收入确认总额法与净额法的问题

关于总额法与净额法，目前大家引用较多的判定标准是《计学撮要》给出的四个标准：

1、是否是合同的首要义务人；

2、是否承担一般存货风险；

3、能否自主决定商品和服务的价格；

4、是否承担了源自客户或供应商的信用风险。

但是，在实务中，我碰到过一类合同，只满足上述4个标准中的部分标准，因此，在是否按照总额法还是净额法确认收入时，不同的会计师、不同的外部审计人员（德勤审计）给出的答案都不一样。为便于大家讨论，我将案例简要总结如下：

案例1：A公司本身不生产产品，但由于其具有良好的设备采购与成套能力，因此，存在大量设备销售业务。现在，有一项业务，A公司向B公司销售货物，在销售合同里明确约定了：（1）A公司承担所供货物的质量、供货期等责任；（2）B公司承担向A公司支付货款的责任；（3）合同价格采用A公司采购成本价*（1+5%）的形式定价。

在本案例中，基本可判定，A公司实际承担了除价格波动外的其他合同风险（质量、供货期、客户回款等）。在实务中，A公司按照总额法进行了收入确认，在年度审计时，德勤审计人员，应该按照净额法确认收入。而在咨询另外一名的德勤审计人员时，认为可以按照总额法确认收入。

针对此业务，想听听大家的高见，究竟怎么处理更合理、更符合实质重于形式的原则。

由此，引申出另外2个案例：

案例2：A公司本身不生产产品，但由于其具有良好的设备采购与成套能力，因此，存在大量设备销售业务。现在，有一项业务，A公司向B公司销售货物，在销售合同里明确约定了：（1）A公司承担所供货物的质量、供货期等责任；（2）B公司承担向A公司支付货款的责任；（3）合同价格采用A公司采购成本价*（1+5%）的形式定价；（4）A公司采购该项设备的供应商由B公司指定，但价格由A公司与供应商谈判确定。

案例3：A公司本身不生产产品，但由于其具有良好的设备采购与成套能力，因此，存在大量设备销售业务。现在，有一项业务，A公司向B公司销售货物，在销售合同里明确约定了：（1）A公司承担所供货物的质量、供货期等责任；（2）B公司承担向A公司支付货款的责任；（3）合同价格采用A公司采购成本价*（1+5%）的形式定价；（4）A公司采购该项设备的供应商及采购价格由B公司指定。

这三个案例存在一定的差别，请大家一起讨论一下，谢谢！

收入确认总额法与净额法分析

来源：中天运作者：刘应星

收入往往是公司利润的核心来源，对于上市等公众公司而言，收入显得尤为重要，也是监管机构关注的重中之重，基本上对于每一个拟挂牌公司都会被提及收入确认及毛利率问题。收入确认存在多个准则，如《企业会计准则第14号-收入》、《企业会计准则第15号—建造合同》，准则对收入的确认作了原则性规定，但并没有具体到每一项业务，因此收入确认是我们实务中的难点。我们经常在审计过程中会碰到企业以开具销售发票作为收入确认的时点，这显然是违背企业会计准则的要求的。

收入是指企业日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，主要包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入。

销售商品收入同时在满足下列条件时，才能予以确认：

（1）企业已将商品所有权上的风险和报酬转移给企业；

（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售商品实施有效控制；

（3）收入的金额能够可靠计量；

（4）相关的经济利益很合可能流入企业；

（5）已发生或将发生的成本能够可靠计量。

收入确认的总额法与净额法，即收入确认到底是全额确认，还是按净额确认。出于高成长性、高毛利率以及节税考虑的企业通常按净额法确认收入，而出于营业收入规模考虑的公司通常按总额法确认。

对收入确认的总额法与净额法不是根据主观意愿决定的，需要充分分析交易或服务的背景，从而做出合理的判断。

收入确认到底采用总额法还是净额法，一般从以下方面考虑：

（1）根据签订的合同约定，企业是首要的义务人，负有向客户销售商品或提供服务的首要责任，包括确保所销售的商品或提供的服务可以被客户接受；

通常公司在交易及服务过程中作出书面或其他形式的声明，以及根据销售合同条款的约定，可以表明企业是供应商还是首要义务人的证据。如果企业仅负责所订购商品的运输服务，则不认为企业承担了首要责任。

（2）与商品相关的风险和报酬由谁承担和享有，如商品的价格变动风险与产品毁损的风险；

如果企业在订购商品之前持有该商品的所有权或者当顾客退货时，该商品所有权仍属于企业，且无权就价格下跌的损失从供应商处获取补偿或无条件将商品退回供应商并取得补偿，则企业很可能承担了该存货的价格变动风险。

（3）是否能够自主决定所交易的商品和服务的价格、能够改变所提供的商品和服务，或者自行提供其中的部分服务；

如果企业具备自由的定价权，可以根据市场情况或自身意愿决定所交易商品或服务的价格，通常表明企业承担了交易过程中的主要风险和报酬，应按总额法确认。

（4）是否有权自主选择供应商及客户以履行合同；

在存在多个供应商的情况下，企业可以自由选择供应商并与其签订合同，通常表明是履行交易的首要义务人，则应按总额法确认收入。

（5）是否承担了与产品销售和服务有关的主要信用风险。

如果根据企业与供应商签订的合同，即使在客户无法支付货款时，企业仍需要向供应商支付采购或劳务款，则表明企业承担了源自客户的信用风险；如果供应商提供的产品存在缺陷，当客户提出索赔时，企业仍应承担赔偿责任后，再向供应商追偿，则企业承担了源自供应商的信用风险。

案例：

1、A公司系湖北一家拟IPO企业，该公司主要业务系利用现有设备对受托材料进行加工，但是公司与委托方签订的系材料购买合同与销售合同，即公司先向委托方购买原材料，经过加工后，按照购买价格的1.10倍再销售给委托方，双方货款除10%的部分有现金流外，其他货款均采用抵账的方式进行处理。该公司出于销售规模的考虑，在进行账务处理时将采购、销售视为两项独立的业务，分别确认采购和销售，全额确认销售收入。

我们不难看出，尽管双方分别签订了购销合同、开具增值税购销发票，但公司的主要业务系加工业务，交易价格固定，A公司未承担货物价格涨跌的风险，应当按照“实质重于形式“原则，以净额法确