企业合并会计准则详细讲解
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财务报表相关项目进行调整，在此基础上再确定被 合并方的资本及资本公积额。
▪ 所确认资产账面价值与合并对价的差额，调整资本 公积、留存收益。
例3：A公司于2006年3月10日对同一集团内某全资B公
司进行了吸收合并，为进行该项企业合并，A公司发
行了600万股普通股（每股面值1元）作为对价。合
并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下： What is 城市轨道交通 urban rail transport
▪ 非同一控制下企业合并，购买方在购买日的会计处理包 括：①购买方和购买日的确定；②企业合并成本的确定 ；③确定取得被购买方各项可辨认资产、负债的公允价 值；④企业合并成本与所取得的购买方可辨认资产公允 价值份额之间差额即商誉的确定和处理。
企业合并会计准则详细 讲解
What is 城市轨道交通 urban rail transport
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一、企业合并的界定、类型及方式 二、同一控制下企业合并的会计处理 三、非同一控制下企业合并的会计处理 四、业务合并的会计处理 五、企业合并的披露
What is 城市轨道交通 urban rail transport
1、同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前 后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非 暂时性的。
这里的“同一方”通常是指企业集团中的母公司或者有关 主管单位。如果是有关主管单位的，则企业合并是指 在某一主管单位主导下进行的合并，但如果有关主管 单位并未参与企业合并过程中具体商业条款的制定， 如并未参与合并定价、合并方式及其他涉及企业合并 的具体安排等，不属于同一控制下的企业合并。因此 ，这种合并通常发生在集团公司内部，多数情况下为 集团内的一种重组方式。
4、合并现金流量表的编制
合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合 并日参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量。
合并报表的编制见“合并报表准则”讲解。
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▪ 非同一控制下企业合并的处理方法是：购买法。所谓购 买法，是指将企业合并看成是一个企业购买另一个企业 的交易行为，并以此为依据进行企业合并会计处理的方 法。在这种方法下，被合并企业的价值按照其可辨认净 资产的公允价值份额计量，而不是按照其账面净资产价 值计量。
这里的“控制并非暂时性” ，是指参与合并各方在合并前
后较长的时间内受同一方或多方控制。较长时间的标 准是控制时间通常在1 年以上（含1 年）。合并前后 连续计算。
同一控制下的企业合并的特点：合并双方的合并行为不
完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易
行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，合
2000000
盈余公积
4000000
利润分配——未分配利润 8000000
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这里需要注意：这里的“净资产”包含了有关的资产账户 和负债账户，具体账户取决于取得的资产种类和承担 的债务的种类。
3、合并过程中发生的各项费用的处理
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二）合并日的确定
▪ 合并日是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。即： 被合并方净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方的日 期。
▪ 同时满足以下条件的，可认定为实现了控制权的转移：
（1）企业合并协议已获股东大会通过；
借：长期股权投资 7800000（1300×60%）
贷：股本
6000000（股票面值总额）
资本公积 1800000
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2、吸收合并和新设合并方式下的会计处理
▪ 取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值 入账。
▪ 被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并 方在合并日应当按照合并方会计政策对被合并方的
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▪ 同一控制下的企业合并，在合并日的会计处理方法 一般使用“权益结合法”。
▪ 权益结合法是指合并方对于合并中取得的资产和承 担的债务,原则上应当按照合并方的原账面价值确 认和计量，合并中不产生新的资产和负债。
▪ 同一控制下的企业合并，由于合并前企业及合并后 形成的企业均受同一方的控制，从能够实施最终控 制的一方看，其能够控制的资产、负债，在合并前 后没有变化。所以这种合并的账务处理宜用“权益 结合法”。
（2）企业合并事项需要经过国家有关部门实质性审批的，已取 得有关主管部门的批准；
（3）参与合并各方已办理了必要的财产交接手续；
（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过 50％），并且有能力支付剩余款项；
（5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的 财务和经营政策，并享有相应的利益及承担风险。
3、在新设合并方式下，参与合并的各方在合并后法 人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，参 与合并各方的资产、负债，在新的基础上变更为新 设企业分公司或生产车间的资产和负债。这种合并 的公式表示是：A企业+B企业+C企业= D企业
需要说明的是，会计上的企业合并方式有上述三种， 但法律上的企业合并不包括控股合并方式。
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A公司
B公司
股本
3600万
股本
600万
资本公积 1000万
资本公积 200万
盈余公积 800万
盈余公积 400万
未分配利润 2000万
未分配利润 800万
合计
7400万
合计
2000万
A公司应进行会计处理：
借：净资产 20000000（注意：不借记长期股权投资）
贷：股本
6000000
资本公积
▪ 非关联的企业之间进行的自愿合并。 ▪ 作为一种公平交易，应当以公允价值进行计量。 非同一控制下的企业合并举例：
A公司 合并（购买）
B公司
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A公司
子公司 （B公司）
非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与
合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他
买方应确认企业合并形成的对被合并方或被购买方
的投资。这种合并的公式表示是：独立A企业＋独
立B企业＝控股A企业＋被A控制企业 What is 城市轨道交通 urban rail transport
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2、在吸收合并方式下，被合并方或被购买方在合并 后被注销法人资格、变更为合并方或购买方的分公 司或生产车间等，被合并方或被购买方原持有的资 产、负债，在合并后变更为合并方或购买方的分公 司或生产车间的资产、负债。这种合并的公式表示 是：A企业+B企业=新的A企业
并价格很可能不公允。
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▪ 同一控制下的企业合并的举例：
在合并日取得
母公司
母公司
对其他参与合 并企业控制权
合并
子公司A
的一方为合并
子公司A 子公司B
孙公司
方，参与合并 的其他企业为
（原子公司B） 被合并方。
母公司
子公司A 子公司B
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三）合并日合并财务报表的编制
1、需要编制合并财务报表的情形
同一控制下企业合并形成母子关系的，应假定被合并方在合并 之前就包括在合并范围之内，母公司应当编制合并日的合并 资产负债表、合并利润表及合并现金流量表，为合并当期期 末及以后期间编制合并财务报表提供基础。
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孙公司
合并
母公司
合并日，是
指合并方实
子公司A 子公司B 际取得被合
并方控制权
孙公司
的日子。
2、非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合 并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况 下进行的合并。
这种合并的特点：
企业为被购买方。购买日，是指购买方式及取得对 被购买方控制权的日期。
三）企业合并的方式
无论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企
业合并，实务中存在不同的合并方式，通常情况下 ，主要有控股合并、吸收合并及新设合并 。
1、在控股合并方式下，被合并方或被购买方在合并
后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方或购
2、合并资产负债表的编制
合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按照其原 账面价值计量。如果被合并方采用的会计政策与合并方不一 致的，应当按合并方的会计政策进行调整，以调整后的账面 价值计量。合并的抵消分录是：
借：被合并方所有者权益有关项目
贷：长期股权投资
少数股东权益
调整留存收益：将被合并方在合并前实现的留存收益份额予
2）合并方以发行权益性证券作为对价的，也应按所取得的被合
并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与 所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益。
例2：甲、乙企业同为A公司的子公司。甲企业发行600万股普 通股（每股面值1元）作为对价取得乙企业60％的股权，合 并日乙企业账面净资产总额为1300万元。
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精以品p调pt模整板。分录如下：
借：资本公积 （被合并方合并前实现的留存收益与 合并方持股比例之乘积）
贷：盈余公积、未分配利润
3、合并利润标的编制
合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日 所发生的收入、费用和利润。对于被合并方自合并当期期 初至合并日实现的净利润，应当在“净利润”下单列“其中： 被合并方在合并前实现的净利润”项目反映。
合并过程中发生的各项直接相关费用，包括与企业合并 直接相关的会计审计费用、法律咨询服务费用、评估 费用等，应计入当期损益。
为企业合并发行的债券或承担其它债务支付的手续费、 佣金等，应当记入所发行债券及其他债务的初始计量 金额（如调整溢折价等）。企业合并中发行的权益性 证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证 券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
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一）企业合并的定义
企业合并指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主 体的交易或事项。（交易是在活跃市场上进行的等价交换的 行为；事项则不是在活跃市场上进行的，结算价格不公允的 行为。）
理解这一概念要注意以下几点：
1、企业合并一般是相互独立的,即相互之间不存在控制与被控 制关系的企业与企业之间的合并，也可以是一个企业对另一 个企业某项业务的合并，如联想集团合并了IBM公司的个人 电脑业务。
2、合并的结果是两个或两个以上单独的企业变成一个新的报告 主体，需要编制新的合并报表或个别报表。原来单独的企业 合并后，可能还需要编制或不再需要编制个别财务报表，这 取决于合并的方式。
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二）企业合并的种类及其区分
▪ 企业合并分为同一控制下的企业合并与非同一控制下 的企业合并。
则：长期股权投资的成本为900万（1500×60%）。
差额100万调整（冲减）资本公积和留存收益。
有关帐务处理如下：
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借：长期股权投资 9000000
资本公积
1000000
贷：有关资产 10000000
如资本公积不足冲减，冲减留存收益。
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一）合并日的会计处理
1、控股合并方式下的会计处理
1）以支付现金、非现金资产作为合并对价的，以所取
得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本， 差额调整资本公积和留存收益。
例1：某集团内一子公司以账面价值为1000万、公 允价值为1600万元的若干项资产作为对价，取得同 一集团内另外一家企业60％的股权。合并日被合并 企业的账面所有者权益总额为1500万。
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这里的“相同的多方”是指根据投资者之间的协议约定， 为扩大其中某一投资者对被投资单位股份的控制比例
，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在
对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表相同 意见的两个或两个以上的法人或其他组织。
▪ 所确认资产账面价值与合并对价的差额，调整资本 公积、留存收益。
例3：A公司于2006年3月10日对同一集团内某全资B公
司进行了吸收合并，为进行该项企业合并，A公司发
行了600万股普通股（每股面值1元）作为对价。合
并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下： What is 城市轨道交通 urban rail transport
▪ 非同一控制下企业合并，购买方在购买日的会计处理包 括：①购买方和购买日的确定；②企业合并成本的确定 ；③确定取得被购买方各项可辨认资产、负债的公允价 值；④企业合并成本与所取得的购买方可辨认资产公允 价值份额之间差额即商誉的确定和处理。
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一、企业合并的界定、类型及方式 二、同一控制下企业合并的会计处理 三、非同一控制下企业合并的会计处理 四、业务合并的会计处理 五、企业合并的披露
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1、同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前 后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非 暂时性的。
这里的“同一方”通常是指企业集团中的母公司或者有关 主管单位。如果是有关主管单位的，则企业合并是指 在某一主管单位主导下进行的合并，但如果有关主管 单位并未参与企业合并过程中具体商业条款的制定， 如并未参与合并定价、合并方式及其他涉及企业合并 的具体安排等，不属于同一控制下的企业合并。因此 ，这种合并通常发生在集团公司内部，多数情况下为 集团内的一种重组方式。
4、合并现金流量表的编制
合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合 并日参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量。
合并报表的编制见“合并报表准则”讲解。
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▪ 非同一控制下企业合并的处理方法是：购买法。所谓购 买法，是指将企业合并看成是一个企业购买另一个企业 的交易行为，并以此为依据进行企业合并会计处理的方 法。在这种方法下，被合并企业的价值按照其可辨认净 资产的公允价值份额计量，而不是按照其账面净资产价 值计量。
这里的“控制并非暂时性” ，是指参与合并各方在合并前
后较长的时间内受同一方或多方控制。较长时间的标 准是控制时间通常在1 年以上（含1 年）。合并前后 连续计算。
同一控制下的企业合并的特点：合并双方的合并行为不
完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易
行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，合
2000000
盈余公积
4000000
利润分配——未分配利润 8000000
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这里需要注意：这里的“净资产”包含了有关的资产账户 和负债账户，具体账户取决于取得的资产种类和承担 的债务的种类。
3、合并过程中发生的各项费用的处理
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二）合并日的确定
▪ 合并日是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。即： 被合并方净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方的日 期。
▪ 同时满足以下条件的，可认定为实现了控制权的转移：
（1）企业合并协议已获股东大会通过；
借：长期股权投资 7800000（1300×60%）
贷：股本
6000000（股票面值总额）
资本公积 1800000
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2、吸收合并和新设合并方式下的会计处理
▪ 取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值 入账。
▪ 被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并 方在合并日应当按照合并方会计政策对被合并方的
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▪ 同一控制下的企业合并，在合并日的会计处理方法 一般使用“权益结合法”。
▪ 权益结合法是指合并方对于合并中取得的资产和承 担的债务,原则上应当按照合并方的原账面价值确 认和计量，合并中不产生新的资产和负债。
▪ 同一控制下的企业合并，由于合并前企业及合并后 形成的企业均受同一方的控制，从能够实施最终控 制的一方看，其能够控制的资产、负债，在合并前 后没有变化。所以这种合并的账务处理宜用“权益 结合法”。
（2）企业合并事项需要经过国家有关部门实质性审批的，已取 得有关主管部门的批准；
（3）参与合并各方已办理了必要的财产交接手续；
（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过 50％），并且有能力支付剩余款项；
（5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的 财务和经营政策，并享有相应的利益及承担风险。
3、在新设合并方式下，参与合并的各方在合并后法 人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，参 与合并各方的资产、负债，在新的基础上变更为新 设企业分公司或生产车间的资产和负债。这种合并 的公式表示是：A企业+B企业+C企业= D企业
需要说明的是，会计上的企业合并方式有上述三种， 但法律上的企业合并不包括控股合并方式。
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A公司
B公司
股本
3600万
股本
600万
资本公积 1000万
资本公积 200万
盈余公积 800万
盈余公积 400万
未分配利润 2000万
未分配利润 800万
合计
7400万
合计
2000万
A公司应进行会计处理：
借：净资产 20000000（注意：不借记长期股权投资）
贷：股本
6000000
资本公积
▪ 非关联的企业之间进行的自愿合并。 ▪ 作为一种公平交易，应当以公允价值进行计量。 非同一控制下的企业合并举例：
A公司 合并（购买）
B公司
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A公司
子公司 （B公司）
非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与
合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他
买方应确认企业合并形成的对被合并方或被购买方
的投资。这种合并的公式表示是：独立A企业＋独
立B企业＝控股A企业＋被A控制企业 What is 城市轨道交通 urban rail transport
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2、在吸收合并方式下，被合并方或被购买方在合并 后被注销法人资格、变更为合并方或购买方的分公 司或生产车间等，被合并方或被购买方原持有的资 产、负债，在合并后变更为合并方或购买方的分公 司或生产车间的资产、负债。这种合并的公式表示 是：A企业+B企业=新的A企业
并价格很可能不公允。
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▪ 同一控制下的企业合并的举例：
在合并日取得
母公司
母公司
对其他参与合 并企业控制权
合并
子公司A
的一方为合并
子公司A 子公司B
孙公司
方，参与合并 的其他企业为
（原子公司B） 被合并方。
母公司
子公司A 子公司B
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三）合并日合并财务报表的编制
1、需要编制合并财务报表的情形
同一控制下企业合并形成母子关系的，应假定被合并方在合并 之前就包括在合并范围之内，母公司应当编制合并日的合并 资产负债表、合并利润表及合并现金流量表，为合并当期期 末及以后期间编制合并财务报表提供基础。
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孙公司
合并
母公司
合并日，是
指合并方实
子公司A 子公司B 际取得被合
并方控制权
孙公司
的日子。
2、非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合 并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况 下进行的合并。
这种合并的特点：
企业为被购买方。购买日，是指购买方式及取得对 被购买方控制权的日期。
三）企业合并的方式
无论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企
业合并，实务中存在不同的合并方式，通常情况下 ，主要有控股合并、吸收合并及新设合并 。
1、在控股合并方式下，被合并方或被购买方在合并
后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方或购
2、合并资产负债表的编制
合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按照其原 账面价值计量。如果被合并方采用的会计政策与合并方不一 致的，应当按合并方的会计政策进行调整，以调整后的账面 价值计量。合并的抵消分录是：
借：被合并方所有者权益有关项目
贷：长期股权投资
少数股东权益
调整留存收益：将被合并方在合并前实现的留存收益份额予
2）合并方以发行权益性证券作为对价的，也应按所取得的被合
并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与 所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益。
例2：甲、乙企业同为A公司的子公司。甲企业发行600万股普 通股（每股面值1元）作为对价取得乙企业60％的股权，合 并日乙企业账面净资产总额为1300万元。
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借：资本公积 （被合并方合并前实现的留存收益与 合并方持股比例之乘积）
贷：盈余公积、未分配利润
3、合并利润标的编制
合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日 所发生的收入、费用和利润。对于被合并方自合并当期期 初至合并日实现的净利润，应当在“净利润”下单列“其中： 被合并方在合并前实现的净利润”项目反映。
合并过程中发生的各项直接相关费用，包括与企业合并 直接相关的会计审计费用、法律咨询服务费用、评估 费用等，应计入当期损益。
为企业合并发行的债券或承担其它债务支付的手续费、 佣金等，应当记入所发行债券及其他债务的初始计量 金额（如调整溢折价等）。企业合并中发行的权益性 证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证 券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
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企业合并指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主 体的交易或事项。（交易是在活跃市场上进行的等价交换的 行为；事项则不是在活跃市场上进行的，结算价格不公允的 行为。）
理解这一概念要注意以下几点：
1、企业合并一般是相互独立的,即相互之间不存在控制与被控 制关系的企业与企业之间的合并，也可以是一个企业对另一 个企业某项业务的合并，如联想集团合并了IBM公司的个人 电脑业务。
2、合并的结果是两个或两个以上单独的企业变成一个新的报告 主体，需要编制新的合并报表或个别报表。原来单独的企业 合并后，可能还需要编制或不再需要编制个别财务报表，这 取决于合并的方式。
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二）企业合并的种类及其区分
▪ 企业合并分为同一控制下的企业合并与非同一控制下 的企业合并。
则：长期股权投资的成本为900万（1500×60%）。
差额100万调整（冲减）资本公积和留存收益。
有关帐务处理如下：
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借：长期股权投资 9000000
资本公积
1000000
贷：有关资产 10000000
如资本公积不足冲减，冲减留存收益。
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一）合并日的会计处理
1、控股合并方式下的会计处理
1）以支付现金、非现金资产作为合并对价的，以所取
得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本， 差额调整资本公积和留存收益。
例1：某集团内一子公司以账面价值为1000万、公 允价值为1600万元的若干项资产作为对价，取得同 一集团内另外一家企业60％的股权。合并日被合并 企业的账面所有者权益总额为1500万。
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这里的“相同的多方”是指根据投资者之间的协议约定， 为扩大其中某一投资者对被投资单位股份的控制比例
，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在
对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表相同 意见的两个或两个以上的法人或其他组织。