会计行为独立性

会计行为独立性

摘要：企业提供的会计信息既是一种“社会公共产品”，也是会计行为主体的“劳动产品”，其质量高低影响重大。本文从会计行为和会计行为独立性的概念出发，分析造成会计行为丧失独立性的主要原因，提出解决会计行为独立性的措施，以期为提高会计信息质量提供参考。

关键词：会计行为会计行为主体独立性尼尔森（Nilsen）分别根据解决问题的潜力提出了会计人员面对公司高层领导的非伦理要求（即不合理的授意）是服从还是说“不”可能的反应形式：辞职；不加思考的服从；机会主义的随大流；故意破坏；秘密告发；扬言举报；公开检举；抗议示威；自觉反驳；逐步达成共识。研究表明企业成员在面对各种非伦理要求实践中并不肯定是无能为力，除了“不加思考的服从”和“机会主义的随大流”外，其余的反应形式都可能包含改善的潜力。社会需要会计人员“不畏强权，不做假账”，然而会计人员在企业的绝对治理而又缺乏相应救济机制下，其对舞弊要求的应对空间非常狭小。在李若山等（2002）的调查研究中，在回答“假如你是会计人员，会拒绝办理违反法律的事项”问题时，回答“一定会”的只有4。4％，而回答“一定不会”和“不一定”的则分别占了38．7％和56．9％，可见会计行为的独立性问题亟待解决。一、会计行为独立性基本理论（一）会计行为与会计行为独立性美国会计学家亨德里克森认为：会计行为是会计行动的外部表现。吴水澎教授将会计行为定义为：会计行为是指在内部动因和外部环境的刺激下，通过会计目标的驱动，由会计行为主体（会计行为个体和会计行为群体）应用现代会计理论、治理学原理及会计计量等技术方法、手段作用于会计客体，生产、分配和利用会计信息及其相关信息参与企业经营决策与治理。但同时又受客体影响和制约的、具有能动性的、有目的的一种社会实践活动。依据会计循环过程，会计行为包括会计确认行为、会计计量行为、会计记录行为和会计报告行为。会计行为的独立性，即指会计行为主体在进行上述会计行为的整个过程中，能保持其应有的独立、客观、公正，独立自主地按照相关财务会计法规的要求处理会计事务。会计行为的独立性主要体现在两个方面：一是会计行为必须保持物质上的独立，即会计行为主体在进行会计行为的过程中，与所进行的会计活动之间不具有任何物质上的利益关系，能够客观、公正地开展会计活动；二是会计行为必须保持精神上的独立，即会计行为主体在进行会计行为的过程中，在精神上不受任何外部因素的干扰，能够独立自主地遵循相关财务会计法规开展会计活动。因此，要保持会计行为的独立性，必须首先保持会计行为主体的独立性；其次，在其进行会计行为的过程中以及进行会计职业判定时，也必须保持应有的独立性。（二）会计行为主体的独立性会计行为主体即会计行为的实施者，包括会计行为个体和会计行为群体。会计行为个体主要指会计从业人员个体，会计行为群体主要指

领导会计行为个体的组织。要确保会计行为的独立性，会计行为主体的身份和地位必须首先保持其应有的独立，并且其主体地位和自主意识不应受到任何外部因素的干扰和影响。由于我国正处于市场经济发展的初步阶段，市场经济体制尚不健全和完善。因此，在当前会计实务中，会计行为主体往往缺乏独立性，具体表现在以下方面：一是会计行为个体缺乏独立性。目前会计人员的受聘、薪金等往往取决于企业治理当局。当企业治理当局的利益与所有者的利益甚至国家的利益矛盾时，会计人员往往出于自身利益的考虑，会选择有利于企业治理当局利益的会计处理方法，而忽视所有者利益乃至国家利益。甚至违反国家法律法规。在这种情况下，会计人员个体的会计行为在物质上和精神上都难以保持独立性。此时，会计行为的“名义主体”是会计人员，而“事实主体”却是企业治理当局。二是会计行为群体缺乏独立性。企业治理当局在处理会计事务时，往往受到许多外部因素的干扰，致使其会计行为缺乏独立性。一方面有的当地政府官员出于政绩、个人升迁等种种目的考虑，会借助政府的行政权力来干扰企业的会计行为，会指使企业选择有利于提高其政绩的会计处理方法，甚至指使企业会计造假。另一方面集团公司出于自身利益考虑，会借助其控制权来干扰下属单位的会计行为。下属单位作为独立的会计主体，应独立自主地开展会计活动，然而由于其经济利益往往会受到集团公司的制约，在集团公司的控制下，通常会选择有利于集团公司的会计处理方法。在这种情况下，企业的会计行为在物质上和精神上同样难以保持独立性。此时，会计行为的“名义主体”是企业，“事实主体”却是当地政府或其集团公司，当地政府或集团公司对会计行为所进行的干预又往往会通过企业治理当局传递给会计人员个体。（三）会计行为过程的独立性要确保会计行为的独立性，除了保证会计行为主体的独立地位和自主意识外，整个会计行为过程也应该保持其应有的独立，即会计行为主体在进行会计确认、计量、记录和报告时，不应受到任何外部因素的干扰和影响，客观公正、独立自主地按照相关法规要求进行处理：首先，独立地进行会计确认。会计人员在进行会计事项的确认时，应遵循相关法规的要（四）会计职业判定的独立性会计职业判定，指会计人员对本单位会计事务应采取的原则、方法、程序等所做的选择和判定。会计职业判定贯穿于会计行为的整个过程，只有确保会计职业判定的独立性，才能保证会计行为的独立性。会计职业判定的独立性主要表现在以下方面：一是独立地判定经济业务是否真实合法。经济业务是否真实合法决定了反映会计信息的真实合法。会计人员应遵循客观、公正的原则，独立自主地判定各项经济业务是否真实合法，以确保会计信息的真实可靠。现实中企业出于各种目的，可能会通过虚构的或非法的经济业务来提高企业的经营业绩。在这种情况下，企业治理当局就会指使甚至强迫会计人员确认、计量、记录和报告这些虚构或非法的经济业务。而会计人员迫于被解雇的威胁，不得不为企业治理当局提供失真的信息。二是独立地选择会计政策或方法。《会计法》明确规定，企业对一些会计政策或方法有自主决策权，决定了会计政策或方法选择的多样性。会

计政策或方法的选择直接影响到会计信息的可比性，是保证会计信息质量的重要前提。会计人员在运用职业判定进行会计政策选择时，应以公允反映为原则，独立地进行职业判定，不应受到企业治理当局直接或间接的干涉。从我国目前情况看，会计人员往往会做出有利于企业治理当局的政策选择，从而使其提供的会计信息有失公允。

二、会计行为独立性缺失的原因分析（一）相关法律法规不健全《会计法》的颁布体现了规范会计行为，保证会计资料真实、完整的立法宗旨，但由于其缺乏实施细则，可操作性较差，并且与相关的法律法规不完全配套。尤其是在《会计法》颁布的同时，《刑法》等有关法律中对会计违规责任尚无明确的规定和执行标准，存在着有法不依、执法不严、违法不究等问题。此外，我国法律法规对于因经营者个人原因造成企业亏损、倒闭和国有资产流失的法律责任的规定，弹性太大且没有严格执行，对国有企业厂长（经理）并未构成真正的威慑作用；并且对于任意任命不具备条件厂长（经理）的上级主管部门领导人，没有规定其应承担的法律责任；对于企业监事的法律责任，并不具有实质上的作用。法律法规的不健全，为会计行为丧失独立性从制度上提供便利条件。（二）企业内部控制制度不完善会计资料的真实性首先取决于原始资料的真实性，因此，应加强原始资料的收集、整理，规范会计业务处理行为，实行不相容职务分离，建立健全内部稽核制度、内部牵制制度和会计人员岗位定期轮岗制度。《会计法》明确规定内部审计是实施会计监督的重要环节，但在企业内部审计实务中，审计效果并不理想。有些企业内部审计部门与财务部门是重叠的，对财务部门根本无法实施监督；也有些企业明确规定内部审计部门只检查个人，不检查单位，对企业财务信息更是无权过问。许多企业审计部门从设立到领导体制上缺乏其应有的独立性、自主性和权威性，其人员同财务人员一样，是为经营治理者服务的，对其审计监督几乎“形同虚设”。因此，企业内部控制制度的不完善，为会计行为丧失独立性提供了内部空间。（三）企业外部监督体系不完善目前我国对会计信息质量的监督分为内部监督和外部监督，内部监督是企业单位会计本身监督，外部监督是财政、税务、银行、工商等部门的监督。但由于我国社会主义市场经济体制尚未健全，在许多方面与市场经济规则不相适应。政府监督对企业监督、检查重复较多，存在着权力的重叠交叉，从而使得会计外部监督存在真空地带，导致会计监督效率的下降。而注册会计师监督由于监督面广、任务重，可能承担的任务和需要达到的目标不相适应，不能真正从外部监督上保证会计信息的质量。外部舆论监督对保护利益相关者的利益是有重要作用的，然而缺少行之有效的途径，且媒体监督没有法律依据，很难保证其监督质量。更重要的是媒体监督只是媒体引导的舆论监督，广大社会公众并不能广泛参与。因此，企业外部监督体系的不完善，为会计行为丧失独立性提供了外部推动力。（四）会计行为主体的独立地位得不到保障《会计法》规定：单位领导人领导会计机构、会计人员和其