审计的产生和发展及审计分类

《审计学》讲义
教材：《审计学》，吴良海、王锴主编，清华大学出版社，2007
参考书：《审计与鉴证服务》，刘明辉主编，高等教育出版社，2007 《审计》，中国注册会计师协会，经济科学出版社，2007
第1章导论
第1节审计的产生和发展
一、审计产生的动因：因受托经济责任的存在而带来的对经济监督的需要。

二、审计的产生和发展
1．政府审计的产生的发展
西周：设有审计职能官员——宰夫，标志着我国政府审计的萌芽。

秦汉时期：设“御使大夫”，仅次于相，权威性提高。

上计制度日趋完善。

隋唐时期：在刑部下设“比部”——我国最早的独立于财政机关以外的审计监督机关。

宋：设审计院，为“审计”一词的开始。

元明清：停滞不前。

民国：《审计法》——我国第一部审计法。

新中国：成立前，有审计机构。

成立之初，无独立的审计机构。

1982年修改宪法。

83年9月，成立审计署。

2．内部审计的产生
内部审计萌芽：奴隶社会。

我国西周时代的司会，负责政府岁入、岁出的汇总，并兼管财政经济监察工作可以说是原始意义上的内部审计。

现代内部审计：20世纪40年代，由于企业管理的复杂化；管理部门应承担防治舞弊和差错的主要任务；外部审计费用过高——现代内部审计监督出现。

3．注册会计师审计的产生
（1）注册会计师审计的起源——16世纪起源于意大利
商业城市、航海贸易发达→ 合伙经营方式出现→ 所有权与经营权的分离→聘请会计专家（与任何一方均无利害关系的第三者）来担任查账和公证的工作
（二）注册会计师审计的形成——南海公司事件
查尔斯•施奈尔——标志着独立会计师的诞生。

1853年，苏格兰“爱丁堡会计师协会”——世界上第一个执业会计师协会，标志着注册会计师审计职业的诞生。

专业特征：法律地位得到确认；
（三）注册会计师审计的发展
（四）注册会计师审计发展历程的启示
1、注册会计师审计是商品经济发展到一定阶段的产物
2、注册会计师审计随着商品经济的发展而发展。

3、注册会计师审计具有独立、客观、公正的特征。

我国：1918年，谢霖创办我国第一家注册会计师审计组织——正则会计师事务所。

三、审计的定义
1．定义：审计是由有专业胜任能力的独立人员客观地收集和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以便证实这些认定与既定标准的吻合程度，并将其结果传达给利害关系人的一个系统工程。

2．定义解析：
（1）与既定标准相符合的程度：既定标准是判断认定时所用的标准，可能是法律法规或管理层制定的预算或绩效衡量标准，也可
能是公认会计原则。

符合程度就是将被审计单位所作的认定与既定标准相比较，验证二者的接近程度。

（2）客观地收集和评价证据：审计证据是证实被审事项的凭据，审计实施过程是收集审计证据的过程；收集、评价证据时，要保持客观的态度。

（3）有专业胜任能力、独立的审计人员：审计人员必须有相当的能力要求；保持独立的态度。

（4）利害关系人：指所有使用或依赖审计报告的个体。

对一个企业来说，包括股东、管理当局、债权人、政府机构和一般社会公众。

（5）系统工程：审计是一种遵循顺序、逻辑严密的活动，需事前规划，执行过程合乎顺序，传达结果的报告必须用词不达意明确且准时送达。

第2节审计分类
审计的基本分类
1．按主体的不同分类
区别：独立性；审计对象；审计权限；审计方式；报告的法律效力
第3节 审计机构及其人员
一、 政府审计机构及其人员
1． 政府审计的设立模式 立法型：独立于政府，接受议会领导，独立性最强。

英、美等
司法型：介于立法机关和行政机关间，具有司法权。

如法国的审计法院
行政型：接受政府行政机关领导。

独立型：独立于立法、司法、行政权之外，只对法律负责。

德、日2．最高审计机关国际组织(INTOSAI)：由联合国成员国的最高审计机关组成，53年成立，我国82年加入。

3．我国政府审计机关：审计署83年9月成立；《审计法》95年1月1日起施行；
审计机构分四级（审计署，各省、自治区、直辖市，省辖市审计厅、自治州审计局，县级审计局）；实行统一领导，分级审计，双重管理体制。

4．政府审计人员
审计长：国务院总理提名，全国人民代表大会决定，国家主席任免；
审计人员：初级（审计员、助理审计师）资格，中级（审计师）资格，高级（高级审计师）资格。

二、内部审计机构及其人员
1．国际内部审计师协会（Institute Of Internal Auditors，IIA）：40年代成立的内部审计师专业组织。

2．我国内部审计机构：含部门、单位内部审计，是政府审计监督的基础。

3．企业内部审计机构的组织形式：分行政系统（总经理）内设立；
董事会下设立；董事会下设审计委员会，行政系统设立内部审计机构（要向审计委员会和总经理负责并报告工作）几种形式。

4．内部审计人员：国内无内审人员资格认定；国际内部审计师（CIA）有资格考试。

●CIA考试科目、范围
第一部分：内部审计在治理、风险和控制中的作用
第二部分：实施内部审计业务
第三部分：经营分析和信息技术
第四部分：经营管理技术
第一、第二、第三部分由国际内部审计师协会命题，第四部分由中国内部审计协会命题，国际内部审计师协会统一阅卷。

●具备下列条件之一者，可报名参加考试：
1、具有大学本科以上学历；
2、具有中级及中级以上专业技术资格；
3、持有注册会计师证书或非执业注册会计师证书；
4、本科院校审计、会计及相关专业四年级学生（含报名期间是三年级，考试期间升为四年级的学生），未完成学位计划的审计、会计及相关专业在读研究生；
5、现从事审计、会计教学工作的普通高等院校的教育工作者；
●收费标准
(一)CIA资格考试报名费：50元/人;在校学生：25元/人。

(二)CIA资格考试考务费：150元/科;在校学生：75元/人。

申请
免试“经营管理技术”的报考人员也须缴纳该科的考务费。

三、注册会计师审计机构及人员
1．中国注册会计师管理体制：《注册会计师法》、财政部、注册会计师协会；中国证券监督管理委员会。

2．注册会计师协会：国际会计师联合会（International Federation Of Accountants，IFA）；中国注册会计师协会（95年由中国注册会计师协会和中国注册审计协会组成）。

3．会计师事务所
（1）毕马威（KPMG International），安永（Ernst ＆Young International），德勤（Deloitte Touche Tohmatsu），普华永道（Price Water House Coopers）等“四大”。

安达信（Andersen Worldwide）自“双安”事件后已不复存在。

（2）我国会计师事务所设立方式：有限责任公司；合伙制。

4．注册会计师考试条件和内容
四、法务审计师
法务审计师受雇于公司、政府机构、会计师事务所以及咨询和调查服务公司。

他们在侦察、调查和防止舞弊与白领犯罪方面接受过训练。

组织：美国注册舞弊查核师协会（ACFE）
人员：注册舞弊查核师（CFE），需经过考试：虚假财务交易；舞弊的法律要件；舞弊调查；犯罪学和伦理学。

第4节风险导向审计
一、审计模式的演进
审计模式是审计导向性目标、范围和方法等要素的组合，它规定了如何分配审计资源、如何控制审计风险、如何规划审计程序、如何收集审计证据、如何形成审计结论等问题。

一般认为，审计模式和方法的演进经历了以下三个阶段。

1、账项基础审计模式（accounting number-based audit）
是指审计人员主要根据对账项、交易的具体检查取得审计证据，形成审计意见，即审计工作主要是对会计账簿、凭证及其有关资料的检查，故审计又被称之为查账。

2、内控导向审计模式（internal control–oriented audit）
是指审计人员根据对客户内部控制的研究、评价，确定审计实施的范围和重点，规划实质性测试的性质、时间和范围，并依此收集审计证据、形成审计意见。

在审计过程上划分为符合性测试与实质性测试两大阶段。

内控导向审计模式注重剖析产生财务报表结果的各个过程和原因，减少了直接对凭证账表进行检查和验证耗费的时间和精力，提高了审计工作效率。

3、风险导向审计模式 (risk-oriented audit)
是以风险评估决定审计程序的性质、时间和范围。

如果评估企业发生重大错报风险很高，则需要特别的审计程序。

风险评估更强调的是固有风险，其主要目标在于侦查导致财务报表不实的重大错弊及其线索。

在审计发展的历史各阶段，前两种审计方法都曾占据过主导地位，但是，由于其内在局限性，难以适应环境变化的要求。

本世纪70年代起，风险导向审计产生并迅速在发达国家得到广泛的应用。

二、风险导向审计产生的背景
（1）经营失败带来审计失败
经营失败往往会同时带来审计失败，使审计风险陡增。

（2）会计电算化和商业处理自动化的广泛运用。

（3）“造假”一条龙，制度基础审计部分失灵,效率较低
制度基础审计与账项基础审计相比，多了“了解内部控制”及“控制测试”两道程序，与账项基础审计相比，制度基础审计重视对内控薄弱环节相关业务的实质性测试，它的理念是“内控薄弱环节可能存在更多的重大错报”。

但实际上，一条龙造假往往是管理当局策划、执行，绕过内控。

如果是员工舞弊，内控导向的实质性测试可能是有效率的，而对管理舞弊往往可能是无效的。

正是基于以上原因，审计要跳出账簿，跳出内控，根据现代财务舞弊特点，进入以查找舞弊为核心的风险导向审计模式，进入风险导向审计时代。

三、风险导向审计及其流程
（一）风险导向审计模式
风险导向审计是注册会计师以自身的审计风险为导向，通过对风险的分析评价，确定重点审计领域，集中审计资源，实施审计程序，以将审计风险降低至可接受的水平。

其特点是：
它立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并以此作为出发点，制订审计策略，制订与企业状况相适应的多样化的审计计划，将风险考虑贯穿于整个审计过程。

它拓宽了审计的着眼点，将客户置于一个行业、法律、企业经营管理、资金、生产技术、甚至企业的经营哲学等环境中，从各个方面研究环境对审计的影响，并对这种影响进行评价，将其数量化归结为固有风险。

它也保留了制度导向审计的优点，即研究被审计单位的内部控制，但此时审计人员所研究的已经扩大了内部控制系统的范围，不仅包括会计控制，还包括企业经营管理的其他控制。

其目的不仅仅找出薄弱环节，更要研究由于控制的缺陷产生的控制风险，并对此进行评估。

通过对产生风险的各个环节的分析评价，审计人员利用审计风险模型，可以把风险量化，从而确定实质性测试的重点和测试水平，确定如何收集、收集多少及收集什么性质的审计证据，最终将审计风险降低至审计人员和社会可以接受的水平，出具相应的审计报告。

风险导向审计按其发展阶段，又可分为传统风险导向审计和现代风险导向审计。

审计风险模型
传统风险导向审计：
审计风险=固有风险×控制风险×检查风险
现代风险导向审计：
审计风险=重大错报风险×检查风险
（二）风向导向审计流程
1、风险评估阶段
了解企业基本情况、行业特点及经营环境；进行企业分析，评估重大错报风险；制定计划等。

2、实施审计阶段
内部控制测试、实质性程序。

3、审计报告完成阶段。