第2章合并报表股权取得日后的合并报表
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n （5）采用的编制方法：完全合并法。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第二节 合并报表的合并范围
n 合并范围应当以控制为基础加以确定
n 一、控制
n 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策， 并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 二、具体合并范围的确定
n 2．合并报表以个别财务报表为基础编制。
n 3．合并报表由企业集团中对其他企业有控制权的控股公 司或母公司编制。
n 4．合并报表编制有其独特的方法。(采用工作底稿的形 式)
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 二、合并报表的构成
n 1．合并资产负债表。 n 2．合并利润表。 n 3．合并现金流量表。 n 4．合并所有者权益变动表。 n 5 . 附注
n 1．母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业 n (1)母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本。
n甲
80%
乙
甲直接拥有乙80%
n (2)母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本。
n甲
80%
乙
70%
丙 甲间接拥有丙70%
其他20%
n (3)母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上 表决权资本。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （2）合并日合并报表的编制 n 在合并日应编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量
表。 n ① 合并资产负债表。 n 对于被合并方合并前实现的留存收益中，归属于合并方（母公
司）的部分，应从合并方的资本公积转入合并报表的留存收益。 n 注意： n a、转的金额以合并方资本公积的金额为限。 n b、因合并方资本公积的金额不足，合并方应当在财务报表的
n （4）子公司的“少数股东权益”并不在合并报表中反映。 合并的股东权益反映的是母公司股东所拥有的净资产份额。
n （5）子公司的“少数股东收益”并不在合并报表中反映。 合并利润反映的是母公司股东享有的净利润。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （三）实体理论
n （1）母公司与子公司的关系是：控制与被控制的关系；
n （三）编制调整分录和抵销分录。
n （四）计算合并报表各项目的合并数额。
n （五）将工作底稿中计算出的合并数编入正式的合并报表 中。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
二、同一控制下合并后合并报表的编制
n （一）同一控制下的企业合并采用权益结合法
n 特点：
1. 将合并视为股权的联合，而不是资产交易； 2. 强调账面价，不用公允价； 3. 合并费用，直接计入当期损益； 4. 不存在商誉； 5. 少数股东权益合并列示； 6. 需要尽可能保留被合并企业的留存收益； 7. 如参与合并企业的会计方法不一致，要追溯调整。
n 甲 80%
乙 70% 丙 甲直接+间接拥有丙85%
15%
n 2．被母公司控制的其他被投资企业 n (1)通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被
投资企业半数以上表决权。 n (2)根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。 n (3)有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。 n (4)在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。 n 满足上述四个条件之一，应纳入合并报表的合并范围。但是，
重编前期报表。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
（二）合并日后合并报表的抵销分录
n 但是，为了合并报表的完整性，我们从合并日开始抵销： 合并日的合并报表的抵销分录 合并当期期末比较合并报表的抵销分录 合并日后的连续合并报表的抵销分录
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 1、合并日的合并报表（上一章已阐述过） n 同一控制下企业合并合并方（母公司）在合并日涉及两个
A公司 实收资本
9000
B公司 实收资本
1500
资本公积
3500
资本公积
500
盈余公积
2000
盈余公积
1000
未分配利润
4000
未分配利润
2000
合计
18500
合计
5000
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
另外，为此次合并支付会计事务所审计咨询费用100万元，支付发行 股票的佣金手续费200万元。
第2章合并报表股权取得 日后的合并报表
2020/11/25
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第一节 合并报表概述
n 一、合并报表的作用及其特点
n （一）合并报表的作用
n 合并财务报表，简称合并报表。它是以母公司和子公司组成的企 业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报 表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成 果及现金流量的财务报表。
n 母公司应当设置备查帐，记录非同一控制下企业合并中取得的子 公司各项可辨认资产、负债及其或有负债等在购买日的公允价值。 编制合并报表时，应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及 或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （二）合并报表的特点
n 1．合并报表反映的是母公司和子公司所组成的企业集团 整体的财务状况和经营成果，反映的对象是由若干个法 人组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是 法律意义上的主体。
n 合并方在合并利润表中的“净利润”项下应单列“其中：被合并 方在合并前实现的净利润”项目，反映合并当期期初至合并日自 被合并方带入的损益。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n ③合并现金流量表 n 合并方在编制合并日的合并现金流量表时，应包含合并方及被
合并方自合并当期期初至合并日产生的现金流量。 n 涉及双方当期发生内部交易产生的现金流量，应按照合并报表
附Hale Waihona Puke Baidu中进行说明。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
【例1-1】A、B公司同为C公司控制下的子公司，2012年3月10日A公 司自母公司C处取得B公司100%的股权。为进行该项合并，A公司发 行了1500万股本公司的普通股作为对价，面值1元。假定A、B两公 司的会计政策相同。合并日A、B两公司的所有者权益构成如下：
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 第一步，先将母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为 权益法 n 分析： n 投资方控制被投资方表决权资本＜20％，或＞50%的， 平时会计核算采用成本法，年底编制合并报表时要调整 为权益法。 n 这种调整不是账务调整而是在工作底稿中调整。 n 成本法转为权益法的具体分析见下表：
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
三、合并报表理论
n 目前会计理论界形成的合并理论主要有下面几种：
n （一）母公司理论
n （1）母公司与子公司的关系是控制与被控制的关系；
n （2）编制合并报表的目的是满足母公司的股东的信息需求，反 映母公司股东所控制的经济资源；
n （3）“少数股东权益”：看作是集团负债，列示在合并资产负 债表的负债类项目与所有者权益类项目之间。
n ①A公司在合并日的账务处理： 长期股权投资+5000，股本+1500，资本公积+3500
n 借：长期股权投资 贷：股本 资本公积
n 借：管理费用 资本公积 贷：银行存款
5000
100 200
1500 3500
300
n 合并费用计入管理费用；佣金、手续费计入资本公积。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 【例3】甲公司于2012年1月1日，通过同一控制取得乙公司 60％的股权。2012年乙公司实现净利润500万元，资本公积 增加200万元，没有进行利润分配。
n ②A公司在合并日编制合并资产负债表的抵销分录：
n 借：股本
1500
资本公积
500
盈余公积
1000
未分配利润
2000
贷：长期股权投资
5000
n ③合并日编制合并资产负债表时，恢复子公司在合并日之前的 留存收益母公司占有的份额
n 借：资本公积
3000
贷：盈余公积
1000
未分配利润
2000 ----（M）
n 三、不纳入合并报表合并范围的情况
n 母公司应将其全部子公司纳入合并报表的合并范围。不论子 公司的规模大小、子公司向母公司转移资金的能力是否受到 严格限制；也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内 其他子公司是否有显著差别。都应纳入合并报表范围。
n 下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司合 并报表的合并范围：
30000000
贷：盈余公积
10000000
未分配利润
20000000
n （注意：这是对2011年的合并报表的调整）
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
3、合并日后合并报表的编制 n 第一步，先将母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为
权益法 n 第二步，抵销母公司长期投资与子公司所有者权益 n 第三步，抵销母公司投资收益与子公司利润分配 n 第四步，按照母’持股比例转回子’合并前的留存收益
n （2）编制合并报表的目的是：满足企业集团全体股东的信 息需求，拥有多数股权的股东和拥有少数股权的股东都是企 业集团的股东；
n （3）“少数股东权益”作为：企业集团所有者权益的一部 分，在合并报表的股东权益下单独列示，合并股东权益反映 的是全体股东所拥有的净资产份额；
n （4）“少数股东收益”作为：企业集团净利润的一部分， 在合并报表中单独列示，合并净利润反映的是全体股东所享 有的净净利润；
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n ②合并利润表 n 合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方
自合并当期期初至合并日实现的净利润。 n 例如，同一控制下的企业合并发生于20×7年3月31日，合并方当
日编制合并利润表时，应包括合并方及被合并方自20×7年1月1日 至20×7年3月31日实现的净利润。
n 1．已宣告被清理整顿的原子公司。
n 2．已宣告破产的原子公司。
n 3．母公司不能控制的其他被投资单位
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 四、合并报表编制的前期准备事项
n 1．统一母子公司的财务报表决算日及会计期间 n 2．统一母子公司的会计政策 n 3．对子公司股权投资采用权益法核算 n 4．对子公司外币表示的财务报表进行折算
准则规定的有关原则进行抵销。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
2、合并当期期末比较合并报表
【例1-2】接上例，假定2011年12月31日，A、B两公司的所有者 权益构成如下：
A公司 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润
9000 3500 2000 5800
B公司 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润
如果有证据表明母公司不能控制的除外。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 3．在具体确定控制时要考虑潜在表决权的因素 n 潜在表决权，主要是指当期可转换的可转换公司债券和当
期可执行的认股权证等。 n 潜在表决权仅作为判断是否存在控制的考虑因素，它不影
响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
问题： ①长期股权投资的成本确定 ②合并日合并报表的编制
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （1）长期股权投资的成本确定 n ①以所取得被合并方账面净资产份额作为长期股权投资成本； n ②长期投资的入账价与支付对价账面价的差额：增加资本公
积；或冲减资本公积，资本公积不足的依次冲减盈余公积和 为分配利润。
1500 500 1000 2900
合计
19500
合计
5900
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 2012年末A公司在编制比较合并报表时（比较报表是2011年的）， 应在工作底稿中作如调整：
n 借：股本
1500
资本公积
500
盈余公积 1000
未分配利润 2900
贷：资本公积
5900
n 借：资本公积
n 五、合并报表的编制原则
n 1．以个别财务报表为基础编制。
n 2．一体性原则。
n 3．重要性原则。
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第三节 股权取得日后合并报表的编制
n 一、合并报表的编制程序
n （一）编制合并工作底稿：见P65
n （二）将母公司及纳入合并范围的子公司个别资产负债表、 利润表、现金流量表及所有者权益变动表各项目的数据过 入合并工作底稿。
n （4）采用的编制方法：完全合并法和比例合并法；
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （二）所有权理论
n （1）母公司与子公司的关系是：拥有与被拥有的关系；
n （2）编制合并报表的目的：是满足母公司的股东的信息 需求，反映母公司股东所控制的经济资源；
n （3）采用的编制方法：比例合并法。即按比例并入合并 报表。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第二节 合并报表的合并范围
n 合并范围应当以控制为基础加以确定
n 一、控制
n 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策， 并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 二、具体合并范围的确定
n 2．合并报表以个别财务报表为基础编制。
n 3．合并报表由企业集团中对其他企业有控制权的控股公 司或母公司编制。
n 4．合并报表编制有其独特的方法。(采用工作底稿的形 式)
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 二、合并报表的构成
n 1．合并资产负债表。 n 2．合并利润表。 n 3．合并现金流量表。 n 4．合并所有者权益变动表。 n 5 . 附注
n 1．母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业 n (1)母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本。
n甲
80%
乙
甲直接拥有乙80%
n (2)母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本。
n甲
80%
乙
70%
丙 甲间接拥有丙70%
其他20%
n (3)母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上 表决权资本。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （2）合并日合并报表的编制 n 在合并日应编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量
表。 n ① 合并资产负债表。 n 对于被合并方合并前实现的留存收益中，归属于合并方（母公
司）的部分，应从合并方的资本公积转入合并报表的留存收益。 n 注意： n a、转的金额以合并方资本公积的金额为限。 n b、因合并方资本公积的金额不足，合并方应当在财务报表的
n （4）子公司的“少数股东权益”并不在合并报表中反映。 合并的股东权益反映的是母公司股东所拥有的净资产份额。
n （5）子公司的“少数股东收益”并不在合并报表中反映。 合并利润反映的是母公司股东享有的净利润。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （三）实体理论
n （1）母公司与子公司的关系是：控制与被控制的关系；
n （三）编制调整分录和抵销分录。
n （四）计算合并报表各项目的合并数额。
n （五）将工作底稿中计算出的合并数编入正式的合并报表 中。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
二、同一控制下合并后合并报表的编制
n （一）同一控制下的企业合并采用权益结合法
n 特点：
1. 将合并视为股权的联合，而不是资产交易； 2. 强调账面价，不用公允价； 3. 合并费用，直接计入当期损益； 4. 不存在商誉； 5. 少数股东权益合并列示； 6. 需要尽可能保留被合并企业的留存收益； 7. 如参与合并企业的会计方法不一致，要追溯调整。
n 甲 80%
乙 70% 丙 甲直接+间接拥有丙85%
15%
n 2．被母公司控制的其他被投资企业 n (1)通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被
投资企业半数以上表决权。 n (2)根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。 n (3)有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。 n (4)在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。 n 满足上述四个条件之一，应纳入合并报表的合并范围。但是，
重编前期报表。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
（二）合并日后合并报表的抵销分录
n 但是，为了合并报表的完整性，我们从合并日开始抵销： 合并日的合并报表的抵销分录 合并当期期末比较合并报表的抵销分录 合并日后的连续合并报表的抵销分录
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 1、合并日的合并报表（上一章已阐述过） n 同一控制下企业合并合并方（母公司）在合并日涉及两个
A公司 实收资本
9000
B公司 实收资本
1500
资本公积
3500
资本公积
500
盈余公积
2000
盈余公积
1000
未分配利润
4000
未分配利润
2000
合计
18500
合计
5000
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另外，为此次合并支付会计事务所审计咨询费用100万元，支付发行 股票的佣金手续费200万元。
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2020/11/25
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第一节 合并报表概述
n 一、合并报表的作用及其特点
n （一）合并报表的作用
n 合并财务报表，简称合并报表。它是以母公司和子公司组成的企 业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报 表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成 果及现金流量的财务报表。
n 母公司应当设置备查帐，记录非同一控制下企业合并中取得的子 公司各项可辨认资产、负债及其或有负债等在购买日的公允价值。 编制合并报表时，应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及 或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （二）合并报表的特点
n 1．合并报表反映的是母公司和子公司所组成的企业集团 整体的财务状况和经营成果，反映的对象是由若干个法 人组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是 法律意义上的主体。
n 合并方在合并利润表中的“净利润”项下应单列“其中：被合并 方在合并前实现的净利润”项目，反映合并当期期初至合并日自 被合并方带入的损益。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n ③合并现金流量表 n 合并方在编制合并日的合并现金流量表时，应包含合并方及被
合并方自合并当期期初至合并日产生的现金流量。 n 涉及双方当期发生内部交易产生的现金流量，应按照合并报表
附Hale Waihona Puke Baidu中进行说明。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
【例1-1】A、B公司同为C公司控制下的子公司，2012年3月10日A公 司自母公司C处取得B公司100%的股权。为进行该项合并，A公司发 行了1500万股本公司的普通股作为对价，面值1元。假定A、B两公 司的会计政策相同。合并日A、B两公司的所有者权益构成如下：
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 第一步，先将母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为 权益法 n 分析： n 投资方控制被投资方表决权资本＜20％，或＞50%的， 平时会计核算采用成本法，年底编制合并报表时要调整 为权益法。 n 这种调整不是账务调整而是在工作底稿中调整。 n 成本法转为权益法的具体分析见下表：
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
三、合并报表理论
n 目前会计理论界形成的合并理论主要有下面几种：
n （一）母公司理论
n （1）母公司与子公司的关系是控制与被控制的关系；
n （2）编制合并报表的目的是满足母公司的股东的信息需求，反 映母公司股东所控制的经济资源；
n （3）“少数股东权益”：看作是集团负债，列示在合并资产负 债表的负债类项目与所有者权益类项目之间。
n ①A公司在合并日的账务处理： 长期股权投资+5000，股本+1500，资本公积+3500
n 借：长期股权投资 贷：股本 资本公积
n 借：管理费用 资本公积 贷：银行存款
5000
100 200
1500 3500
300
n 合并费用计入管理费用；佣金、手续费计入资本公积。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 【例3】甲公司于2012年1月1日，通过同一控制取得乙公司 60％的股权。2012年乙公司实现净利润500万元，资本公积 增加200万元，没有进行利润分配。
n ②A公司在合并日编制合并资产负债表的抵销分录：
n 借：股本
1500
资本公积
500
盈余公积
1000
未分配利润
2000
贷：长期股权投资
5000
n ③合并日编制合并资产负债表时，恢复子公司在合并日之前的 留存收益母公司占有的份额
n 借：资本公积
3000
贷：盈余公积
1000
未分配利润
2000 ----（M）
n 三、不纳入合并报表合并范围的情况
n 母公司应将其全部子公司纳入合并报表的合并范围。不论子 公司的规模大小、子公司向母公司转移资金的能力是否受到 严格限制；也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内 其他子公司是否有显著差别。都应纳入合并报表范围。
n 下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司合 并报表的合并范围：
30000000
贷：盈余公积
10000000
未分配利润
20000000
n （注意：这是对2011年的合并报表的调整）
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
3、合并日后合并报表的编制 n 第一步，先将母公司对子公司的长期股权投资从成本法调整为
权益法 n 第二步，抵销母公司长期投资与子公司所有者权益 n 第三步，抵销母公司投资收益与子公司利润分配 n 第四步，按照母’持股比例转回子’合并前的留存收益
n （2）编制合并报表的目的是：满足企业集团全体股东的信 息需求，拥有多数股权的股东和拥有少数股权的股东都是企 业集团的股东；
n （3）“少数股东权益”作为：企业集团所有者权益的一部 分，在合并报表的股东权益下单独列示，合并股东权益反映 的是全体股东所拥有的净资产份额；
n （4）“少数股东收益”作为：企业集团净利润的一部分， 在合并报表中单独列示，合并净利润反映的是全体股东所享 有的净净利润；
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n ②合并利润表 n 合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方
自合并当期期初至合并日实现的净利润。 n 例如，同一控制下的企业合并发生于20×7年3月31日，合并方当
日编制合并利润表时，应包括合并方及被合并方自20×7年1月1日 至20×7年3月31日实现的净利润。
n 1．已宣告被清理整顿的原子公司。
n 2．已宣告破产的原子公司。
n 3．母公司不能控制的其他被投资单位
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 四、合并报表编制的前期准备事项
n 1．统一母子公司的财务报表决算日及会计期间 n 2．统一母子公司的会计政策 n 3．对子公司股权投资采用权益法核算 n 4．对子公司外币表示的财务报表进行折算
准则规定的有关原则进行抵销。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
2、合并当期期末比较合并报表
【例1-2】接上例，假定2011年12月31日，A、B两公司的所有者 权益构成如下：
A公司 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润
9000 3500 2000 5800
B公司 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润
如果有证据表明母公司不能控制的除外。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 3．在具体确定控制时要考虑潜在表决权的因素 n 潜在表决权，主要是指当期可转换的可转换公司债券和当
期可执行的认股权证等。 n 潜在表决权仅作为判断是否存在控制的考虑因素，它不影
响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
问题： ①长期股权投资的成本确定 ②合并日合并报表的编制
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （1）长期股权投资的成本确定 n ①以所取得被合并方账面净资产份额作为长期股权投资成本； n ②长期投资的入账价与支付对价账面价的差额：增加资本公
积；或冲减资本公积，资本公积不足的依次冲减盈余公积和 为分配利润。
1500 500 1000 2900
合计
19500
合计
5900
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n 2012年末A公司在编制比较合并报表时（比较报表是2011年的）， 应在工作底稿中作如调整：
n 借：股本
1500
资本公积
500
盈余公积 1000
未分配利润 2900
贷：资本公积
5900
n 借：资本公积
n 五、合并报表的编制原则
n 1．以个别财务报表为基础编制。
n 2．一体性原则。
n 3．重要性原则。
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
第三节 股权取得日后合并报表的编制
n 一、合并报表的编制程序
n （一）编制合并工作底稿：见P65
n （二）将母公司及纳入合并范围的子公司个别资产负债表、 利润表、现金流量表及所有者权益变动表各项目的数据过 入合并工作底稿。
n （4）采用的编制方法：完全合并法和比例合并法；
第2章合并报表股权取得日后的合并 报表
n （二）所有权理论
n （1）母公司与子公司的关系是：拥有与被拥有的关系；
n （2）编制合并报表的目的：是满足母公司的股东的信息 需求，反映母公司股东所控制的经济资源；
n （3）采用的编制方法：比例合并法。即按比例并入合并 报表。