变动成本法及其应用

东方企业文化・公司与产业 2012年9月

变动成本法及其应用研究

吴俣

（陕西理工学院管理学院，汉中，723000）

摘 要：随着我国改革开放的进一步深入，企业的市场竞争日趋激烈，市场机会瞬息万变。“经济越发展，会计越重要”，但这要求会计方法必须随着环境的变化而变化，只有这样，才能保证提供的会计资料有助于信息使用者做出正确决策。在信息时代，传统的、单纯计算产品生产成本、依赖于账户系统的成本核算模式，已呈现出诸多不足，因此扩大成本计算范围，改变成本核算体系，已经成为必然趋势，而且信息化的广泛运用，极大地方便了会计人员对成本数据的收集、计算、传递、保管等工作，为建立多元成本计算体系提供了可能。

关键词：变动成本法 应用 完全成本法

中图分类号：F272.3 文献标识码：A 文章编号：1672—7355（2012）09—0025—02

在企业外部环境优化、产品差异化程度不大的前提下，谁拥有成本优势，谁就拥有主动权并得到进一步发展。在这种情况下，企业财务部门的成本信息就成为企业加强对经济活动的事前规划和日常控制的重要依据。而随着生产技术的不断进步，资本有机构成的提高，使得固定成本的比重呈逐渐上升的趋势。这样，按传统的完全成本法提供的会计资料就越来越不能满足企业预测、决策、考核、分析和控制的需要了，于是变动成本法的应用就有了广阔的空间。变动成本法作为现代管理会计学中成本核算的重要方法，一直是会计理论研究的重要内容，但是在会计实际工作中却很少应用，因此它的优势曾一度被怀疑。本文通过对变动成本法作进一步的分析和研究，力求找出变动成本法应用的行之有效的方法，以期对企业的经营管理有所益处。

一、变动成本法含义

变动成本法起源于20世纪30年代的美国，最初被称为直接成本法，这主要是因为当时产品成本只包括与业务量关系较明显的直接材料和直接人工。从20世纪中叶开始，随着企业竞争的加剧，决策意识的增长，会计学界开始认识到传统的完全成本法提供的会计信息已经不能完全满足企业内部管理的需要，必须重视并使用变动成本法。因此，西方的一些会计师和管理人员开始致力于研究变动成本法并在生产经营实践中加以运用，并且取得了很好的效果，从此，变动成本法开始受到重视。

所谓变动成本法，就是在计算产品生产成本和存货成本时，只包括产品在生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用，而把固定制程费用全部计入当期损益，列入利润表内，作为贡献毛益扣除项目的一种成本计算方法。

二、变动成本法作用

提供每种产品的盈利能力资料。每种产品的盈利能力资料，是管理会计要提供的重要管理信息之一。因为利润的规划和经营管理中许多重要的决策，都要以每种产品的盈利能力作为考虑的重要依据。而每种产品的盈利能力可通过其“贡献毛益”来综合表现。所以，各种产品的贡献毛利正是其盈利能力的表现，也是它对企业最终利润所做贡献大小的重要标志。而产品贡献的确定又有赖于变动成本的计算。

为正确地制定经营决策以及进行成本的计划和控制，提供许多有价值的资料。以贡献毛利分析为基础，进行盈亏临界点和本—量—利分析，有助于揭示产量与成本变动的内在规律，并用于预测前景，规划未来（如规划目标成本，目标利润及编制弹性预算等）。

变动成本计算便于和标准成本、弹性预算和责任会计等直接结合，在计划和日常控制的各个环节发挥重要作用。变动成本与固定成本具有不同的成本形态，对于变动成本可通过指定标准成本和建立弹性预算进行日常控制。因此采用变动成本计算法，有利于采用科学的成本分析方法和正确的成本控制方法，也有利于正确评价各部门的工作业绩。

三、变动成本法在企业中的应用

（一）变动成本法应用的几种主要观点

变动成本法适用于企业内部管理的需要，而对外提供财务报表需要使用完全成本法。所以应用变动成本法计算企业产品成本时大致可以归纳为三种观点。

第一种观点是采用“单轨制”。即以变动成本法取代完全成本法进行成本核算。这样既满足了企业内部管理的需要，又可以使变动成本法提供的对外会计报表被认可。但是现行会计制度要求在定期编制会计报表时，存货的计价和收益的确定应采用完全成本法，企业外部的投资者也要求按完全成本法计算成本和利润，所以现在还不能使变动成本法在会计制度上合法化。

第二种观点是采用“双轨制”。即企业在完全成本法的核算资料之外，另外设一套变动成本法的核算系统，提供两套平行的成本核算资料，以分别满足不同的需要。这种方法技术上比较简单，但工作量非常大，易造成人、财、物的浪费，所以往往不被企业接受。

第三种观点是采用“结合制”。即将变动成本法与完全成本法结合使用，日常核算建立在变动成本法的基础之上，对产品成本、存货成本、边际贡献和税前利润都按变动成本法计算，以满足企业内部经营管理的需要；定期将按变动成本法确定的成本与利润等会计资料调整为按完全成本法反映的会计资料，以满足企业外部投资者等各方面的需要。

对以上三种观点进行分析，并权衡利弊，认为“结合制”较为合理。原因是：在变动成本法的应用上，既可充分发挥变动成本法的优点，又不与现行财经法规、会计制度等冲突，同时也能够兼顾内部管理者和外部投资者两方面的需要，而且不会破坏国家财政收入数据资料的准确性，可见，它是一种切实可行的有效方法。

（二）“双轨制”变动成本法的应用

1．设置相应的会计科目

为了能更好的将变动成本法与完全成本法相结合，既不违反我国会计准则的要求，又能更好的将变动成本体现在核算过程中，特设置以下几个会计科目：生产成本（变动生产成本、固定生产成本）、制造费用（变动制造费用和固定制造费用）、管理费用和销售费用等。

2. “双轨制”变动成本法的核算程序

“双轨制”变动成本法的核算程序用下图来表示：

东方企业文化・公司与产业 2012年9月

从上图可以看出，在日常的核算过程中，通过变动生产成本和变动制造费用可以将产品的变动成本计算出来，同时，固定的制造费用和固定生产成本也单独进行了计算，变动成本的损益就计算出来了，但也较为方便的将完全成本法下已销产品和结存产品负担的固定成本通过分配计算出来，便于会计信息的提供，更加便于成本分析。

3.变动成本法应用的注意事项

准确划分变动成本和固定成本。变动与固定是相对数量变化而言的，判断变动与固定与否，依据其单位成本是否因产量的变化而变化。若划分不准确，应用该数据进行生产决策，将导致严重的错误。

变动成本和固定成本在一定的环境可能转换变动成本和固定成本是相对而言，与是相对于产量在某一范围而确定的。但当产量超过这一范围时，原划分的变动成本和固定成本可能发生了变化。故我们重新对其成本性态进行测试划分。

总之，不论变动成本法有何局限性，但变动成本法在企业的经营决策中有着重要的作用，它能给管理层提供准确的决策信息，以便管理层能及时地、准确地做出经营决策，特别是在目前的金融危机中，企业时刻面临很多的经营决策，虽然变动成本法增加了一点工作量。

参考文献：

[1] 吴大军等.《管理会计》［M］.大连：东北财经大学出版社，2006

（上接34页）

结合起来。让职工认识到只有企业发展了，个人才能不断发展，实现理想和目标。从而增强职工的主人翁意识，甘愿为企业分忧解难、献计献策，多做贡献。

六、拓展职能，做好协调和调解工作

随着施工任务的不断增加，企业用人多，项目用工性质多样，同时国家对企业的劳动用工关系规范越来越合同化、法律化。这就更需要基层工会做好维护企业发展与维护劳动者合法权益的工作，在企业与劳动者发生劳动争议，既要维护好劳动者的权益，也要兼顾企业利益。采用适当方法，把影响企业形象和劳动者利益的矛盾、纠纷化解掉，使双方满意，促进企业的健康和谐发展。

七、加强队伍建设，构建和谐的人才环境

要注重提高干部队伍的素质，把培养干部职工坚定的政治信念、高超的业务水平、健全的人格品质作为开展好各项工作的基础和条件。要建立完善各项制度，形成制度保障机制，实现队伍管理的规范和高效，提高班子的领导艺术和领导水平，以公为本、公正处事、公平待人，以高尚的人格魅力影响人。加强班组管理，改革用人机制，推行“末位淘汰制”、“竞争上岗制”，使得一线的具有真才实学的员工脱颖而出，提高和影响一线员工的工作的主观能动性。

八、加强作风建设，构建和谐的工作环境

对领导层而言，要大力倡导“政治坚定、业务精通、求真务实、团结协调”的工作理念，对员工而言，则要形成“爱岗敬业、服务诚信、业务熟练、奋发向上”的工作氛围。要按照立党为公、执政为民的要求，采取切实有效的措施，扎实推进作风建设，加强领导班子执政能力、发展能力、引导能力、协调能力建设，发扬求真务实的作风，深入一线开展工作。构建一个政令畅通、运转协调、科学有序的工作机制，使单位各项工作出现蓬勃生机，让社会满意，让各级领导满意，这是构建和谐管理机关的一个很重要的内容。创造良好、和谐、融洽的人际关系，建设项目管理与进步发展的内外部环境，为建设和谐项目的管理环境提供坚实保障。

总之，基层工会凭借其自身优势，不断适应新形势的变化，加强自身建设，强化职能，在构建和谐项目过程中是大有作为的。