会计信息质量特征研究_基于财务会计概念框架和基本准则的考虑

会计信息质量特征研究

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—基于财务会计概念框架和基本准则的考虑

青岛酒店管理职业技术学院苏中大

【摘要】２００６年２月我国发布了修订之后具有财务会计概念框架性质的新基本准则。基于我国会计环境的分析显示，新准则对我国会计目标的定位是恰当的，但新基本准则对作为概念框架“桥梁”的信息质量特征的定位值得商榷。本文基于对财务会计概念框架体系和基本准则的考虑，对我国的会计信息质量特征进行了重构。

【关键词】会计信息；质量；体系

一、会计信息质量的内涵与地位

所谓会计信息质量特征，是“对会计信息应具有的质量标准所作的具体描述或要求，是对会计信息质量进行评判的最一般和最基本的依据，它具体规定了会计信息为实现会计目标应具备的质量的规定”。从理论上讲，会计信息质量特征是基于实现会计目标的要求，它能够约束会计信息，并使其有助于会计目标的实现，是对财务报告目标的具体化。它主要回答：什么样的会计信息才算是有用或有助于决策的信息。会计信息质量特征比目标更具体地指导财务会计的确认、计量和信息传递。因此，会计信息质量特征研究在整个概念框架中占有很重要的地位，它是连接财务报告目标和其他概念公告之间的“桥梁”。

二、会计信息质量的研究回顾

（一）美国的研究

早期的会计文献，不同程度地提到会计信息质量。但是早期文献都没有将会计信息质量特征与会计目标联系起来研究。到２０世纪７０年代后期，信息质量与会计目标之间的内在逻辑关系得到了美国会计界的充分认识。１９８０年１２月，美国财务会计准则委员会在总结前期文献的基础上，发布了财务会计概念第２辑《会计信息质量特征》，比较全面地阐述了会计信息必须符合的一系列质量要求。美国的财务会计信息质量特征体系采用了多层次的结构：第一个层次是约束条件，即决策者和成本效益分析。“决策者”说明财务信息应首先具备有利于决策者决策的质量特征，这就将质量特征问题与财务报表目标联系在一起；而“成本效益分析”则是任何一个财务信息提供者或使用者都不得不考虑的约束条件。第二个层次界定了财务信息是否有用的重要性界限。第三个层次突出了可理解性和可比性的质量特征。美国财务会计准则委员会构建的是会计信息为满足用户需要的质量特征的框架。这一框架长期以来成为评估财务会计信息质量的基本标准。

（二）国际会计准则理事会的研究

在财务会计准则委员会的影响下，国际会计准则理事会也将会计信息质量特征作为一个重要内容置于１９８９年７月发布的《编制和提供财务报表的框架》之中，它认为质量特征是指使财务报表提供的信息对使用者有用的那些性质，可理解性、相关性、可靠性和可比性是四项主要的质量特征，相关性和可靠性相互制约，其限制因素或约束条件为及时性、效益大于成本、在不同质量特征之间的权衡等。

国际会计准则理事会信息质量特征具有以下特点：１．是一个包括主要质量特征、次要质量特征和限定因素三方面组成的多层次的有着内在联系的体系，比国际会计准则理事会质量特征层次少，各个质量特征之间的内在联系也不如国际会计准则理事会质量之间那么紧密。２．国际会计准则理事会质量特征中虽然未明确提出决策有用性这一特征，但在其字里行间也包括这一内容，并将其放在最为重要的地位。３．把可理解性与可比性提到与相关性和重要性同等重要的地位，与国际会计准则理事会相比增加了实质重于形式、审慎、完整性等质量特征。

（三）我国的研究：基于基本准则的分析

２００６年２月我国新基本准则发布之后，很多学者认为，新颁布的《企业会计准则——

—基本准则》（以下简称基本准则）是我国现阶段的财务会计概念框架。它立足于我国国情，并与国际会计惯例趋同。

但是对于会计信息质量特征，类似于其他国家的概念框架，我国基本准则的描述值得商榷。修订后的基本准则第二章由“一般原则”改名为“会计信息质量要求”，删除“实际成本计价原则、配比原则、权责发生制原则、划分收益性支出和资本支出原则”，将权责发生制并入会计基本假设，实际成本计价原则体现在会计要素的计量中。新准则从十三条到十九条，分别提出“相关性”、

“可理解性”、

“可比性”、

“实质重于形式”、

“重要性”、

“谨慎性”、

“及时性”等信息质量要求。新准则没有使用上述术语，也没有列出层次，这其中最大的问题是新准则仍然没有明确哪些是主要质量要求，哪些是次要质量要求。

（四）简要评价

上述体系在构建上具有很多相同之处，这是共同的优点，即都将会计信息质量特征构建为一个多层次的体系，并都在一定程度上体现出会计信息使用者、会计目标和信息质量特征之间的关系。尽管如此，它们仍存有一些共同的不足：

１．没有从财务会计概念框架的整体出发，对会计目标重视不够。没有明确会计目标在整个体系中的导向作用与核心地位。虽然上述体系都或多或少地谈到会计信息的决策有用性或反映受托责任，但并未从会计目标的高度予以明示，不但不易表明其导向作用和核心地位，而且也很难体现出财务会计概念框架内在的统一性和关联关系。

２．没有考虑会计信息使用者的多样化需要。在上述研究成果中，有的就没有提到会计信息使用者，即便是提到了，也往往没有考虑到多元会计信息使用者的多样化需要问题，更不用说谈及其对会计信息质量特征的影响了，这样就会导致会计信息质量特征游离于财务会计概念框架体系之外，或者至少导致使用者在会计信息质量特征乃至财务会计概念框架的使用和理解上存在困难。

３．各质量特征间并未进行类属划分，缺乏系统性。上述体系大都将各主要质量特征堆列在一起，未能从会计信息系统的流程或环节角度予以类属划分，而实际上不同环节各主要质量特征间亦有着主次之分和轻重之别，缺乏系统性，不便于人们在各质量特征间进行科学高效的权衡。

三、我国会计信息质量特征的定位：基于财务会计概念框架的分析

（一）确立会计信息质量特征应该考虑的因素

在财务会计概念框架中，会计信息质量特征是联系会计目标与实现目标的手段之间的“桥梁”，受到概念框架其他部分尤其是会计目标的影响。关于会计目标与信息质量之间的关系，存在一种“两分法”的错误认识。这种“两分法”就是认为决策有用仅关心相关性，受托责任只强调可靠性。可靠性是受托责任会计目标的一个标志性质量特征，这是两分法的一大思想根源。财务会计准则委员会的概念框架将决策有用性作为财务报告的首要目标，把相关性作为会计信息的一个主要质量特征，这是两分法的另一大思想根源。实际上这种“两分法”的观

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