第85讲_对集团财务报表审计的特殊考虑(1)

知识结构

第一节与集团财务报表审计有关的概念

一、集团及其组成部分

二、集团项目合伙人、集团项目组与组成部分注册会计师

三、与集团及其组成部分相关的其他概念

一、集团及其组成部分

（一）集团

集团，是指由所有组成部分构成的整体，并且所有组成部分的财务信息包括在集团财务报表中。

（二）组成部分

组成部分，是指某一实体或某项业务活动，其财务信息由集团或组成部分管理层编制并应包括在集团财务报表中。

母公司、子公司、合营企业以及按权益法或成本法核算的被投资实体，或者集团本部、分支机构可被视为组成部分。职能部门、生产过程、单项产品或劳务（或一组产品或劳务）或地区可被视为组成部分。

（三）重要组成部分

重要组成部分，是指集团项目组识别出的具有下列特征之一的组成部分：

（1）因财务而重要：单个组成部分对集团具有财务重大性；

（2）因风险而重要：由于单个组成部分的特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。

1.因财务而重要

集团项目组可以将依据职业判断选定的基准乘以某一百分比，以识别具有财务重大性的单个组成部分。适当的基准可能包括集团资产、负债、现金流量、利润总额或营业收入。

集团项目组可能认为超过选定基准15%的组成部分是重要组成部分。然而，较高或较低的百分比也可能是适合具体情况的。

2.因风险而重要

某些组成部分由于其特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组可能将其识别为重要组成部分。

例如，某组成部分进行外汇交易，虽然其对集团并不具有财务重大性，但仍使集团面临导致重大错报的特别风险。

[真题/多选/2016]

下列各项中，可能属于集团财务报表审计中的组成部分的有（）。

A.集团内的母公司

B.集团职能部门

C.集团内子公司对外投资的联营企业

D.集团的分支机构

[答案]ABCD

[解析]母公司（A）、子公司、合营企业以及按权益法或成本法核算的被投资实体（C），或集团本部、分支机构（D）可被视为组成部分；集团可能按照职能部门（B）、生产过程、单项产品或劳务或地区来编制财务信息并将其包括在集团财务报表中，也应该被视为组成部分。

[真题/综合改编/2015]

甲集团公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事化妆品生产、批发和零售。A注册会计师负责审计甲集团公司2014年度财务报表，集团财务报表整体的重要性为600万元。

要求：针对资料一中各事项，结合资料二，不考虑其他条件，逐项指出各组成部分是否为重要的组成部分。

资料一：审计计划部分内容摘录如下。

（1）子公司乙公司从事新产品研发，2014年度新增无形资产1000万元，为自行研发的产品专利，A注册会计师拟仅针对乙公司的研发支出实施审计程序。

（2）子公司丙公司负责生产，产品全部在集团内销售。A注册会计师认为丙公司的成本核算存在可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，拟仅针对与成本核算相关的财务报表项目实施审计。

（3）甲集团公司的零售收入来自40家子公司，每家子公司的主要财务报表项目金额占集团的比例均低于1%。A注册会计师认为这些子公司均不重要，拟实施集团层面分析程序。

（4）丁公司为联营企业。

（5）子公司戊公司负责甲集团公司主要原材料的进口业务，通过外汇掉期交易管理外汇风险，A注册会计师拟使用50万元的组成部分重要性对戊公司财务信息实施审阅。

资料二：甲集团公司财务数据摘录如下（金额单位：万元）。

二、集团项目合伙人、集团项目组与组成部分注册会计师

1.集团项目合伙人，是指负责集团审计业务及其执行，并代表会计师事务所在对集团财务报表出具的审计报告上签字的合伙人。

2.集团项目组，是指参与集团审计的，包括集团项目合伙人在内的所有合伙人和员工。集团项目组负责制定集团总体审计策略，与组成部分注册会计师沟通，针对合并过程执行相关工作，并评价根据审计证据得出的结论，作为形成集团财务报表审计意见的基础。

3.组成部分注册会计师，是指基于集团审计目的，按照集团项目组的要求，对组成部分财务信息执行相关工作的注册会计师。基于集团审计目的，集团项目组成员可能按照集团项目组的工作要求，对组成部分财务信息执行相关工作。在这种情况下，该成员也是组成部分注册会计师。

三、与集团及其组成部分相关的其他概念

1.集团管理层，是指负责编制集团财务报表的管理层。

2.组成部分管理层，是指负责编制组成部分财务信息的管理层。

3.集团层面控制，是指集团管理层设计、执行和维护的与集团财务报告相关的控制。

4.合并过程，是指：（1）通过合并、比例合并、权益法或成本法，在集团财务报表中对组成部分财务信息进行确认、计量、列报与披露；（2）对没有母公司但处在同一控制下的各组成部分编制的财务信息进行汇总。