煤炭企业会计制度

言财政部颁发的《企业和地质勘查单位探矿权采矿权会计处理规定》(财会字[1999140号)是煤炭企业对采矿权会计核算的主要依据，要求企业在会计科目“无形资产”下增设“采矿权”细目.核算通过交纳采矿权价款取得的由国家出资形成的采矿权，并在采矿权受益期内分期平均摊销。目前，煤炭企业也正是将采矿权根据无形资产的要求进行会计核算的。

但是，这项规定是在当时矿业权交易市场初步建立尚不发育的情况下制定的.仅仅对由国家出资形成的采矿权如何进行会计核算进行了规范。近年来，随着矿业权交易的活跃，现有的规定已经不能满足采矿权核算的需要：如：其他取得方式下如何确认和计量、以及采矿权价值的摊销、会计期末的减值测试、摊销的税前扣除等问题，由于缺少明确的规定，影响了煤炭企业相关会计核算的准确性 1 对采矿权的一般会计核算现实情况下，煤炭企业取得采矿权主要有三种方式：探矿权人自行投资勘查优先取得;通过申请、招标、拍卖等出让形式取得;通过购买、作价出资等方式从出让方取得。对后两种方式下如何确定采矿权人账价值的确定，目前国家尚无明确规定。根据《企业会计准则第6号——无形资产》中对无形资产的定义，无论何种方式下取得的采矿权均应作为无形资产核算，并在采矿权受益期内分期平均摊销采矿权取得时的初始人账价值按取得采矿权时的实际成本进行计量，即取得采矿权过程中实际支付的采矿权价款和其他相关支出。具体而言，自行投资进行勘查优先取得的采矿权按为形成采矿权实际发生的地质勘查成本和其他相关支出计量;通过申请、招标、拍卖出让方式获得的采矿权，按实际支付的采矿权价款及其他相关支出计量;通过购买、作价出资等方式取得的采矿权，按实际支付的采矿权价款及其他相关支出计量。企业按应交的采矿权价款，借记“无形资产一采矿权”科目，贷记“银行存款”或“应交税费一应交采矿权价款”、“应付账款”等科目。分期摊销时，借记“管理费用一无形资产摊销”科目，贷记“累计摊销一采矿权摊销”科目。

在财务报表的列报中，以“无形资产一采矿权”项目在资产负债表中单独列示，以“无形资产一采矿权”账户的借方余额减去“累计摊销一采矿权摊销”的贷方余额和“无形资产减值准备一采矿权减值准备”后的贷方余额作为填报金额。此外，在报表附注中还要披露采矿权价值的增减变动、减值准备计提与摊销等。

2 会计核算中的一些具体问题(1)采矿权的摊销方法。采矿权的摊销一般采用直线法，按预计采矿年限平均分摊，预计采矿年限是根据已探明的储量、设计规模、市场需求及发展趋势等因素来确定的。以预计采矿年限作为采矿权价款的分摊依据，存在着一些局限性。矿井在不同使用年限提供的产量和经济效益不同，矿井在高产和衰竭阶段、矿井技改前后都要进行等额分摊，显然成本负担不尽合理，不能真实反映矿井当年的利润水平。如何选择采矿权的摊销方法，按不同企业的资源特点有以下两个建议：①对拥有较多采矿权的大型煤炭企业，采用产量法进行核算更为合理，即结合产业及地区政策、企业的经济、技术以及其他因转载自经济生活网，请保留此标记素，以矿井经济可采储量及回采率等因素计算总量，以矿井当年产量确定分摊比例，并在吨煤成本中列支。②对于中小型煤矿企业，按照谨慎性原则，可以根据采矿权价款评估时按30 a计算期计算的现实，选择按30 a摊销，矿井服务年限小于30 a的，按服务年限摊销。

(2)采矿权的后续支出。按照《企业会计准则第6号一无形资产》的规定，无形资产在确认后再发生的支出，应在发生时确认为当期费用，但该准则显然不适用煤炭企业的采矿权。参

考《企业会计准则第27号——石油天然气开采》的相关规定，煤炭企业在取得采矿权后，通过对矿区及外围的再投入，可以探明更多资源，提高采矿权的价值，因此采矿权的后续支出应予资本化。对后续投入继续资本化，并按新探明储量与当年的产量重新核定采矿权的摊销额，也可以使产出与摊销更好地配比。

(3)采矿权减值的核算。按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，会计期末应对已人账的采矿权进行减值测试，如果出现明显减值迹象的，应提取减值准备。按确定的减值数额，借记“营业外支出”，贷记“无形资产减值准备一采矿权减值准备”。对采矿权计提的减值准备在以后期间一般不予转回。在会计实务中较难准确进行采矿权减值的核算，原因包括：①由于煤炭具体的煤质、赋存、开采等条件不同，即使同一区域的资源属性一定程度上也不可比，因此煤炭企业难以取得相应的采矿权销售价格，难以确定资源的公允价值;②如以收益现值法计算采矿权的价值，由于计算中存在较多假定，不同的人员计算的结果也会不同。目前较可行的计提方法是类似于“粗放式”，即煤炭企业在采矿权明显减值的情况下才计提减值准备，包括：资源开采后减少的价值幅度比计提的摊销额大;其中一部分资源经探明不可采;企业以明显高于市场的价格购买采矿权等。

(4)采矿权摊销额对企业所得税的影响。采矿权价款的确定和摊销会影响煤炭企业所得税的计算。尤其是在购买、作价出资等方式下，通过买卖双方协商确定的采矿权价款，税务部门可能会以实际交易额缺少客观依据为由而不予认可，不允许相应的摊销额作为成本在所得税前扣除，并最终增加企业不合理的税负。假设，煤炭企业购买采矿权支付15亿元的价款，每年摊销额3 000万元，如果税务部门不允许在税前扣除，则企业因此将增加750万元的税负。目前，国家尚无对煤矿企业采矿权价款摊销及税前扣除的具体规定，可参考的规定有财政部于2009年4月12日下发的财税[20o9]49号文件中，仅是对油气企业采矿权的摊销及税前扣除等相关问题进行了规定。针对税负问题，煤炭企业在制度层面上尚无好的解决办法，只能就具体摊销额报税务部门认定，以允许在税前扣除。已知的一个例子是，某子公司向母公司出售采矿权，然后以租赁方式进行煤炭生产，因租赁费可以扣除，这样实质上把转换后的摊销额在税前进行了抵扣。

3 对采矿权价值的一点思考煤炭采矿权的市场价值是企业价值的重要组成部分。按照现行的会计核算办法，企业拥有的煤炭资源以历史成本法计量，资源的市场价值并