评价审计证据充分性和适当性应考虑因素论文

关于评价审计证据充分性和适当性应考虑因素的探讨摘要：获取充分、适当的审计证据，以得出合理的审计结论，是形成审计意见的基础。因此，注册会计师需要确定什么构成审计证据，如何获取审计证据，如何确定已收集的证据是否充分适当，收集的审计证据如何支持审计意见。上述构成了注册会计师审计工作的基本要求。

关键词：审计证据职业判断充分性适当性

审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。注册会计师必须在每项审计工作中获取充分、适当的审计证据，以满足发表审计意见的要求。

1 审计证据的获取取决于注册会计师的职业判断

1.1 注册会计师应保证所获取会计记录的真实性、准确性和完整性。会计记录取决于相关交易的性质，它既包括被审计单位内部生成的手工或电子形式的凭证，也包括从与被审计单位进行交易的其他企业收到的凭证。除此之外，会计记录还可能包括：①销售发运单和发票、顾客对账单以及顾客的汇款通知单；②附有验货单的订购单、购货发票和对账单；③考勤卡和其他工时记录、工薪单、个别支付记录和人事档案；④支票存根、电子转移支付记录（efts）、银行存款单和银行对账单；⑤合同记录，例如，租赁合同和分期付款销售协议；⑥记账凭证；⑦分类账账户调节表。将这些会计记录作为审计证据时，其来源和被审计单位内部控制的相关强度（对

内部生成的证据而言）都会影响注册会计师对这些原始凭证的信赖程度。

1.2 审计证据的性质与范围取决于对证据与实现审计目标相关做出的职业判断。这种判断受到重要性评估水平、与特定认定相关的审计风险、总体规模以及影响账户余额的各类经常性或非经常性交易的影响。注册会计师获取不同来源和不同性质的审计证据，不过，审计证据很少是绝对的，从性质上来看反而是说服性的，并能佐证会计记录中所记录信息的合理性。因此，在确定报表公允表达时，注册会计师最终评价的正是这种累计的审计证据。注册会计师将不同来源和不同性质的审计证据综合起来考虑，这样能够反映出结果的一致性，从而佐证会计记录中记录的信息。如果审计证据不一致，而且这种不一致可能是重大的，注册会计师应当扩大审计程序的范围，直到不一致得到解决，并针对账户余额或各类交易获得必要保证。

1.3 获取的审计证据应当充分，足以将审计风险限制在可接受的水平。注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险的影响，并受到错报发生的可能性以及记录金额的重要性的影响。注册会计师通常从复核内部控制、控制测试和分析性复核获得一些保证。之后，注册会计师需要确定进一步实质性细节证据的性质和范围，以便将审计风险限制在可接受的水平。当被审计单位的重要性限制被设在20000元而不是50000元时，注册会计师需要更多的审计证据。类似的，重要账户余额或交易被发现包含一定数量错报（例

如，由于定价错误，销售和应收账款账户被高估）时，需要比那些关于错报和舞弊较低风险和没有发现错误账户（例如，资本公积和宣告发放的股利）更多的实质性证据。

2 评价审计证据充分性和适当性应考虑的因素

2.1 对文件记录可靠性的考虑。审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成和维护相关控制的有效性。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。例如，如发现某银行询证函回函有伪造或篡改的迹象，注册会计师应当做进一步的调查，并考虑是否存在舞弊的可能性。必要时，应当通过适当方式聘请专家予以鉴定。

2.2 使用被审计单位生成信息时的考虑。如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。例如，在审计收入项目时，注册会计师应当考虑价格信息的准确性以及销售量数据的完整性和准确性。在某些情况下，注册会计师可能需要确定实施额外的审计程序，如利用计算机辅助审计技术(caats)来重新计算这些信息，测试与信息生成有关的控制等。

2.3 证据相互矛盾时的考虑。如果针对某项认定从不同来源获

取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。例如，注册会计师通过检查委托加工协议发现被审计单位有委托加工材料，且委托加工材料占存货比重较大，经发函询证后证实委托加工材料确实存在。委托加工协议和询证函回函这两个不同来源的审计证据互相印证，证明委托加工材料真实存在。如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。上例中，如果注册会计师发函询证后证实委托加工材料已加工完成并返回被审计单位，委托加工协议和询证函回函这两个不同来源的证据不一致，委托加工材料是否真实存在受到质疑。这时，注册会计师应追加审计程序，确认委托加工材料收回后是否未入库或被审计单位收回后予以销售而未入账。

2.4 获取审计证据时对成本的考虑。注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。在保证获取充分、适当的审计证据的前提下，控制审计成本也是会计师事务所增强竞争能力和获利能力所必需的。但为了保证得出的审计结论、形成的审计意见是恰当的，注册会计师不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由。例如，在某些情况下，存货监盘是证实存货存在性认定的不可替代的审计程序，注册会计师在审计中不得以检查成本高和难以实施为由而不执

行该程序。

2.5 获取审计证据的审计程序。注册会计师面临的主要决策之一，就是通过实施审计程序，获取充分、适当的审计证据，以满足对财务报表发表意见。受到成本的约束，注册会计师不可能检查和评价所有可能获取的证据，因此对审计证据充分性、适当性的判断是非常重要的。注册会计师利用审计程序获取审计证据涉及以下四个方面的决策：一是选用何种审计程序；二是对选定的审计程序，应当选取多大的样本规模；三是应当从总体中选取哪些项目；四是何时执行这些程序。审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。在设计审计程序时，注册会计师通常使用规范的措辞或术语，以使审计人员能够准确理解和执行。

总之，充分性和适当性的总体要求，并不是单一的原则规范，而是综合因素的考虑。为获取充分、适当的审计证据，独立审计时单从某一方面考虑是不完整的，取得的证据是无法信服的，应当全面了解总体要求的内容，整体评价审计证据。

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