中级财务会计 第五章 金融资产讲义资料
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即期卖出1000万美元,取得人民币；
签订6个月远期合同，按照约定汇率以人民币买 入1000万美元.
[例2] 中国人民银行—商业银行:货币互换
中国人民银行 国内十家商业银行
05年11月25日, 人行 以1美元=8.0810元人 民币,出售美元60亿, 并承诺在1年后以1美 元=7.85元人民币回购 该批美元.
3000（宣告未发放股利）
贷：银行存款
63300
2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算
（1）持有期间收到取得时计入债权的股利 或利息时， 借：银行存款 贷：应收股利或应收利息
例：海华公司2007年2月28日从华能公司分进现金股利
3000元时：
借：银行存款
3000
贷：应收股利—华能公司
3000
2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算
已到付息期尚未支付的债券利息
购入时 垫付
（2）持有投资期间分得的现金股利和债券利息 ——确认投资收益
（3）投资收益 =处置收入-处置时投资的账面余额
不仅确认 持有收益
而且确认 处置收益
练习：
❖ 2008年5月10日，甲公司以620万元（含已宣告但 尚未领取的现金股利20万元）购入乙公司股票200 万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，5 月30日，甲公司收到现金股利20万元。2008年6月 30日，该股票每股市价3.2元，2008年8月10日，乙 公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日， 甲公司收到分派的现金股利，至12月31日，甲公司 仍持有该交易性金融资产，期末每股市价3.6元。 2009年1月10日，以630万元出售该交易性金融资 产。假设甲公司每年的6月30日和12月31日对外提 供财务报告。
❖ 公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录
例： 华能公司股票2007年12月31日市价为每股25元则： 股票公允价值=3000×25=75000 股票账面金额=60000
借：交易性金融资产—华能股票—公允价值变动 15000 贷：公允价值变动损益 15000
若：华能公司股票2007年12月31日市价为每股15元则： 股票公允价值=3000×15=45000 股票账面金额=60000
金融资产摊余成本 = 初始确认金额 扣除：已偿还本金
2007年8月20日收到股利。 借：银行存款 6000 贷：应收股利 6000
3. 交易性金融资产的期末计量
❖ 资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值 计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损 益。
❖ 公允价值高于其账面价值的差额， 借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益
金融资产的分类
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产（at fair value through profit or loss）
❖ 交易性金融资产（held for trading） 企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入 的股票、债券、基金和非套期的衍生资产
❖ 指定（designated by the entity）为以公允价值计量且其变动计 入当期损益的金融资产 例如未达到套期目的的衍生工具
第三节 持有至到期投资
❖ 持有至到期投资的概述 ❖ 持有至到期投资的会计核算
一、持有至到期投资的概念、特征
1、概念： ❖ 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金
额固定或可确定，且企业有明确意图和能力 持有到期的非衍生金融资产。 ❖ 通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有 公开报价的国债、企业债券、金融债券等， 可以划分为持有至到期投资。
第二节 交易性金融资产
❖ 交易性金融资产的概念 ❖ 交易★交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有 的金融资产。 主要是企业为赚取差价为目的从二级 市场购入的各种有价证券，包括股票、债券、基金 等。
★作为交易性金融资产应当符合以下条件之一：
A、持有目的：近期内出售； B、可辨认金融工具，且近期采用短期获利方式
◇目的是将未实现收益转为已实现收益
例：海华公司将华能公司股票全部出售，每股18元，另付
手续费等200元。则：
实际收款=3000×18-200=53800
交易性金融资产账面价值=60000+15000=75000
投资收益=53800-75000=-21200
借：银行存款
53800
投资收益
21200
贷：交易性金融资产——华能股票—成本 60000
❖ 07年1月3日 借：持有至到期投资——成本 100 持有至到期投资—— 利息调整 6 贷：银行存款 106
（2）后续计量
❖ 应当采用实际利率法，按摊余成本计量
❖ 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预 期存续期间或适用的更短期间内的未来现金 流量，折现为该金融资产或金融负债当前账 面价值所使用的利率。
2、金融资产的概念与分类---金融权利
(一) 现金； (二) 持有的其他单位的权益工具；（如股票投资） (三) 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权
利；（如应收款项） (四) 在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产
或金融负债的合同权利；（如合并中的换股行为， 债券的交换行为，又如应收票据的贴现等 ）
❖ （2）交易性金融资产持有期间被投资单位 宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按 分期付息、一次还本债券投资的票面利率计 算的利息，应当计入投资收益，
借：应收股利或应收利息 贷：投资收益
例：2007年8月5日华能公司宣告分配现金股利， 每股2元，则：
借：应收股利 6000 贷：投资收益 6000
2、特征： ❖ 到期日固定 ❖ 回收金额固定或可确定 ❖ 有明确意图持有至到期 ❖ 有能力持有至到期
二、持有至到期投资的会计核算
1.账户设置
❖ 设置“持有至到期投资”账户，其为资产类账户。 核算企业持有至到期的投资价值。
持有至到期投资
取得时的面值、
支付金额低于面值的差额、
支付金额高于面值的差额， 借方差额的摊销、
贷：银行存款
48150
② 7月1日，甲公司应得利息 1920（48000*8%*6/12）
借：应收利息 贷：投资收益
1920 1920
③ 9月20日，甲公司将A公司债券全部出售，另付 佣金120元
借：银行存款
47980（48100-120）
贷：交易性金融资产—成本 48150
投资收益
170
总结
（1）初始成本 ——取得成本：公允价值 ——不包括 已宣告尚未发放的现金股利
衍生金融工具
期货 期权
在基础金融工具的基础 上派生出的金融工具， 以基础金融工具为交易 对象
互换 远期
净额结算的商品期 货等
价值衍生/净投资很少或零/未来交割
❖ 衍生工具：
❖ 衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权， 以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一 种或一种以上特征的工具
【例】某公司收到国外进口商支付的货款1000万 美元,需要将货款结汇成人民币用于国内支出,同 时该公司需要采购国外生产设备,并将于6个月后 支付1000万美元货款.为规避美元贬值风险,该公 司可与银行办理一笔即期对6个月远期的人民币与 美元互换业务:
（二）持有至到期投资（held-to-maturity investments） ——为非衍生金融工具，例如长期国债投资和符合条件的 短期国债投资
（三）贷款和应收款项（loans and receivables） —为非衍生金融资产
（四）可供出售金融资产 （available-for-sale financial assets） ——例如持有期限不确定的有活跃交易的股票、债券等
额的差额
余额：持有的交易性金融
资产的公允价值
（2）“应收股利—某单位”和“应收利息—某单位”（资 产类） （3）“投资收益——股票投 资收益等”（损益类—收入） （4）“公允价值变动损益” （损益类—收入）
公允价值变动损益 资产负债表日，公允价 资产负债表日，公允价 值小于账面余额的差额 值大于账面余额的差额
第五章 金融资产
金融资产概述
2 交易性金融资产 3 持有至到期投资 4 可供出售的金融资产
❖ 金融工具系列准则
--金融工具确认和计量（CAS22）
--金融资产转移
（CAS23）
--套期保值
（CAS24）
--金融工具列报
（CAS37）
❖ 适用于所有企业
IAS39
IFRS7
甲公司：
乙公司：
发行公司债券 （金融负债） 发行公司普通股
进行管理； C、属于衍生金融工具
二、交易性 金融资产的核算
（一）账户设置
（1）交易性金融资产—股票（债券、基金）---成本
—股票（债券、基金）---公允价值变动
交易性金融资产
①交易性金融资产取得成本 ①出售交易性金融资产时结转的成本和
②资产负债表日公允价值高
公允价值变动明细科目
于账面余额的差额
②资产负债表日公允价值低于账面余
借：公允价值变动损益15000 贷：交易性金融资产—华能股票—公允价值变动15000
4.交易性金融资产的处置
❖ 出售交易性金融资产时， 借：银行存款（实际收到的金额） 贷：交易性金融资产（该金融资产的账面价值）
❖ 按其差额贷记或借记“投资收益”账户。
❖ 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出， 借：公允价值变动损益 贷：投资收益 （ 或作相反分录）
股票的会计处理 （1）取得
例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000股，每股 20元，另手续费300元，共付 60300元。
2007年2月25日购入：
借：交易性金融资产——华能股票----成本 60000 （公允价值）
投资收益
300 （交易费用）
贷：银行存款
60300
（或其他货币资金——存出投资款）
到期一次还本付息的利息、 出售时的账面余额
贷方差额的摊销。
企业持有至到期投资的摊 余成本
2.会计处理
❖ （1）企业取得持有至到期投资（初始计量）： 借： 持有至到期投资---成本（面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 持有至到期投资---利息调整（也可以在贷方） 贷：银行存款等
例题：07年1月3日购入07年1月1日发行的三 年期债券，作为持有至到期投资，面值100万 元，票面利率10%，买价105万元，手续费1万 元，每年付息一次，到期还本。
例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000 股，每股21元，其中含华能公司1月20日宣布分派现 金股利：每股1元，另手续费300元，共付 63300元。 2007年2月25日购入：
借：交易性金融资产——华能股票—成本 60000（公允价值）
投资收益
300（交易费用）
应收股利 –华能公司
2、金融资产的概念与分类---金融权利
(五) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的 非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非 固定数量的自身权益工具；（如收取价值为10000 美元的企业自身权益工具（普通股）的合约 ）
(六) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的 衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或 其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生 工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包 括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的 合同。（如买入股票期权）
交易性金融资产—华能股票—公允价值变动 15000
同时：根据交易性金融资产—华能股票—公允价值变动的余额
借：公允价值变动损益 15000
贷：投资收益
15000
债券投资的会计处理
甲公司于2007年1月1日购入A公司同日发行的面值为48000，
3年期，年利率8%的债券，每半年付息一次。
① 购入时
借：交易性金融资产—A公司---成本 48150
（权益工具）
债券投资 （金融资产）
股权投资 （金融资产）
金融工具的分类
一切能证明债权、权益、债 务关系的具有一定格式的合 法书面文件
基本金融工具
金融工具
现金、 存放于金融机构的款项、 债券、普通股、 代表在未来期间收取或支 付金融资产的合同权利或 义务等（应收账款、应付 账款、其他应收款、其他 应付款、存出保证金、存 入保证金、客户贷款、客 户存款等)
（二）会计处理
1.交易性金融资产取得的核算 ❖ 企业取得交易性金融资产时，
借：交易性金融资产——成本（其公允价值） 投资收益（发生的交易费用）
贷：银行存款等（实际支付的金额）
❖ 注意：如果所支付价款中包含了已宣告但尚未发放 的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息， 应借记“应收股利”或“应收利息”账户。
签订6个月远期合同，按照约定汇率以人民币买 入1000万美元.
[例2] 中国人民银行—商业银行:货币互换
中国人民银行 国内十家商业银行
05年11月25日, 人行 以1美元=8.0810元人 民币,出售美元60亿, 并承诺在1年后以1美 元=7.85元人民币回购 该批美元.
3000（宣告未发放股利）
贷：银行存款
63300
2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算
（1）持有期间收到取得时计入债权的股利 或利息时， 借：银行存款 贷：应收股利或应收利息
例：海华公司2007年2月28日从华能公司分进现金股利
3000元时：
借：银行存款
3000
贷：应收股利—华能公司
3000
2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算
已到付息期尚未支付的债券利息
购入时 垫付
（2）持有投资期间分得的现金股利和债券利息 ——确认投资收益
（3）投资收益 =处置收入-处置时投资的账面余额
不仅确认 持有收益
而且确认 处置收益
练习：
❖ 2008年5月10日，甲公司以620万元（含已宣告但 尚未领取的现金股利20万元）购入乙公司股票200 万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，5 月30日，甲公司收到现金股利20万元。2008年6月 30日，该股票每股市价3.2元，2008年8月10日，乙 公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日， 甲公司收到分派的现金股利，至12月31日，甲公司 仍持有该交易性金融资产，期末每股市价3.6元。 2009年1月10日，以630万元出售该交易性金融资 产。假设甲公司每年的6月30日和12月31日对外提 供财务报告。
❖ 公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录
例： 华能公司股票2007年12月31日市价为每股25元则： 股票公允价值=3000×25=75000 股票账面金额=60000
借：交易性金融资产—华能股票—公允价值变动 15000 贷：公允价值变动损益 15000
若：华能公司股票2007年12月31日市价为每股15元则： 股票公允价值=3000×15=45000 股票账面金额=60000
金融资产摊余成本 = 初始确认金额 扣除：已偿还本金
2007年8月20日收到股利。 借：银行存款 6000 贷：应收股利 6000
3. 交易性金融资产的期末计量
❖ 资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值 计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损 益。
❖ 公允价值高于其账面价值的差额， 借：交易性金融资产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益
金融资产的分类
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产（at fair value through profit or loss）
❖ 交易性金融资产（held for trading） 企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入 的股票、债券、基金和非套期的衍生资产
❖ 指定（designated by the entity）为以公允价值计量且其变动计 入当期损益的金融资产 例如未达到套期目的的衍生工具
第三节 持有至到期投资
❖ 持有至到期投资的概述 ❖ 持有至到期投资的会计核算
一、持有至到期投资的概念、特征
1、概念： ❖ 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金
额固定或可确定，且企业有明确意图和能力 持有到期的非衍生金融资产。 ❖ 通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有 公开报价的国债、企业债券、金融债券等， 可以划分为持有至到期投资。
第二节 交易性金融资产
❖ 交易性金融资产的概念 ❖ 交易★交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有 的金融资产。 主要是企业为赚取差价为目的从二级 市场购入的各种有价证券，包括股票、债券、基金 等。
★作为交易性金融资产应当符合以下条件之一：
A、持有目的：近期内出售； B、可辨认金融工具，且近期采用短期获利方式
◇目的是将未实现收益转为已实现收益
例：海华公司将华能公司股票全部出售，每股18元，另付
手续费等200元。则：
实际收款=3000×18-200=53800
交易性金融资产账面价值=60000+15000=75000
投资收益=53800-75000=-21200
借：银行存款
53800
投资收益
21200
贷：交易性金融资产——华能股票—成本 60000
❖ 07年1月3日 借：持有至到期投资——成本 100 持有至到期投资—— 利息调整 6 贷：银行存款 106
（2）后续计量
❖ 应当采用实际利率法，按摊余成本计量
❖ 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预 期存续期间或适用的更短期间内的未来现金 流量，折现为该金融资产或金融负债当前账 面价值所使用的利率。
2、金融资产的概念与分类---金融权利
(一) 现金； (二) 持有的其他单位的权益工具；（如股票投资） (三) 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权
利；（如应收款项） (四) 在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产
或金融负债的合同权利；（如合并中的换股行为， 债券的交换行为，又如应收票据的贴现等 ）
❖ （2）交易性金融资产持有期间被投资单位 宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按 分期付息、一次还本债券投资的票面利率计 算的利息，应当计入投资收益，
借：应收股利或应收利息 贷：投资收益
例：2007年8月5日华能公司宣告分配现金股利， 每股2元，则：
借：应收股利 6000 贷：投资收益 6000
2、特征： ❖ 到期日固定 ❖ 回收金额固定或可确定 ❖ 有明确意图持有至到期 ❖ 有能力持有至到期
二、持有至到期投资的会计核算
1.账户设置
❖ 设置“持有至到期投资”账户，其为资产类账户。 核算企业持有至到期的投资价值。
持有至到期投资
取得时的面值、
支付金额低于面值的差额、
支付金额高于面值的差额， 借方差额的摊销、
贷：银行存款
48150
② 7月1日，甲公司应得利息 1920（48000*8%*6/12）
借：应收利息 贷：投资收益
1920 1920
③ 9月20日，甲公司将A公司债券全部出售，另付 佣金120元
借：银行存款
47980（48100-120）
贷：交易性金融资产—成本 48150
投资收益
170
总结
（1）初始成本 ——取得成本：公允价值 ——不包括 已宣告尚未发放的现金股利
衍生金融工具
期货 期权
在基础金融工具的基础 上派生出的金融工具， 以基础金融工具为交易 对象
互换 远期
净额结算的商品期 货等
价值衍生/净投资很少或零/未来交割
❖ 衍生工具：
❖ 衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权， 以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一 种或一种以上特征的工具
【例】某公司收到国外进口商支付的货款1000万 美元,需要将货款结汇成人民币用于国内支出,同 时该公司需要采购国外生产设备,并将于6个月后 支付1000万美元货款.为规避美元贬值风险,该公 司可与银行办理一笔即期对6个月远期的人民币与 美元互换业务:
（二）持有至到期投资（held-to-maturity investments） ——为非衍生金融工具，例如长期国债投资和符合条件的 短期国债投资
（三）贷款和应收款项（loans and receivables） —为非衍生金融资产
（四）可供出售金融资产 （available-for-sale financial assets） ——例如持有期限不确定的有活跃交易的股票、债券等
额的差额
余额：持有的交易性金融
资产的公允价值
（2）“应收股利—某单位”和“应收利息—某单位”（资 产类） （3）“投资收益——股票投 资收益等”（损益类—收入） （4）“公允价值变动损益” （损益类—收入）
公允价值变动损益 资产负债表日，公允价 资产负债表日，公允价 值小于账面余额的差额 值大于账面余额的差额
第五章 金融资产
金融资产概述
2 交易性金融资产 3 持有至到期投资 4 可供出售的金融资产
❖ 金融工具系列准则
--金融工具确认和计量（CAS22）
--金融资产转移
（CAS23）
--套期保值
（CAS24）
--金融工具列报
（CAS37）
❖ 适用于所有企业
IAS39
IFRS7
甲公司：
乙公司：
发行公司债券 （金融负债） 发行公司普通股
进行管理； C、属于衍生金融工具
二、交易性 金融资产的核算
（一）账户设置
（1）交易性金融资产—股票（债券、基金）---成本
—股票（债券、基金）---公允价值变动
交易性金融资产
①交易性金融资产取得成本 ①出售交易性金融资产时结转的成本和
②资产负债表日公允价值高
公允价值变动明细科目
于账面余额的差额
②资产负债表日公允价值低于账面余
借：公允价值变动损益15000 贷：交易性金融资产—华能股票—公允价值变动15000
4.交易性金融资产的处置
❖ 出售交易性金融资产时， 借：银行存款（实际收到的金额） 贷：交易性金融资产（该金融资产的账面价值）
❖ 按其差额贷记或借记“投资收益”账户。
❖ 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出， 借：公允价值变动损益 贷：投资收益 （ 或作相反分录）
股票的会计处理 （1）取得
例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000股，每股 20元，另手续费300元，共付 60300元。
2007年2月25日购入：
借：交易性金融资产——华能股票----成本 60000 （公允价值）
投资收益
300 （交易费用）
贷：银行存款
60300
（或其他货币资金——存出投资款）
到期一次还本付息的利息、 出售时的账面余额
贷方差额的摊销。
企业持有至到期投资的摊 余成本
2.会计处理
❖ （1）企业取得持有至到期投资（初始计量）： 借： 持有至到期投资---成本（面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 持有至到期投资---利息调整（也可以在贷方） 贷：银行存款等
例题：07年1月3日购入07年1月1日发行的三 年期债券，作为持有至到期投资，面值100万 元，票面利率10%，买价105万元，手续费1万 元，每年付息一次，到期还本。
例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000 股，每股21元，其中含华能公司1月20日宣布分派现 金股利：每股1元，另手续费300元，共付 63300元。 2007年2月25日购入：
借：交易性金融资产——华能股票—成本 60000（公允价值）
投资收益
300（交易费用）
应收股利 –华能公司
2、金融资产的概念与分类---金融权利
(五) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的 非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非 固定数量的自身权益工具；（如收取价值为10000 美元的企业自身权益工具（普通股）的合约 ）
(六) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的 衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或 其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生 工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包 括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的 合同。（如买入股票期权）
交易性金融资产—华能股票—公允价值变动 15000
同时：根据交易性金融资产—华能股票—公允价值变动的余额
借：公允价值变动损益 15000
贷：投资收益
15000
债券投资的会计处理
甲公司于2007年1月1日购入A公司同日发行的面值为48000，
3年期，年利率8%的债券，每半年付息一次。
① 购入时
借：交易性金融资产—A公司---成本 48150
（权益工具）
债券投资 （金融资产）
股权投资 （金融资产）
金融工具的分类
一切能证明债权、权益、债 务关系的具有一定格式的合 法书面文件
基本金融工具
金融工具
现金、 存放于金融机构的款项、 债券、普通股、 代表在未来期间收取或支 付金融资产的合同权利或 义务等（应收账款、应付 账款、其他应收款、其他 应付款、存出保证金、存 入保证金、客户贷款、客 户存款等)
（二）会计处理
1.交易性金融资产取得的核算 ❖ 企业取得交易性金融资产时，
借：交易性金融资产——成本（其公允价值） 投资收益（发生的交易费用）
贷：银行存款等（实际支付的金额）
❖ 注意：如果所支付价款中包含了已宣告但尚未发放 的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息， 应借记“应收股利”或“应收利息”账户。