净资产的公允价值之后，将其差额计入当期损益。

四、商誉的后续计量

关于外购商誉后续计量的方法有四种分别为永久保留法，直接冲销法，系统摊销法和减值测试法。永久保留法是将外购商誉确认为企业的一项永久性资产，除非有证据表明商誉发生了不可逆转的贬值或者企业被整体出售时才对商誉予以注销，否则不进行任何摊销或冲减。直接冲销法是在取得外购商誉时，先将其确认为一项资产，随即将其全额注销，冲减合并企业的股东权益，不在账面保留任何余额。系统摊销法是将商誉单独确认为一项无形资产，并在其预期的受益期

间或法律规定的最高年限内系统摊销并冲减各期的收入。减值测试法是在特定的时点采用该方法对商誉的账面价值进行调整。

我国会计准则采用减值测试法对外购商誉进行后续会计处理，不予以摊销，而是至少在每年年末进行减值测试，并确认相应的减值损失，然后按其成本扣除累计减值损失的金额予以计量。这种方法虽然存在着实际操作不够完善的问题，仍然需要我们在以后的实践中不断完善，但就经济全球化的大趋势来看，还是比较可行的。

参考文献：

[1]冯卫东,郑海英.企业并购商誉计量与披露问题研究[J].财政研究.2013(08)

[2]吴琼.合并商誉的会计处理问题探析[J].时代金融.2014(08)

[3]崔永梅,张英.企业合并商誉及其减值的价值相关性研究[J].会计之友.2014(08)

[4]张梦楠.基于新会计准则的合并商誉问题探析[J].北方经贸.2014(09)

[5]牟宸雨.对商誉会计的一些认识[J].经济研究导刊.2014(11)

[6]王志芹.合并商誉会计处理的国际比较探讨[J].财会研究.2015(01)

[7]张平雯,李平.购买法下合并商誉计量问题研究[J].合作经济与科技.2015(02)

[8]邵争艳.商誉会计变迁国际比较与启示[J].财会通讯.2015(03)

[9]杨雅洁.关于企业并购商誉会计问题的思考[J].知识经济.2015(03)

[10]李光珍.关于并购商誉初始计量问题的探讨[J].财经界(学术版).2015(04)

合并财务报表时合并商誉金额的确定

□财会月刊· 全国优秀经济期刊2012．5上旬□·28 ·合并财务报表时合并商誉金额的确定【摘要】企业在合并过程中可能会产生合并商誉，并且在以后的经营过程中可能会涉及持股比例变化的情况，如购买子公司的少数股权、不丧失控制权情况下处置对子公司的投资等，那么在这些情况下合并财务报表合并商誉金额是否会发生变化以及如何变化呢？文章对此进行了分析，并且通过几个实例具体分析了合并财务报表中合并商誉金额的确定。【关键词】企业合并合并商誉控制董洵王保胜（中央财经大学会计学院北京100081）一、企业合并及合并商誉企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并按合并各方的关系不同分为同一控制下和非同一控制下的企业合并两种方式。 1．同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终控制且该控制是非暂时性的。①控制：一般是指一方对另一方持股比例达到50%以上。控制方为母公司，被控制方为子公司。此外，存在一些如母公司拥有的表决权资本不足半数却能控制、表决权资本过半数却不能控制等特殊情况。②非暂时性：是指合并各方在合并前后受相同方控制达到1年以上（含1年）。 2．非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，是除同一控制下企业合并以外的企业合并。商誉代表的是合并中取得的被购买方有关资产产生的协同效应或合并盈利能力。通过企业合并产生的商誉是指由非同一控制下企业合并产生的商誉，该类合并商誉又分为吸收合并、控股合并产生的商誉两类。吸收合并产生的商誉金额=合并成本-被合并方可辨认净资产公允价值控股合并产生的商誉金额=合并成本-享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额（购买日子公司可辨认净资产公允价值×购买日持股比例）其中，企业合并成本包括购买方为进行合并支付的现金、非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。非同一控制下企业合并有时会涉及持股比例的变化。比如多次交易、购买子公司少数股权、不丧失控制权情况下处置对子公司的投资等。合并商誉是在合并时产生的，不管是一次投资实现合并还是通过多次交易实现合并，只要实现合并商誉就形成了且其金额就确定了，不会再改变。因为首次达到合并只有一次，除非丧失了控制权，所以相应的商誉金额也只有一个。比如持股比例由第一次投资时的30%到第二次投资时的65%，形成控制，又继续投资达到75%，那么实现合并就是由30%增至65%，这是第一次也是最后一次达到合并，所以合并商誉是在持股比例达到65%时产生的，之后再增加持股比例，商誉也不会再增加。同理只要仍处于合并状态，减少股份时商誉金额也不会随之减少。二、合并商誉金额的确定 1.反向购买。以发行权益性证券方式形成非同一控制下的企业合并，通常发行证券的一方为收购方。但在某些情况下，发行证券方因其生产经营决策在合并后被另一方所控制，所以其虽为法律上的母公司，却是会计上的被收购方。法律上母公司有关的可辨认资产、负债在并入合并财务报表时，应以其在购买日的公允价值进行确定。合并成本大于（小于）合并中取得的法律上的母公司（被收购方）可辨认净资产公允价值的份额体现为商誉（确认为合并当期损益）。合并成本＝非上市公司合并前股本×（1÷股权比例－1）×非上市公司每股公允价值 2.直接实现控制。这种情况，按照前文介绍的计算方法直接计算即可。 3.通过多次交易分步实现企业合并。通过多次交易实现企业合并，一旦合并实现，合并商誉就产生了，并且只要是处于合并状态，合并商誉就不会因为持股比例的变化而变化，除非丧失控制权。在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方股权，应当按照该股权在购买日的公允价值重新计算。购买日合并财务报表中合并商誉=购买日前持有的被购买方股权在购买日的公允价值+购买日支付对价的公允价值-应享有被购买方可辨认净资产在购买日公允价值的份额 4.购买子公司少数股权。购买子公司少数股权，是在实现合并后进行的，而合并商誉早在实现合并时就形成了，所以继续购买股权时商誉金额保持不变。 5.不丧失控制权情况下处置部分对子公司的投资。此种情况下，因为不丧失控制权，双方还是处于合并状态，所以合并商誉还是实现合并时的商誉金额。 6.丧失控制权情况下处置部分对子公司的投资。这种情况下，因为丧失了控制权，双方已经不再处于合并状态，所以

关于商誉相关问题的探讨

关于商誉相关问题的探讨摘要商誉是企业的一种无形价值，通常指企业由于所处的地理位置优越，或由于信誉好而获得客户的信任，或由于组织得当，生产经营效益高，或由于技术先进，把握了生产诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值具体表现在该企业的获利能力超过了一般企业的获利水平，即具有超过正常投资酬率的信誉和能力。随着经济的不断发展，企业间竞争的加剧，商誉作为一项无形资源，引起人们的高度关注。商誉的会计处理引起了人们的重视。2006年新企业会计准则对有关商誉的会计处理进行了较大的改革，进行了一些较合理的修改，但尚有一些问题需要进一步讨论。所以本文主要就商誉的概念、来源、发展、构成要素及其确认、摊销进行了阐述。关键词：商誉；概述；确认；摊销

Abstract Goodwill is an intangible value of companies, usually refers their geographical location is superior, or because of good reputation gained the trust of customers, or as well organized, effective production and operation, or due to advanced technology and production know-how to grasp reasons such as the formation of intangible value. This intangible value of the specific performance of the company's profitability over the general level of corporate profits, which have more than the normal rate of investment in the credibility and ability to pay. With the continuous economic development, increased competition among enterprises, goodwill as an intangible resources, a cause for great concern. Accounting for goodwill aroused attention. In 2006 the new accounting standards on the accounting treatment of goodwill for a larger reform, carried out some reasonable modifications, but there are a number of issues need further discussion. Are recognized on the goodwill, amortization and impairment and other issues are discussed to help the development of goodwill accounting. This study mainly on the goodwill accounting purposes the nature of meaning and goodwill, and recognition elements, amortization, and described the current situation of international and domestic. Key words: goodwill; character; elements; confirmation; amortization

浅谈商誉的减值模型和摊销模型

浅谈商誉的减值模型和摊销模型近年来，我国A股上市公司的商誉总值节节攀高，然而伴随而来的是我国资本市场中商誉减值“黑天鹅”事件频繁发生，商誉减值的上市公司股票价接连大跌，引起了监管层、上市公司和媒体的广泛关注，严重影响了资本市场的正常运转，成为学者关注的热点话题。商誉；商誉减值；商誉摊销

1.绪论 1.1研究背景近年来，无论是资本市场中商誉减值的“黑天鹅”事件频繁发生还是上市公司利用商誉减值的手法进行“洗大澡”的财务舞弊事件，使得商誉减值的上市公司股票接连大跌，损害投资者的利益，严重影响了资本市场的运作，引起了各界广泛的关注。证监会于2018年末发布了《会计监管风险提示第8 号——商誉减值》，从商誉减值的会计处理及信息披露、商誉减值事项的审计和与商誉减值事项相关的评估此三方面对常见问题和监管关注事项进行说明，同时，财政部会计准则委员会提出了商誉使用摊销计提的会计处理方法会更好的议题，使“商誉”这一类特殊资产更是成为了学者们关注的热点话题。 2.商誉概念 2.1商誉本质 “商誉的本质”一直以来皆是学术界的争论话题和关注焦点，目前比较受学术界认可的商誉本质理论来源于1965年美国著名会计学家Hendriksen的“三元理论”，即为好感价值理论，超额收益价值理论和总计价账户理论。（1）好感价值理论主要是认为商誉的产生来源于企业之间的商业交往，员工与雇主或者企业与顾客之间相互交往所产生的好感。学术界认为这一理论是合理的，因为顾客和员工，或是合作伙伴都会因为企业外在的形象或信誉而产生印象分数，印象分数若高，则顾客和员工就会对企业产生依赖，从而给企业带来超额的收益和价值，比然而另一种看法则认为好感价值理论忽略了经济理论中非常重要的一个要素——货币，这种由感觉所带来的价值难以用货币来计量且难以核算，所以好感价值理论不能代表商誉的本质。（2）超额收益价值理论认为，商誉的本质便是所有给企业带来过量收益的能力或资本。学术界认为这一观点的合理性在于商誉满足作为资产的基本条件，是一种企业拥有的、潜在的、无形的资源，但学术界的反对理论认为这种观点难以合理的使用参数估计商誉价值，无法使用会计计量的手段来衡量商誉价值。（3）总计价账户理论，也是目前会计界使用最广泛的商誉计量理论，他认为商誉的本质是企业总体价值和账面公允价值之间的差值，学术界认为其理论间接阐明了商誉的实质，并且这种方法可以用会计计量手段进行核算，具有很强的操作性，所以这一理论可以说是非常科学的，但反对这一理论的说法则认为，将商誉这一资产变成了一个“账户”混肴了商誉的本质，并且因为账面价值包含许多未入账资产或负债，衡量时会产生极大的误差。 2.2商誉确认对于商誉的确认主要分两大类，第一类为企业进行并购重组业务所产生的

持股比例变动下合并报表的抵销处理

新企业会计准则规定，对母子公司间股权投资和所有者权益，以及投资收益和净利润的抵销以母公司持有子公司有表决权资本份额(以下称持股比例)为基础。而随着资本市场的不断成熟，股权交易的形式和手段越来越多，子公司进行的一些股权交易，如期权激励等，因其在当期改变了母公司对子公司的持股比例，增加了母公司编制合并报表的难度。本文拟以新企业会计准则的相关规定为基础，对并非母公司投资行为而引起，但导致母公司持股比例变动的特殊交易，如何在合并报表中抵销进行分析。该分析同样适用于子公司间的相互持股及子公司对母公司持股的抵销。一、合并报表抵销处理的难点和重点根据新企业会计准则，母公司长期股权投资、投资收益和子公司所有者权益相关项目的抵销，一般应先按长期股权投资准则所规定的权益法进行调整，再按照调整后的股权投资账面价值和投资收益等编制抵销分录。该处理中的主要难点和重点是对合并报表商誉(或营业外收入)金额的确认，以及母公司长期股权投资账面价值和少数股东权益的确认和处理。 1、合并报表中的商誉(或营业外收入)：是在非同一控制中，母公司为取得子公司的控制权，支付的合并成本大于(或小于)所取得子公司净资产公允价值份额而形成的差额，是母公司长期股权投资成本的重要部分。在编制母公司长期股权投资和子公司所有者权益相关项目的抵销分录中确认。母公司支付的对价由多次交易形成的，合并报表中的商誉为每一单项交易中应确认的商誉之和。 2、合并抵销分录中的长期股权投资：是按长期股权投资准则权益法所确认的母公司长期股权投资账面价值。子公司的所有者权益由母公司和少数股东按各自的持股比例所享有，因此，根据权益法的原理，在没有计提减值准备的情况下，抵销分录中母公司长期股权投资的金额，应等于母公司在资产负债表日享有子公司所有者权益份额和母公司在合并报表中确认的为取得子公司该权益份额而多(或少)支付的对价(即商誉或营业外收入)之和。 3、合并抵销分录中相关项目的逻辑关系：根据合并报表准则，在抵销分录中，子公司的所有者权益和母公司的长期股权投资要全部抵销，同时确认少数股东应享有的权益。因此，如无子公司超额亏损分配，在子公司权益抵销分录中，被抵销的子公司所有者权益加上合并报表中确认的商誉(或营业外收入)，应等于母公司未计提减值准备的长期股权投资账面价值和确认的少数股东权益之和。同理，子公司当期净利润的分配和未分配项目金额，均由母公司和少数股东按各自的持股比例所享有，按合并报表准则要求也要全部抵销，如无超额亏损分配，在子公司损益抵销分录中，被抵销的母公司投资收益和少数股东损益之和，应等于子公司当期实现的净损益。二、持股比例变动合并报表的调整与抵销处理如上所述，母公司对子公司的持股比例，是编制合并调整和抵销分录的基础。如果在当期该持股比例发生变化，子公司资产和其产生的收益在所有者间的分配结构就会发生变化，母公司及少数股东的相关投资成本、损益、资产、商誉等也会随之变化，而在当期的合并报表中，所有权结构的变化对利益各方产生的影响都要清晰反映。

合并商誉的会计处理

合并商誉的会计处理发布日期：2011-01-15 15:00:32 商誉的界定非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。应确认为商誉。即商誉产生于非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并采用购买法，并以公允价值为计量基础。同一控制下的企业合并采用权益结合法，即对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确认．不按公允价值进行调整。不形成商誉。合并商誉：企业合并成本一合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额企业合并成本的变化《企业会计准则第20 号——企业合并》规定：非同一控制下企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券在购买目的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用。《企业会计准则解释第4 号》规定：非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用．应当于发生时计入当期损益。即《企业会计准则解释第4 号》将与合并相关的直接相关费用全部计入当期损益“管理费用”科目．与企业合并类型无关。如此处理会使企业合并成本降低．从而间接影响了合并商誉的大小。商誉的列示按企业合并方式的不同．控股合并的情况下：商誉在个别报表中不列示．而是将其包含在长期股权投资的初始成本中．并只在合并财务报表中列示。吸收合并的情况下。商誉在购买方账簿及个别财务报表中都应该列示。案例甲企业以公允价值7000 万元、账面价值5000 万元的无形资产为对价．对乙企业进行吸收合并，甲、乙公司无关联方关系．甲企业购买过程中支付审计费、评估费等直接相关费用100 万元。不考虑所得税及其他相关税费。购买日乙企业持有的资产情况如下：固定资产账面价值为3000 万元、公允价值为4000 万元：长期股权投资账面价值为2000 万元、公允价值为3000 万元：长期借款账面价值为1500 万元、公允价值为1500 万元：净资产账面价值为3500 万元、公允价值为5500 万元。编制甲企业有关企业合并的会计分录。解析 1．甲企业合并成本=7000 万元注：《企业会计准则第20 号——企业合并》规定企业合并成本为7100 万元（7000+100），《企业会计准则解释第4号》将直接相关费用100 万元计入当期损益（管理费用），不再计入合并成本。 2．被购买方可辨认净资产公允价值份额=5500 万元 3．商誉=企业合并成本一合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额=7000 —5500=1500（万元） 4．无形资产转让收益=7000 —5000=2000（万元）甲企业有关企业合并的会计分录：借：固定资产4000（公允价值）长期股权投资3000（公允价值）商誉1500

企业文化-关于商誉问题的探讨

★★★文档资源★★★ ２０世纪90年代以来，全球的并购浪潮风起云涌,而一起成功的收购活动往往会导致巨额的收购溢价。从会计处理的角度来讲，其结果表现为巨额商誉资产（仅考虑购买法下的处理）的确认以及以后会计期间巨额摊销费用的发生,这导致许多企业在并购以后要报告巨额亏损。举例来讲:时代华纳的并购案中，１40亿美元中的80％是为商誉而支付的。即使选择了长达40年的摊销期限，时代华纳每年所要注销的商誉价值仍要高达2．7５亿美元,这导致其在并购以后的第一年报告了2.17亿美元的净损失。于是商誉资产到底要不要确认,如果确认的话要不要摊销，再一次成为争论的焦点。一、商誉是否应该被确认首先，援引７0年代美国证券交易委员会(钮Ｃ）和财务会计准则委员会(FASB）在设计储备确认会计(这个公告要求石油和天然气公司披露已经证实的未来可采储备的价值,为了作出披露，这类公司必须对尚未钻探仍处于地下的石油和天然气数量作出估计，而这种估计具有高度的不确定性）时的解释说明：企业对现有资源可能带来的未来收益作出报告,为决策者所增加的决策相关性远远弥补了估计上的不精确性所造成的影响。一定意义上讲，现代企业的竞争就是创造能力的竞争，作为核算这部分能力的价值的商誉,对于衡量企业未来的竞争优势,从而判断企业的投资价值可谓至关重要,因此有理由相信商誉确认所增加的决策相关性会远远弥补其估计的不精确性。因此，商誉应该作为一项资产被确认。其次，资本市场的反应也验证了我们的判断。经验研究的结果表明：报告的商誉资产价值与股价之间是相关的，并且在商誉已经摊销5年之后仍然相关。同时相关的研究还显示：报告了商誉价值的企业,其市场价值与帐面价值的比率比较低。也就是说,帐面价值更接近于市场价值,这从另一个侧面支持了商誉的确认的确使得会计信息更加有用。因此，商誉资产应该被确认。最后，会计分期的本身就隐含了会计核算无法做到真正意义上的精确，不确定性是会计实务随时都在面临的问题。事实上，随着科技发展的日新月异,可以预期固定资产的经济寿命与物理寿命之间的相关性将会进一步减弱,对于固定资产的使用年限作出可靠的估计将会更为困难,但是固定资产却不会因为计量的可靠性问题而不计提折旧，那么商誉也没有理由因为计量问题而不予确认。二、商誉资产如何被确认（一)商誉的入帐时间问题。本文认为当前只有发生并购业务时才确认商誉的价值的会计处理欠缺合理性。原因是:首先，我们都知道并不是并购活动、而是企业持续地开发创造知识产权的努力形成了商誉的价值,因此从商誉价值形成的角度来看，并购活动是一个无关事项，不应该成为确定入帐时间的标志。其次,仅仅确认并购企业的价值同时也导致并购企业与非并购企业之间缺乏可比性。我们知道财务数据只有在不同的企业之间进行比较时才具有决策价值，但是仅仅部分企业的资产负债表中包含了商誉，这一方面导致投资者利用商誉信息时更加无所适从，另一方面也导致并购企业和非并购企业的财务比率因为计算口径不一致而存在显著差异。既然在发生并购业务时才确认商誉的价值欠缺合理性,那么商誉的入帐时间问题应该如何解决呢？首先，按以往的惯例，应以准则或者规定出台的时间为起点，要求所有的企业必须在过渡期内选择披露商誉价值的时间。其次,从过渡期结束之日开始算起,统一规定一个时期（比如1年或者３年)要求所有企业披露重估以后的商誉价值。最后，允许企业在满足法定资产重估条件(比如合并、分立等非持续经营状态)时调整商誉的价值。这样，商誉资产的确认一方面保持了与其他资产确认原则的一致性;另一方面又兼顾了商誉资产价值容易波动的特殊

商誉和负商誉的会计处理

商誉和负商誉的会计处理商誉是现代企业一种重要的资产，由于它的不可辨认性，新准则将其从无形资产中分离而独立确认为一项资产并进行合理的计量，在资产负债表非流动资产项目下以净额列示，笔者就新准则中商誉的具体处理作一分析，以更好地反映企业购并资产潜在的经济价值，进而真实地反映企业会计信息。商誉是现代企业一种重要的资产。随着当今企业拓宽生产经营渠道、开拓新的市场，作为企业实现迅速发展壮大途径之一的合并活动在经济中发挥着举足轻重的作用。对大多数企业而言，合并商誉是一种越来越重大的经济资源，在企业全部资产中所占比重不断加大，发挥的作用也在不断加强，越来越为企业内外部关系人所瞩目。但由于商誉所具有的特殊性质，其会计处理一直是会计理论与实务中研究的热点。2006年2月15日颁布的《企业会计准则》对于不可辨认的资产——商誉的会计处理有了明确的规范和重大变化。一、商誉的确认。新准则规定：无形资产是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。据此，商誉由于它的不可辨认性，新准则将其从无形资产中分离而独立确认为一项资产。从理论上讲，只要企业有获得超额收益的能力，即可确认商誉的存在，并且可将其创立过程中所发生的一切支出作为成本入账。然而这种确定商誉存在的方法及对它作出的会计计量实施起来是相当困难的。因为商誉是由各种因素相互影响、相互作用而产生的，没有任何一笔支出能够确认是专为创造商誉而支出的。因此，也难决定该笔支出创造了多少商誉，这些支出的受益期是多少，因而在会计实务中，一般只对企业外购商誉即合并商誉加以确认入账，自行创造的商誉不予入账。按照我国新颁布的企业会计准则，涉及企业合并的会计处理首先应区分是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并。对于在同一控制下的企业合并，新准则规定采用权益集合法，相关资产和负债按照在被合并方的原账面价值入账，合并溢价只能调整资本公积和留存收益，并不确认商誉。在新准则体系下，只有对非同一控制下的企业合并采用购买法，才涉及商誉的会计处理，确认商誉，而非同一控制下的企业合并在控股合并和吸收合并时确认商誉又稍有不同。控股合并中产生的商誉体现在购买日编制的合并资产负债表中，吸收合并中产生的商誉则作为购买方账簿和个别报表中的资产列示。二、商誉的初始计量和账务处理（一）商誉的初始计量根据第20号准则，合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额（若合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额则应当将其差额确认为商誉；而若前者小于后者，则将其差额计入合并当期营业外收入，并在报表附注中说明）。其中，合并成本应包括以下四项内容：

商誉会计理论浅谈

目录内容摘要 1 一、商誉的性质、构成因素和特性 1 （一）商誉的性质 1 （二）商誉的构成因素 2 （三）商誉的特性 2 二、商誉的会计处理 3 （一）自创商誉的会计处理 3 （二）购买商誉的会计处理 4 1．购买商誉的确认 4 2．购买商誉的计量 5 3．购买商誉的摊销6二、负商誉7 （一）对负商誉的存在问题的思考7 （二）对负商誉性质的思考9 （三）对负商誉会计处理问题的思考10 参考资料11

商誉会计理论浅谈内容摘要：目前，随着企业改制、购并、资产重组和股份制合作等经济业务的发展，在资产评估中关于企业商誉的性质、确认和计量以及负商誉等问题，已成为实务和学术界所关注的焦点。因此，对于商誉会计理论和实践问题研究应该有更深入的探讨，以适应新的经济形势发展的要求，并对我国社会主义市场经济的理论和实践发展作出贡献。关键词：商誉、负商誉一、商誉的性质、构成因素和特性（一）商誉的性质关于商誉的性质，主要有两种观点： 1、超额收益能力观点该观点认为，商誉是指企业获取正常盈利水平以上收益的一种能力。在企业联合中，购受企业支付的买价高于所取得净资产的公允价值，是因为预计所取得的净资产能获取超过正常盈利水平的利润，即有商誉存在。美国学者指出：“如果一家企业有优越的盈利能力，即从企业购受者的观点计算，在现有有形资源的基础上有能力获取正常的或代表性报酬率以上的盈利，而且，这种优越的营利能力不是由诸如专利或专营权等专有的权利所确立，可以认为该企业拥有商誉或一般无形价值。 2、总计价帐户观点中南财经大学的阎德玉教授认为：“商誉本身不是一项单独的会生息资产，而只是特殊的计价帐户，它表明该实体各项资产合计的价值(整体价值)，超过了各项资产个别价值的总和即‘整体大于组成部分的总和’。”究其产生的原因，我们可以发现，原来企业拥有许多未入帐的资产，如优秀的管理人才，先进的技术，科学的管理制度，忠实的客户和有利的地点等等。而商誉就代表了企业上述各种未入帐的无形资源。实际上，上述两种观点并无冲突，超额收益能力观点说明了商誉的基本性质，总计价帐户观点则是对超额收益能力观点的补充和充实。商誉是企业的一种超额收益能力，但它不能是无源之水，无本之木，求其原因，是因为企业有一些未入帐的无形资源。从另一方面说，如果商誉作为总计价

中级会计师第十九章特殊交易在合并报表中的会计处理、报表附注及综合举例专题

第十九章特殊交易在合并报表中的会计处理、报表附注及综合举例一、单项选择题 1、甲企业于20×9年6月20日取得乙企业10％的股权，于20×9年12月20日进一步取得乙企业15％的股权并有重大影响，于2×10年12月20日又取得乙企业40％的股权，开始能够对乙企业实施控制，则企业合并的购买日为（）。 A、20×9年6月20日 B、20×9年12月20日 C、2×10年12月20日 D、2×11年1月1日 2、下列关于购买少数股东权益的会计处理的说法中，不正确的是（）。 A、在个别财务报表中对增加的长期股权投资应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的有关规定处理 B、因购买少数股权增加的长期股权投资成本与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整母公司个别报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益 C、因购买少数股权新增加的长期股权投资成本，与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，在合并资产负债表中作为商誉列示 D、在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映 3、2×17年1月1日，甲公司以银行存款1 400万元取得乙公司60％的股份，能够对乙公司实施控制，当日乙公司可辨认净资产的公允价值为2 500万元。2×18年1月31日，甲公司又以银行存款500万元取得乙公司10%的股权，2×18年1月31日，乙公司资产、负债自购买日开始持续计算的金额为3 500万元。假定甲公司与乙公司及乙公司的少数股东在相关交易发生前不存在任何关联方关系。不考虑其他因素，则甲公司在2×18年编制合并报表时，因购买少数股权而调减的资本公积为（）万元。 A、150 B、0 C、50 D、200 二、多项选择题 1、下列有关合并财务报表的抵销处理方法的表述中，正确的有（）。 A、母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润” B、子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司和少数股东对该子公司的持股比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销 C、子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的持股比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销 D、子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益 2、下列关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理中，正确的有（）。

并购商誉的会计核算

并购商誉会计核算专题一、并购商誉的概念 1.如何界定商誉商誉是一个很有争议的概念，对商誉的定义五花八门，目前对商誉的定义多为从实务操作角度对商誉的界定，而不是严格的定义。而且各国界定的商誉也有不同，其中对商誉是否属于无形资产就有非常不同的看法。（1）国际会计准则对商誉的界定国际会计准则委员会（IASC）在1998年修订的第22号国际会计准则（IAS 22）《企业并购》将商誉定义为“交易发生时，购买成本超过购买企业在交易日所取得的可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分。”该项会计准则进一步指出，“购买企业时产生的商誉所代表的是购买企业指望取得未来经济利益而发生的支出。该项经济利益可能由于购买的可辨认资产的协同作用而形成，也可能形成于某些资产，这些资产在单个考虑时并不符合财务报表中加以确认的标准，而购买企业却准备在购买企业时为之发生支出。” 第38号国际会计准则（IAS38）《无形资产》中明确指出：“无形资产的定义要求无形资产是可辨认的，以便与商誉能清楚地区分开来。”由此可以看出，IASC规定的无形资产不包括商誉。 (2)美国对商誉的界定在美国财务会计准则委员会（FASB）颁布的第141号财务会计准则（SFAS141）《企业并购》中，商誉被定义为“购买企业支付的购买成本超过获得的资产与承担的负债的净额的差额。确认为商誉的金额包括不符合SFAS141规定的应确认为其他资产的无形资产。” 美国会计原则委员会（APB）颁布的第17号意见书（APB 17）的观点，是准则变迁中从未动摇过的基石。无形资产被定义为，没有实物形态的长期资产（不包括金融资产），包括商誉、版权、专利、商标和商业机密等。可见美国的无形资产包括商誉。（3）英国对商誉的界定英国1997年12月发布的《财务报告准则第10号——商誉和无形资产》（FRS10）认为，外购商誉是指：收购成本与被并企业可辨认资产和负债公允价值总和的差额。当收购成本大于被并企业可辨认资产和负债公允价值的总和时出现“正商誉”，但当被并企业可辨认资产和负债公允价值的总和大于收购成本则会出现“负商誉”。英国会计准则委员会认为，因收购而产生的商誉，其本身既不是一项像其他资产的资产，也不是一项价值损失。商誉是联结收购方自身资产负债表上作为资产列报的投资成本与合并财务报表上被并方资产和负债分摊价值的桥梁。虽然商誉本身不是一项资产，但是不作为股东权益的减少而仍然作为报告主体的资产列报。英国的商誉界定中引入了“负商誉”，“并购商誉”具有连接投资成本和享有的可辨认净资产份额的公允价值的工具作用，是一项不是资产但作为资产列报的项目。（4）中国会计准则的规定 2006年财政部印发的《企业会计准则第20号——企业合并》中明确的商誉定义为“非同一控制下企业合并中，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。应当确认为商誉”商誉属于不可辨认的资产。 2.商誉的实质商誉通常被认为是某一主体具有“能获得超过正常投资报酬率的能力与信誉”。在会计学界，对商誉的研究归纳起来，主要观点有:

关于企业合并商誉及负商誉的探讨

【论文摘要】合并会计是财务会计的难题之一，而合并商誉及其会计处理问题又是其中的难点和热点随着我国企业并购案的不断增加．对合并商誉的规范处理显得更为重要。本文对有关合并商誉确认和计量方面进行了分析．并对负商誉处理进行了探讨。一、商誉的含义商誉通常指企业在一定条件下，能获得高于正常投资报酬率所形成的价值。商誉主要有两个显著特征：一是不可辨认性，商誉作为企业的一项资产，是与企业整体价值、相关资产组紧密相连的；二是超额收益性，由于商誉的不可辨认性，使商誉在计量上所采用的计量方法区于主要采用历史成本计量的无形资产。企业整体资产所取得的盈利能力大于按照单项资产取得盈利能力的简单之和，因此商誉在本质上是超额收益的现值。由于商誉的存在，可以使企业在较长一段时期内获得比同行业的平均盈利水平更高的利润。二、合并商誉的确认和计量一般会计理论将商誉分为两部分：自创商誉和合并商誉。自创商誉是指企业在长期的生产经营过程中，由企业自身创立和积累起来的能够为企业带来超额收益的无形资源。合并商誉是企业合并过程中产生的，合并企业所支付的超过被合并企业可辨认净资产价值的部分。1．合并商誉的初始确认。《企业会计准则第20号——企业合并》规定：同一控制下企业合并，合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益；非同一控制下企业合并，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值差额部分，应当确认为商誉。《企业会计准则第33号——合并财务报表》中规定：母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵消，同时抵消相应的长期股权投资减值准备；在购买日，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额，应当在商誉项目列示。我国目前对同一控制下的企业合并采用的是权益结合法．非同一控制下的企业合并采用的是购买法。权益结合法下的商誉，是作为一项权益的抵消项目，即将合并过程中合并企业支付的超过被合并企业可辨认净资产公允价值的部分计入资本公积：目前的操作会增加企业的利润．提高净资产回报率，从而降低企业编制的合并财务报表信息的相关性。而在购买法下．企业把商誉确认为一项独立的资产，并且按照新企业会计准则的规定必须进行减值测试。这样可以使合并财务报表反映的会计信息更加可靠。2．合并商誉的后续计量。新企业会计准则采用了国际上通行的减值测试法，而没有考虑对商誉的摊销。按照《企业会计准则第8号——资产减值》规定，企业合并形成的商誉，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。并且至少应在年度终了时进行测试；一经确认的资产减值损失，不得在以后会计期间转回。由于商誉不可辨认的特征，其本身难以产生独立的现金流，所以，商誉须与其相关的资产组或资产组组合相结合进行减值测试。其中，资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流人应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。同时，这些相关的资产组或资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或资产组组合，但不应当大于按照《企业会计准则第35号——分部报告》所确定的报告分部。这种会计处理方法有其合理性，主要体现在：每年年度终了对商誉进行的减值测试可以较好地反映商誉的实际情况，为报表使用者提供了现存商誉价值和企业资产价值的真实信息：已确认的资产减值损失不得转回，可以防止企业利用计提减值准备进行利润操控。但是由于对相关的资产组或者资产组组合的确认的执行难度较大，可能产生对商誉进行重新分配并在新的基础上进行减值测试，会增大工作量，而且结果也未必准确。同时，怎样合理的将商誉分摊至相关的资产组或者资产组组合，在新企业会计准则中并没有详细具体的指导，加上我国评估体系的不完善，商誉减值的准确性更难计算。[!--empirenews.page--] 三、对负商誉处理的探讨购买法的企业合并中也会出现合并负商誉。会计界普遍把负商誉定义为：与商誉相对，是收购企业投资成本低于被收购企业净资产公允价值差额的部分。我国现行会计规范关于商誉的规定中，没有对负商誉的会计处理做出规定，但其金额的计算与国际上的做法还是趋同的。《企业会计准则第2O号——

CPA 会计第A113讲_特殊交易在合并财务报表中的会计处理(2)

会计（2020）考试辅导第二十七章++合并财务报表第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理二、处置对子公司投资的会计处理（一）在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司长期股权投资母公司不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资的，在母公司个别财务报表中作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益。即出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或损失计入处置投资当期母公司的个别财务报表。在合并财务报表中，因出售部分股权后，母公司仍能够对被投资单位实施控制，被投资单位应当纳入母公司合并财务报表。因此，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。【提示1】该交易从合并财务报表角度属于权益性交易，合并财务报表中不确认投资收益。【提示2】合并财务报表中的商誉不因持股比例改变而改变。【提示3】合并财务报表中确认资本公积的金额=出售净价-出售日应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额对应处置比例份额。【例题】甲公司于2×17年2月2日取得乙公司80%的股权，成本为8 600万元，购买日乙公司可辨认净资产公允价值总额为9 800万元。假定该项合并为非同一控制下企业合并，且按照税法规定该项合并为应税合并。2×19年1月2日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资其中的25%对外出售，取得价款2 600万元。出售投资当日，乙公司自甲公司取得其80%股权之日持续计算的应当纳入甲公司合并财务报表的可辨认净资产总额为12 000万元。该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。购买日商誉=8 600-9 800×80%=760（万元）。本例中甲公司出售部分对乙公司股权后，因仍能够对乙公司实施控制，该交易属于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资，甲公司应当分别个别财务报表和合并财务报表进行处理： 1．甲公司个别财务报表借：银行存款26 000 000 贷：长期股权投资21 500 000 投资收益 4 500 000 2．甲公司合并财务报表出售股权交易日，在甲公司合并财务报表中，出售乙公司股权取得的价款2 600万元与所处置股权相对应乙公司净资产2 400万元之间的差额应当调整增加合并资产负债表中的资本公积。（二）母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权 1.一次交易处置子公司第1页

企业文化关于商誉问题的探讨

★★★文档资源★★★ 20世纪90年代以来，全球的并购浪潮风起云涌，而一起成功的收购活动往往会导致巨额的收购溢价。从会计处理的角度来讲，其结果表现为巨额商誉资产（仅考虑购买法下的处理）的确认以及以后会计期间巨额摊销费用的发生，这导致许多企业在并购以后要报告巨额亏损。举例来讲：时代华纳的并购案中，140亿美元中的80％是为商誉而支付的。即使选择了长达40年的摊销期限，时代华纳每年所要注销的商誉价值仍要高达2．75亿美元，这导致其在并购以后的第一年报告了2.17亿美元的净损失。于是商誉资产到底要不要确认，如果确认的话要不要摊销，再一次成为争论的焦点。一、商誉是否应该被确认首先，援引70年代美国证券交易委员会（钮C）和财务会计准则委员会（FASB）在设计储备确认会计（这个公告要求石油和天然气公司披露已经证实的未来可采储备的价值，为了作出披露，这类公司必须对尚未钻探仍处于地下的石油和天然气数量作出估计，而这种估计具有高度的不确定性）时的解释说明：企业对现有资源可能带来的未来收益作出报告，为决策者所增加的决策相关性远远弥补了估计上的不精确性所造成的影响。一定意义上讲，现代企业的竞争就是创造能力的竞争，作为核算这部分能力的价值的商誉，对于衡量企业未来的竞争优势，从而判断企业的投资价值可谓至关重要，因此有理由相信商誉确认所增加的决策相关性会远远弥补其估计的不精确性。因此，商

誉应该作为一项资产被确认。其次，资本市场的反应也验证了我们的判断。经验研究的结果表明：报告的年之后仍然相关。5并且在商誉已经摊销商誉资产价值与股价之间是相关的，同时相关的研究还显示：报告了商誉价值的企业，其市场价值与帐面价值的比率比较低。也就是说，帐面价值更接近于市场价值，这从另一个侧面支持了商誉的确认的确使得会计信息更加有用。因此，商誉资产应该被确认。最后，会计分期的本身就隐含了会计核算无法做到真正意义上的精确，不确定性是会计实务随时都在面临的问题。事实上，随着科技发展的日新月异，可以预期固定资产的经济寿命与物理寿命之间的相关性将会进一步减弱，对于固定资产的使用年限作出可靠的估计将会更为困难，但是固定资产却不会因为计量的可靠性问题而不计提折旧，那么商誉也没有理由因为计量问题而不予确认。二、商誉资产如何被确认（一）商誉的入帐时间问题。本文认为当前只有发生并购业务时才确认商誉的价值的会计处理欠缺合理性。原因是：首先，我们都知道并不是并购活动、而是企业持续地开发创造知识产权的努力形成了商誉的价值，因此从商誉价值形成的角度来看，并购活动是一个无关事项，不应该成为确定入帐时间的标志。其次，仅仅确认并购企业的价值同时也导致并购企业与非并购企业之间缺乏可比性。我们知道财务数据只有在不同的企业之间进行比较时才具有决策价值，但是仅仅部分企

浅析商誉的本质

2010年第11期浅析商誉的本质文/田野摘要：对于商誉问题的讨论，一直以来都是学术界讨论的热点话题，现行会计准则对于商誉的表述为“购买方的合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额”，那么它是否就是现实中我们所说的商誉呢？本文拟从这个问题出发，探析外购商誉的本质，以帮助会计信息使用者更好得理解和使用。关键词：商誉；外购商誉；企业会计准则中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1006-4117（2010）11-0355-02 业、制度不够完善、执行力不足等种种原因现实中我国的环境污染问题越来越严重，仅仅依靠排污费来防止环境进一步恶化已经很难行得通，我们急需新的理论和政策来拯救与我们息息相关的环境。近期，国家发改委和财政部有关课题组经过调研，形成了“中国碳税税制框架设计”的专题报告。报告得出的结论是2012年前后是我国推出碳税比较合适的时间，这表明我国政府已经将征收碳税提上日程，而且在不远的将来极有可能就开始实施。至于碳税征收后的用途，将主要用于转移支付，利用碳税来补贴高科技的节能环保行业和企业。三、碳税对经济发展的影响分析及展望征收碳税一方面会提高能源价格，使企业成本增加，加重了企业的负担，特别对外贸出口企业影响巨大；另一方面会促使企业加快更新设备，对实力雄厚的企业是一次进行产业结构升级的机遇。碳税对我国经济发展的影响可以通过时间和空间两个维度来分析。我们以时间为第一维度，空间为第二维度：短时间内，碳税的征收会提升能源价格，加重企业成本，此时对企业来说，如果能够有足够财力和资本或者能够融资，利用这个时机来更换新设备，增加企业的产能而同时又可以减少碳税的支出，不失为一石二鸟的理性决策；但如果企业资本实力有限有不能融资度过难关，很可能就会被淘汰或者被其他企业吞并。这种结果虽然可能不为企业所有者所接受，但是这也是国家实现产业结构升级、调整经济结构必须付出的代价，对整个社会的发展还是十分有益的。长时间内，实力雄厚的企业和实力一般但是熬过成本增加而存活的企业都已经适应了碳税带来的影响，此时国家已经淘汰了落后产能的企业，顺利实现了产业结构升级，并且减少了环境污染，降低了外部负效应。而根据学者高鹏飞、陈文颖（2002）的模型分析结果表明：征收碳税会导致短时间国内生产总值的减少[1]；商凯（2009）建立的模型结果也表明：征收碳税将使经济增长率出现不同程度的下降，短期内征收碳税对经济和CO2的排放量的影响都相当大，而长期内的影响则小得多[3]。一方面，碳税税率的确定和碳税的实施存在诸多困难；另一方面，根据我国的现实国情，从保障民生的角度出发，对于个人生活使用的煤炭、石油和天然气排放的二氧化碳，暂不征税。但是，从长远角度来看，征收碳税是我国节能减排、转变高污染高能耗粗放式发展，促使企业自主淘汰落后产能进行产业升级的一种重要税收手段，对能源节约、提高能源使用效率和环境保护具有积极的作用。从发达国家的实践经验来看，碳税在减缓环境变化、降低温室气体排放方面还是发挥了显著的作用[4]。我国作为仅次于美国的第二大二氧化碳排放围家，碳排放问题十分严峻，在制定减排政策时应当将碳税作为降低我国二氧化碳排放的重要工具。这将不仅有利于我国节能减排、转变粗放式发展，摆脱经济发展对化石能源的过度依赖，实现又快又好的可持续发展，还能够树立我国作为一个负责任的国际大国的形象。作者单位：首都经济贸易大学工商管理学院参考文献： [1]高鹏飞,陈文颖.碳税与碳排放[J].清华大学学报(自然科学版),2002(10). [2]周剑,何建坤.北欧国家碳税政策的研究及启示[J].环境保护,2008(11B). [3]商凯.促进我国二氧化碳减排的碳税政策研究,2009. [4]张景华.碳税的经济效应分析[J].现代经济探讨,2010(2). 一、商誉的内涵在现实生活中，很难用概括性的语言来定义商誉，因为商誉是无形的，所以人们无法观测到它的表面现象、把握它的经济实质。所以笔者认为，准确完整地抽象出商誉的定义是很困难的。乔治卡图尔特和纽曼奥尔松在《商誉会计》中，把商誉用具体的形象语言描述为：（1）管理队伍的杰出表现；（2）销售组织的积极配合；（3）竞争对手管理上的弱点；（4）广告的有效推广；（5）工艺技术或配方垄断性；（6）优秀的资信级别等。由此可以看出商誉具有以下特点：第一，商誉不能离开企业而独立存在；第二，商誉价值的计量具有很大难度；第三，商誉的价值会随内部或外部环境变化而发生很大的波动。对商誉的性质，国内理论界所普遍接受的观点是美国会计学家E S Hendrickson的观点。他在《会计理论》中介绍了三个观点：（一）是好感价值观。好感价值论认为，商誉产生于企业的良好形象以及顾客对企业产生的好感。这种好感可能是因为企业所拥有优越的地理位置、优越的资源、良好的口碑、有利的商业地位、独占特权和管理有方等。这种观点仅仅列举了商誉的一些特征而难以解决商誉的计量问题。按照现行惯例，自创商誉不纳入会计核算，而外购商誉（合并商誉）则纳入会计核算。所以笼统地认为商誉是一种未入账的无形资源是不够妥当的。（二）总计价账户论认为商誉是一个企业的总计价账户，商誉被视为企业总体价值与学术探讨 2010.11 355