合并财务报表的编制和分析(PPT 47页)

• 勾稽核对类底稿若干张
2、合并报表权益法底稿及基本抵销
权益法底稿：用于合并前成本法调整为权益法 初始数据录入包括投资比例、子公司当期净资产变动数据
（注意：分层次合并情况下子公司净资产变动数据引用的基础应该为子公司合并财务报 表时经权益法调整后的该子公司报表，而非子公司单独财务报表或子公司合并财务报表）
权益性交易，在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日 （或合并日）开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投 资成本与按照新增持股股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日） 开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报 表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股 本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。
• 合并现金流量表中与合并资产负债表、合并利润表的勾稽关系
借：所得税费用
贷：递延所得税资产
注意：内部往来及内部现金流的抵销的取数需要单独编制底稿 示例（内部往来核对抵销） 示例（内部现金流核对抵销）
（2）未实现内部利润的抵销
基本抵销分录
借：营业收入
年初未分配利润
(顺延抵销）
贷：营业成本
存货
（期末未实现内部利润）
注意：内部利润抵销的取数需要单独编制底稿
（3）现金流的抵销
（1）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润先抵销 借：投资收益—成本法分红收益
贷：长期股权投资 （2）对于应享有子公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资—损益调整【子公司调整后净利润×母公司持股比例】
贷：投资收益【本年部分】 贷：年初未分配利润【以前年度部Biblioteka Baidu】
（3）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动
勾稽核对中涉及的报表包含：
1、母公司单体审定报表及附注； 2、母公司模拟调整后的报表及附注（合并用）； 3、子公司单体审定报表及附注； 4、子公司模拟调整后的报表及附注（合并用）； 5、在2、4基础上编制的合并报表及合并附注。
•什么情况下需要对单体报表进行调整，调整后报表才能作为合并报表的 基础？
工作重点： 需要逐笔分析 需要编制经营性现金流底稿 需要编制抵销后投资、筹资活动相关现金流的明细
三、其他常见情况下的合并报表处理
1、报告期内增加子公司的合并处理 编制合并资产负债表，以本期取得的子公司在合并资产负债表日的资
产负债表为基础编制。不调整合并资产负债表的期初数。 编制合并利润表时，应当将本期取得的子公司自取得控制权日起至本
3、抵销汇总底稿：用于内部交易，内部往来、现金流量 等其他抵销
（1）内部往来的抵销
1）内部应收账款抵销时
借：应付账款
（也可能是各种委贷、债券等）
贷：应收账款
2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时
借：应收账款——坏账准备
贷：未分配利润——年初 （顺延抵销）
贷：资产减值损失
（内部往来一般不计提坏账）
3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时
一、基本的报表关系勾稽核对； 二、长期股权投资的核对； 三、投资收益的核对； 四、股本、盈余公积科目的核对； 五、资本公积科目的核对； 六、利润分配项目的核对； 七、净利润项目的核对； 八、净资产项目的核对； 九、少数股东损益及少数股东权益的核对； 十、合并中产生的商誉核对； 十一、合并现金流量表中存在的勾稽关系。
• 举例：收购子公司少数股东股权 2009年天龙光电
• 4、境外子公司的合并处理
境外经营财务报表的折算 在对企业境外经营财务报表进行折算前，应当调整境外经营的会计期间和会 计政策，使之与企业会计期间和会计政策相一致，根据调整后会计政策及会 计期间编制相应货币（记账本位币以外的货币）的财务报表，再按照以下方 法对境外经营财务报表进行折算： （1）资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算， 所有者权益项目除“未分配利润”外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。 （2）利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率或即期汇率 的近似汇率折算。 （3）产生的外币财务报表折算差额，在编制合并财务报表时，应在合并资 产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。
一、基本的报表关系勾稽核对
报表基本勾稽关系核对如： • 合并资产负债表中期初、期末余额：总资产＝总负债＋总权益
• 合并资产负债表期初、期末未分配利润＝合并利润表期初、期末未分 配利润
• 合并利润表中期初未分配利润＝上年期末未分配利润
• 合并所有者权益变动表与合并资产负债表、合并利润分配表的勾稽关 系
－做导入各公司试算表及附注可用批量处理方法提高效率：
逐列替换；键盘精灵；运用宏命令；
二、主要合并报表工作底稿介绍
1、合并报表模板介绍
• 抵销分录底稿3张
• 1、权益法底稿 • 2、投资抵销明细底稿 • 3、抵销汇总底稿
合并报表模板示例 合并报表附注模板示例
• 合并底稿5张
• 1、资产类 • 2、负债权益类 • 3、损益类 • 4、现金流量表（1） • 5、现金流量表（2）
在编制合并现金流量表时，母公司在报告期内处置子公司，应将 该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表，并将出售子 公司收到的现金，在“收回投资所收到的现金”项目项目下单列“出售子 公司所收到的现金” 项目反映。
• 举例：丧失控制权而减少合并单位的处理 2009年天龙光电
• 3、本期收购子公司少数股东股权后的合并处理 企业购买少数股东全部或部分权益的，作为实质上的股东之间的
公积－分配股利】 商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净
资产公允价值份额】 贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】 少数股东权益 营业外收入【长期股权投资的金额小于享有子公司可辨认净
资产公允价值份额】
C、母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销
借： 投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】 少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】 未分配利润—年初【子公司】
a 检查抵销分录借贷方是否相等 b 检查抵销分录投资收益是否相等 c 还有其他方法可以检查抵销分录是否正确
遇到勾稽不平尾数差0.01元的情况如何处理：
回到权益法底稿中，在各层次权益法调整中调整当期损益调整或其他权益 变动项目；
注意： 1、投资比例填列时如存在尾数情况，应在单元格中直接按注册资本实际数 相除的方式列示； 2、权益法核算底稿中各数据应使用round函数，确保最终合并抵销数均为 保留2位小数的数值。
企业会计准则第33号—合并财务报表（修订）（201211征求意见稿） 第三十一条 母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益， 应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。 子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公 司对该子公司的持股比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东 损益”之间分配抵销。 子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对 出售方子公司的持股比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东 损益”之间分配抵销。
2011天龙光电
• 2、本期内减少子公司的合并处理 编制合并资产负债表，如果母公司失去了决定被投资单位的财务
和经营政策的能力，被投资单位从处置日开始不再是母公司的子公司， 不应继续将其纳入合并财务报表的合并范围，不调整合并资产负债表 的期初数。
编制合并利润表，母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司 期初至处置日的收入、费用和利润纳入合并利润表。
举例：境外经营财务报表的折算 2008天龙光电
四、合并操作流程总结
1、导入基本数据 2、分析本期子公司股权变动情况 3、填写本期子公司分红情况 4、抵销成本法分红 5、调整子公司净利润 6、根据调整后净利润确认投资收益及其他权益变动 7、抵销子公司净资产 8、抵销子公司利润变动 9、顺延上年抵销分录，并核对年初未分配利润是否正确 10、内部交易、内部往来、现金流等抵销 11、报表勾稽关系分析
期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。 编制合并现金流量表时，应当将本期取得的子公司自取得控制权日起
至本期末的现金流量纳入合并现金流量表，并将取得子公司所支付的现金， 在“投资所支付的现金”项目下单列“购买子公司所支付的现金” 项目反映。
这种情况下需要子公司单独再编制一个从购买日至期末的试算平衡表
举例： 非同一控制下企业合并新增子公司合并报表
贷：销售商品、提供劳务收到的现金
4)内部处置固定资产等收回现金净额与购建固定资产等支付现金的抵销处 理
注意点: （1）可以参考之前的内部交易和内部往来的抵销并进行分析； （2）分析上述抵销是否产生了现金流； （3）往来抵销的是余额，现金流抵销的是本期发生额，两者抵销的金额 可能是不一致的，应形成增减变动发生额及相应现金流的底稿； （4）现金流抵销的科目不能想当然，必须根据各家子公司单体现金流量 表中填列的科目填列。
贷： 提取盈余公积【子公司本期计提的金额】 对所有者（或股东）的分配【子公司本期分配的股利】 未分配利润——年末【从上笔抵销分录抄过来的金额】
注意：1、底稿中借方应付股利、其他流动资产两个科目的填列； 2、贷方应收股利、应付股利—少数股东享有两个科目的填列；
上述科目金额均需要审计人员手工填写
底稿最后自带勾稽关系核对
1) 内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处 理 借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额
贷：吸收投资收到的现金
2) 内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的 现金的抵销处理 借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金
贷：取得投资收益收到的现金
3)内部当期销售商品所产生的现金流量的抵销处理 借：购买商品、接受劳务支付的现金
合并财务报表的编制工作重点在于如何提高效率，主要依靠： 格式化基础报表和附注等原始数据，格式化汇总合并模板并进行批量处理
一、合并前准备工作
1、根据投资关系画出投资关系图，每期进行更新 示例
2、导入母公司及各家子公司试算平衡表
模板示例
－要求试算平衡表文件名称规范、保存路径规范统一
－相关的附注（尤其是关联方的附注）填写完整
合并报表与单体报表科目设置差异：
1、资产类、负债类科目设置无差异；
2、所有者权益类：增加“外币报表折算差额”与“少数股东权益” 3、利润表：增加“其中：被合并方在合并前实现的净利润”、 “归属于母公司所有者的净利润”、“少数股东损益”
4、所有者权益变动表：增加“少数股东权益”增减变动列示
勾稽复核涉及内容：
第二部分 合并财务报表的勾稽关系分析
如何判断合并报表的正确性？
由于合并财务报表数据众多，工作量大，编制起来较为复杂，所以 在编制完合并财务报表以后，有必要对数据的勾稽关系进行核对。
如何简易判断合并报表的正确性，比如合并利润表的某些数据和合 并资产负债表的某些数据之间的逻辑性有没有？
可以利用合并会计报表与母公司会计报表、子公司会计报表之间的 必然联系，结合合并工作底稿，对合并会计报表的主要项目进行复 核，来确定合并会计报表数据的正确性。
合并财务报表的编制与分析
立信会计师事务所 饶海兵
2013年9月
本次课程的目的是解决以下问题：
➢如何进行财务报表合并的工作?
➢ 完成合并财务报表的编制后，如何通过各财务报表 间的勾稽关系来复核合并报表数据的准确性?
本课程主要立足于合并财务报表的实务操作， 而非合并报表理论研究。
第一部分 合并财务报表的编制
权益法抵销明细底稿：用于子公司净资产抵销、利润分配 抵销
将前表中调整后金额过渡到此表抵销分录中
其中前2笔A1、A2系补计权益法调整分录
后2笔B、C系核心抵销分录
B、长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销
借：股本【子公司期末数】 资本公积【子公司期末数】 盈余公积【子公司期末数】 未分配利润—年末【子公司：期初数＋调整后净利润－提取盈余
借：长期股权投资--其他权益变动 贷：资本公积
如何理解第（N）层权益法的意思？
关键看是否多层次控股关系及多层次间交叉持股
“权益法底稿”如何实现多层次权益法的自动计算？
看SUMIF公式如何显身手！
示例
➢多层级合并财务报表的考虑
合并财务报表存在多层级的分次合并和一次合并结果是否应该存在差异？ 对下层次合并内部利润抵销是否考虑少数股东权益？ 与权益法核算单位存在合并财务报表时核算基础按照合并报表数据原则 上是否存在差异？