商誉会计准则发展与比较 (1)
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【关键词】商誉； 会计准则； 发展与比较
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）33-0007-06
一、序言 20 世纪 80 年代，随着我国经济体制改革的深化， 企业开始采用并购的方式来实现利润最大化、规避风 险，在竞争中实现规模经济的目标。商誉作为资产中的 一部分，不但影响企业的现实收益，而且对企业将来的 发展影响重大，因此商誉的会计处理问题越来越受到 人们的重视。 商誉在会计确认和会计计量等方面一直是具有争 议性的。会计一般将商誉分为自创商誉和购并商誉（又 称外购商誉）。由于自创商誉形成的成本很难准确计 量，出于会计的谨慎性原则，一般把自创商誉中的支出 作费用处理，但是对于购并商誉的确认、计量、报告则 进行专门的处理。我国财政部于 2006 年颁布了新的企 业会计准则，将商誉从无形资产中划离出来，对商誉的 处理作了具体的规定。那么我国关于商誉的会计处理 准则是如何发展的？新旧会计准则对商誉的处理有何 不同？国内外会计准则对商誉的处理有何区别？商誉会 计准则的发展变化对我们有何启示？本文针对以上问 题进行分析研究。
二、文献回顾 国外关于商誉的研究比较早，20 世纪 20 年代以 后，商誉开始进入会计理论与实务研究领域并成为一 个专门的研究对象，经过近百年的发展，学者们在商誉 的性质、计量及摊销等方面的研究取得了较大进展。 1922 年，W.A.Paton 对商誉的概念进行了论述，这也 是最早从会计理论角度对商誉问题作出的表述。1926 年，杨汝梅先生分析研究了商誉的范围、特征、形成因
进入 21 世纪，随着我国市场经济不断发展，在经 济全球化背景下为更好地融入统一的世界市场体系， 各种制度要按照国际规则来进行修改和完善，为适应 会计国际趋同的要求，我国会计准则应进一步进行规 范。在这种环境下，我国财政部于 2006 年 2 月 15 日 颁布并于 2007 年 1 月 1 日 起实施了 《企业会计准 则》。该准则将商誉从无形资产中划离出来，明确了合 并商誉是一项独立的资产要素，并对商誉的确认、计量 和减值作了明确的规定，值得注意的是新准则中不再 规定对商誉进行摊销。
素及性质，为后人认识商誉的性质奠定了认识观念上 的理论基础。1940 年，W.A.Paton and A.C.Littleton 较 早 研 究 了 商 誉 成 本 的 摊 销 方 法 。 1965 年 ，Eldon.S. Hendrickson 教授专门从会计角度讨论了商誉的性质 与核算方面的理论问题。20 世纪 80 年代，D.E.Kieso and J.J.Weygrandt 指出商誉包括付出的成本与公允 价值的差额和高出社会平均水平的获利能力两个方 面，可以说这个观点上升到从定量的角度研究商誉问 题，是之前研究成果的一种延续。1996 年，著名会计学 家葛家澍教授进一步指出商誉的内涵并对自创商誉的 计量进行了分析研究。2005 年，常勋教授结合会计准 则的演变历史，对商誉的确认、计量和摊销进行了探 讨。2006 年，许家林教授对国内外会计商誉的发展进 行了回顾与探讨，并分析了商誉会计研究理论成果在 各国会计准则中的主要体现方式。2009 年，汤湘希教 授利用实证方法指出目前我国上市公司对商誉的会计 处理还存在一定的偏差。
对比发现，旧准则规定了商誉的摊销而没有对商 誉减值准备作出规定，而新准则中规定不再对商誉进 行摊销，但应当每年对其进行减值测试。
（四）商誉会计披露的比较 所谓会计信息披露是指企业将直接或间接地影 响到使用者决策的重要会计信息以公开报告的形式 提供给信息使用者。关于商誉的披露问题，旧《企业会 计准则— ——无形资产》并没有对商誉的披露做单独规 定 ，由 于 该 准 则 规 定 商 誉 属 于 无 形 资 产 的 范 畴 ，因 此 它适用于无形资产的规定“企业应当披露下列与无形 资产有关的信息：1.各类无形资产的摊销年限；2.各类无 形资产当期期初和期末账面余额、变动情况及其原 因；3.当期确认的无形资产减值准备”。新《企业会计 准则第 20 号— ——企业合并》第十九条规定“企业合并 发生当期期末，购买方应当在附注中披露与非同一控
辨认净资产公允价值份额的差额计入商誉
允价值净额的差额计入商誉
项目有关的经济利益很可能流入企业，并且对该项目 的成本能够可靠地加以计量。
2001 年《企业会计准则———无形资产》规定商誉 属于无形资产的范畴，其应满足无形资产的确认条件， 即无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确 认：（1）该资产产生的经济利益很可能流入企业；（2）该 资产的成本能够可靠计量。准则中还规定“企业自创商 誉不能加以确认”。
7
理论研究
展过程。 我国建国初期实施了一统到底的会计制度，改革
开放后，这种大一统的会计制度逐渐与市场经济不相 适应，主要表现为制度缺乏灵活性，而且与国际惯例存 在较大差距。为弥补这种缺陷，我国财政部于 1992 年 11 月 30 日颁布并于 1993 年 7 月 1 日实施了《企业会 计准则》，这是我国第一部企业会计准则。其中第三十 一条首次以准则形式对无形资产进行规定。准则中明 确规定商誉属于无形资产范畴，并对无形资产的会计 处理问题提出了原则要求。
综上所述，我国新旧会计准则关于商誉内容的比 较见表 1。
五、中外商誉会计准则的比较 本文通过将中国商誉会计准则与美国、英国及国 际会计准则进行比较，发现其逐步趋同的趋势，但仍具 有中国自身特色。 （一）中美商誉会计准则的比较 我国现在执行的是 2006 年版《企业会计准则》，美 国现行准则是 2001 年的会计准则，现就中美现行会计 准则中对商誉的规定进行比较。 1.商誉会计确认的比较 美国会计准则第 141 号对商誉规定：商誉最初必 须在财务报表中确认为一项资产，以购买成本超过所 取得资产和所承担债务金额的净额的部分来计量。 与我国现行会计准则对商誉的规定进行比较发现 美国会计准则要求商誉必须确认为一项无形资产，确
为完善我国基本会计准则，1996 年 1 月财政部公 布了 《企业会计准则———企业合并》（征求意见稿），指 出了商誉的确认、摊销问题，并对负商誉的确认和摊销 进行了规定。
20 世纪末，我国国民经济处于经济结构调整的关 键时期，并且面临即将加入世界贸易组织（WTO）的挑 战，这对我国会计工作提出了更加严格的要求。在此形 势下，财政部于 2001 年 1 月 18 日颁布了《企业会计 准则— ——无形资产》，明确将无形资产详细划分为可辨 认无形资产和不可辨认无形资产，并指出不可辨认无 形资产是指商誉。该准则对无形资产的定义、确认、计 量和后续支出、摊销、减值和披露等作了详细规定。另 外，该准则首次规定自创商誉不能加以确认。
Fra Baidu bibliotek
项目 确认
会计准则
表 1 我国新旧会计准则商誉会计比较 新会计准则
旧会计准则
商誉不属于无形资产，一般只有当另一企业承认
商誉属于无形资产，其确认条件：产生的经济利益很可能
商誉的价值并为之付出代价时才能将商誉确认为 一项资产
流入企业；成本能够可靠计量
初始计量
购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可 购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债公
理论研究
商誉会计准则发展与比较
张 新1
苑泽明 1，2
马 博1
1.天津财经大学商学院 2.天津现代无形资产研究所
【摘 要】随着市场经济的不断发展，越来越多的企业通过合并来实现自身的发展目标，而与此同时越来越多的人开始 关注企业合并中出现的商誉问题。为了适应经济全球化、会计国际趋同和完善社会主义市场经济体制的新形势，我国财政 部制定并颁布了新的企业合并会计准则。文章研究了我国并购商誉准则的发展，对新旧商誉会计准则进行了比较，并分析 了中外会计准则对商誉处理规定的异同点。通过研究发现我国现行商誉准则虽与国际准则逐步趋同，但仍具有自身特色， 在此基础上，对我国商誉会计准则相关研究作了展望。
8
会会 计计 之之友友20210314年年第第12 3期3 上期
理论研究
使用期限内采用系统、合理的方法摊销。如果无法可靠 地确定商誉所产生经济利益的消耗方式，应采用直线 法按不超过 10 年的期限摊销”。在 2006 年的新准则 中没有规定商誉的摊销问题。
所谓减值准备是指资产的账面价值超过其可收 回金额，应当依据可能发生减损的某些迹象来判断 资产是否减值。在旧准则中将商誉视同一般的无形 资产予以会计处理，而新《企业会计准则第 8 号— —— 资产减值》 第二十三条规定“企业合并所形成的商 誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应 当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值 测试”。
三、我国商誉会计的发展 纵观全球，企业并购已有上百年的历史，自 19 世 纪末至今，共出现了五次并购浪潮，而对我国产生影响 较大的是第四次和第五次并购浪潮。20 世纪 70 年代 至 90 年代初的第四次并购浪潮使并购企业范围扩展 到国外企业，跨国公司大规模进入我国，此时，我国正 处于改革开放时期，经济体制改革逐步深入。20 世纪 80 年代，为追求规模经济，扩大企业规模，实现利润最 大化，我国企业并购应运而生。随着我国企业并购的产 生和发展，商誉会计也经历了由产生到逐步成熟的发
制下企业合并有关的商誉的金额及其确定方法，以及 商誉的减值、计提减值准备等详细内容”。新准则中在 非同一控制下企业合并如果是控股合并，则商誉在合 并财务报表的非流动资产下单独列示；如果是吸收合 并，则应在母公司单独财务报表中单独列示。
对比发现，关于列示的项目，旧准则中商誉属于无 形资产的一部分，因此在无形资产中列示，信息披露时 应披露金额、摊销方法、摊销年限等；在新会计准则中 商誉在财务报表中是单独列示的，披露内容不再包括 摊销的相关信息，而包括商誉减值测试的具体信息。
四、我国新旧商誉会计准则的比较 针对我国会计准则的发展变化，本文就 2001 年 《企业会计准则》（简称旧准则）和 2006 年《企业会计准 则》（简称新准则）中对商誉的规定进行了比较。 （一）商誉会计确认的比较 所谓商誉的会计确认，是指对经济事项是否作为 会计要素加以记录和报告所做的认定。商誉确认的基 本条件是被确认项目应当符合商誉的定义，满足与该
比较分析发现，旧准则中商誉属于无形资产，其确 认条件与无形资产一致；新准则中商誉作为一项独立 的资产要素单独处理。两者之间也存在共同之处，即都 要求对自创商誉不加以确认。
（二）商誉会计计量的比较 所谓会计计量，是对经济交易与事项的价值数量 关系进行计算和衡量的过程，其实质是以数量关系揭 示经济事项之间的内在联系。 2001 年《企业会计准则———无形资产》规定商誉 属于无形资产，购入的无形资产，应以实际支付的价款 作为入账价值，商誉应当是购买日，购买方的合并成本 大于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差 额作为入账价值。 2006 年 《企业会计准则第 20 号— ——企业合并》 第 十 三 条 指 出“ 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ，购 买 方 对 合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产 公允价值份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后 的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的余额 计量”。 比较分析可知，新旧会计准则对商誉的计量处理 类似，即将购买付出的成本与可辨认净资产公允价值 份额的差额进行初始计量。 （三）商誉会计摊销与减值处理的比较 所谓摊销指对除固定资产之外，其他可以长期使 用的经营性资产按照其使用年限每年分摊购置成本的 会计处理办法。在旧准则中对商誉的摊销规定为“商誉 应按企业消耗该项资产产生经济利益的方式，在预计
2006 年《企业会计准则第 20 号— ——企业合并》第 十三条规定“购买方对合并成本大于合并中取得的被 购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为 商誉”。《企业会计准则第 6 号— ——无形资产》第三条指 出“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态 的可辨认非货币性资产”。因为商誉是不可辨认的，因此 将商誉从无形资产中划离出来，作为独立的项目存在。
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）33-0007-06
一、序言 20 世纪 80 年代，随着我国经济体制改革的深化， 企业开始采用并购的方式来实现利润最大化、规避风 险，在竞争中实现规模经济的目标。商誉作为资产中的 一部分，不但影响企业的现实收益，而且对企业将来的 发展影响重大，因此商誉的会计处理问题越来越受到 人们的重视。 商誉在会计确认和会计计量等方面一直是具有争 议性的。会计一般将商誉分为自创商誉和购并商誉（又 称外购商誉）。由于自创商誉形成的成本很难准确计 量，出于会计的谨慎性原则，一般把自创商誉中的支出 作费用处理，但是对于购并商誉的确认、计量、报告则 进行专门的处理。我国财政部于 2006 年颁布了新的企 业会计准则，将商誉从无形资产中划离出来，对商誉的 处理作了具体的规定。那么我国关于商誉的会计处理 准则是如何发展的？新旧会计准则对商誉的处理有何 不同？国内外会计准则对商誉的处理有何区别？商誉会 计准则的发展变化对我们有何启示？本文针对以上问 题进行分析研究。
二、文献回顾 国外关于商誉的研究比较早，20 世纪 20 年代以 后，商誉开始进入会计理论与实务研究领域并成为一 个专门的研究对象，经过近百年的发展，学者们在商誉 的性质、计量及摊销等方面的研究取得了较大进展。 1922 年，W.A.Paton 对商誉的概念进行了论述，这也 是最早从会计理论角度对商誉问题作出的表述。1926 年，杨汝梅先生分析研究了商誉的范围、特征、形成因
进入 21 世纪，随着我国市场经济不断发展，在经 济全球化背景下为更好地融入统一的世界市场体系， 各种制度要按照国际规则来进行修改和完善，为适应 会计国际趋同的要求，我国会计准则应进一步进行规 范。在这种环境下，我国财政部于 2006 年 2 月 15 日 颁布并于 2007 年 1 月 1 日 起实施了 《企业会计准 则》。该准则将商誉从无形资产中划离出来，明确了合 并商誉是一项独立的资产要素，并对商誉的确认、计量 和减值作了明确的规定，值得注意的是新准则中不再 规定对商誉进行摊销。
素及性质，为后人认识商誉的性质奠定了认识观念上 的理论基础。1940 年，W.A.Paton and A.C.Littleton 较 早 研 究 了 商 誉 成 本 的 摊 销 方 法 。 1965 年 ，Eldon.S. Hendrickson 教授专门从会计角度讨论了商誉的性质 与核算方面的理论问题。20 世纪 80 年代，D.E.Kieso and J.J.Weygrandt 指出商誉包括付出的成本与公允 价值的差额和高出社会平均水平的获利能力两个方 面，可以说这个观点上升到从定量的角度研究商誉问 题，是之前研究成果的一种延续。1996 年，著名会计学 家葛家澍教授进一步指出商誉的内涵并对自创商誉的 计量进行了分析研究。2005 年，常勋教授结合会计准 则的演变历史，对商誉的确认、计量和摊销进行了探 讨。2006 年，许家林教授对国内外会计商誉的发展进 行了回顾与探讨，并分析了商誉会计研究理论成果在 各国会计准则中的主要体现方式。2009 年，汤湘希教 授利用实证方法指出目前我国上市公司对商誉的会计 处理还存在一定的偏差。
对比发现，旧准则规定了商誉的摊销而没有对商 誉减值准备作出规定，而新准则中规定不再对商誉进 行摊销，但应当每年对其进行减值测试。
（四）商誉会计披露的比较 所谓会计信息披露是指企业将直接或间接地影 响到使用者决策的重要会计信息以公开报告的形式 提供给信息使用者。关于商誉的披露问题，旧《企业会 计准则— ——无形资产》并没有对商誉的披露做单独规 定 ，由 于 该 准 则 规 定 商 誉 属 于 无 形 资 产 的 范 畴 ，因 此 它适用于无形资产的规定“企业应当披露下列与无形 资产有关的信息：1.各类无形资产的摊销年限；2.各类无 形资产当期期初和期末账面余额、变动情况及其原 因；3.当期确认的无形资产减值准备”。新《企业会计 准则第 20 号— ——企业合并》第十九条规定“企业合并 发生当期期末，购买方应当在附注中披露与非同一控
辨认净资产公允价值份额的差额计入商誉
允价值净额的差额计入商誉
项目有关的经济利益很可能流入企业，并且对该项目 的成本能够可靠地加以计量。
2001 年《企业会计准则———无形资产》规定商誉 属于无形资产的范畴，其应满足无形资产的确认条件， 即无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确 认：（1）该资产产生的经济利益很可能流入企业；（2）该 资产的成本能够可靠计量。准则中还规定“企业自创商 誉不能加以确认”。
7
理论研究
展过程。 我国建国初期实施了一统到底的会计制度，改革
开放后，这种大一统的会计制度逐渐与市场经济不相 适应，主要表现为制度缺乏灵活性，而且与国际惯例存 在较大差距。为弥补这种缺陷，我国财政部于 1992 年 11 月 30 日颁布并于 1993 年 7 月 1 日实施了《企业会 计准则》，这是我国第一部企业会计准则。其中第三十 一条首次以准则形式对无形资产进行规定。准则中明 确规定商誉属于无形资产范畴，并对无形资产的会计 处理问题提出了原则要求。
综上所述，我国新旧会计准则关于商誉内容的比 较见表 1。
五、中外商誉会计准则的比较 本文通过将中国商誉会计准则与美国、英国及国 际会计准则进行比较，发现其逐步趋同的趋势，但仍具 有中国自身特色。 （一）中美商誉会计准则的比较 我国现在执行的是 2006 年版《企业会计准则》，美 国现行准则是 2001 年的会计准则，现就中美现行会计 准则中对商誉的规定进行比较。 1.商誉会计确认的比较 美国会计准则第 141 号对商誉规定：商誉最初必 须在财务报表中确认为一项资产，以购买成本超过所 取得资产和所承担债务金额的净额的部分来计量。 与我国现行会计准则对商誉的规定进行比较发现 美国会计准则要求商誉必须确认为一项无形资产，确
为完善我国基本会计准则，1996 年 1 月财政部公 布了 《企业会计准则———企业合并》（征求意见稿），指 出了商誉的确认、摊销问题，并对负商誉的确认和摊销 进行了规定。
20 世纪末，我国国民经济处于经济结构调整的关 键时期，并且面临即将加入世界贸易组织（WTO）的挑 战，这对我国会计工作提出了更加严格的要求。在此形 势下，财政部于 2001 年 1 月 18 日颁布了《企业会计 准则— ——无形资产》，明确将无形资产详细划分为可辨 认无形资产和不可辨认无形资产，并指出不可辨认无 形资产是指商誉。该准则对无形资产的定义、确认、计 量和后续支出、摊销、减值和披露等作了详细规定。另 外，该准则首次规定自创商誉不能加以确认。
Fra Baidu bibliotek
项目 确认
会计准则
表 1 我国新旧会计准则商誉会计比较 新会计准则
旧会计准则
商誉不属于无形资产，一般只有当另一企业承认
商誉属于无形资产，其确认条件：产生的经济利益很可能
商誉的价值并为之付出代价时才能将商誉确认为 一项资产
流入企业；成本能够可靠计量
初始计量
购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可 购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债公
理论研究
商誉会计准则发展与比较
张 新1
苑泽明 1，2
马 博1
1.天津财经大学商学院 2.天津现代无形资产研究所
【摘 要】随着市场经济的不断发展，越来越多的企业通过合并来实现自身的发展目标，而与此同时越来越多的人开始 关注企业合并中出现的商誉问题。为了适应经济全球化、会计国际趋同和完善社会主义市场经济体制的新形势，我国财政 部制定并颁布了新的企业合并会计准则。文章研究了我国并购商誉准则的发展，对新旧商誉会计准则进行了比较，并分析 了中外会计准则对商誉处理规定的异同点。通过研究发现我国现行商誉准则虽与国际准则逐步趋同，但仍具有自身特色， 在此基础上，对我国商誉会计准则相关研究作了展望。
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会会 计计 之之友友20210314年年第第12 3期3 上期
理论研究
使用期限内采用系统、合理的方法摊销。如果无法可靠 地确定商誉所产生经济利益的消耗方式，应采用直线 法按不超过 10 年的期限摊销”。在 2006 年的新准则 中没有规定商誉的摊销问题。
所谓减值准备是指资产的账面价值超过其可收 回金额，应当依据可能发生减损的某些迹象来判断 资产是否减值。在旧准则中将商誉视同一般的无形 资产予以会计处理，而新《企业会计准则第 8 号— —— 资产减值》 第二十三条规定“企业合并所形成的商 誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应 当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值 测试”。
三、我国商誉会计的发展 纵观全球，企业并购已有上百年的历史，自 19 世 纪末至今，共出现了五次并购浪潮，而对我国产生影响 较大的是第四次和第五次并购浪潮。20 世纪 70 年代 至 90 年代初的第四次并购浪潮使并购企业范围扩展 到国外企业，跨国公司大规模进入我国，此时，我国正 处于改革开放时期，经济体制改革逐步深入。20 世纪 80 年代，为追求规模经济，扩大企业规模，实现利润最 大化，我国企业并购应运而生。随着我国企业并购的产 生和发展，商誉会计也经历了由产生到逐步成熟的发
制下企业合并有关的商誉的金额及其确定方法，以及 商誉的减值、计提减值准备等详细内容”。新准则中在 非同一控制下企业合并如果是控股合并，则商誉在合 并财务报表的非流动资产下单独列示；如果是吸收合 并，则应在母公司单独财务报表中单独列示。
对比发现，关于列示的项目，旧准则中商誉属于无 形资产的一部分，因此在无形资产中列示，信息披露时 应披露金额、摊销方法、摊销年限等；在新会计准则中 商誉在财务报表中是单独列示的，披露内容不再包括 摊销的相关信息，而包括商誉减值测试的具体信息。
四、我国新旧商誉会计准则的比较 针对我国会计准则的发展变化，本文就 2001 年 《企业会计准则》（简称旧准则）和 2006 年《企业会计准 则》（简称新准则）中对商誉的规定进行了比较。 （一）商誉会计确认的比较 所谓商誉的会计确认，是指对经济事项是否作为 会计要素加以记录和报告所做的认定。商誉确认的基 本条件是被确认项目应当符合商誉的定义，满足与该
比较分析发现，旧准则中商誉属于无形资产，其确 认条件与无形资产一致；新准则中商誉作为一项独立 的资产要素单独处理。两者之间也存在共同之处，即都 要求对自创商誉不加以确认。
（二）商誉会计计量的比较 所谓会计计量，是对经济交易与事项的价值数量 关系进行计算和衡量的过程，其实质是以数量关系揭 示经济事项之间的内在联系。 2001 年《企业会计准则———无形资产》规定商誉 属于无形资产，购入的无形资产，应以实际支付的价款 作为入账价值，商誉应当是购买日，购买方的合并成本 大于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差 额作为入账价值。 2006 年 《企业会计准则第 20 号— ——企业合并》 第 十 三 条 指 出“ 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ，购 买 方 对 合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产 公允价值份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后 的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的余额 计量”。 比较分析可知，新旧会计准则对商誉的计量处理 类似，即将购买付出的成本与可辨认净资产公允价值 份额的差额进行初始计量。 （三）商誉会计摊销与减值处理的比较 所谓摊销指对除固定资产之外，其他可以长期使 用的经营性资产按照其使用年限每年分摊购置成本的 会计处理办法。在旧准则中对商誉的摊销规定为“商誉 应按企业消耗该项资产产生经济利益的方式，在预计
2006 年《企业会计准则第 20 号— ——企业合并》第 十三条规定“购买方对合并成本大于合并中取得的被 购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为 商誉”。《企业会计准则第 6 号— ——无形资产》第三条指 出“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态 的可辨认非货币性资产”。因为商誉是不可辨认的，因此 将商誉从无形资产中划离出来，作为独立的项目存在。