审计失败的原因及防范措施

第18卷第5期（2013）Vol．18No.5（2013）

收稿日期：2013－08－08

作者简介：索南旺姆（1988—），女，藏族，甘肃甘南人，助教.研究方向：审计学.

浅析审计失败的原因及防范措施

索南旺姆

（甘肃民族师范学院政法与经济管理系，甘肃合作

747000）

摘要：审计失败是指由于客户会计资料中存在重要的错误、舞弊，或注册会计师对其进行审计时存在过失或欺诈行为，导致注册会计师发表错误的审计意见，受到审计意见使用者的指控，给注册会计师本人及其事务所造成了严重经济和信誉上的损失结果.近年来，我国审计失败案件的屡屡发生，对会计师事务所和注册会计师的职业形象产生了负面影响，对客户和社会公众的财产造成了巨大的损失.审计失败的影响是多方面的，只有针对具体原因提出具体的防范措施,才能预防审计失败的发生.关键词：审计失败；原因；防范措施中图分类号：F239.4

文献标志码：A

文章编号：1008－9020（2013）05-130－03

一、审计失败的概述及影响1.审计失败的概念

审计失败是由于客户会计资料中存在重要的错误、舞弊，注册会计师对其进行审计时存在过失或欺诈行为，从而发表了错误的审计意见，受到审计意见使用者的指控，给注册会计师本人及其事务所造成了严重的经济和信誉上的损失.它是确认注册会计师审计责任的一个重要概念.与确认注册会计师审计责任的其他概念如客户错误或舞弊，注册会计师的过失与欺诈、审计风险、客户经营失败等，有着密切的联系.我们必须从这些概念的比较中，

弄清审计失败的涵义和确认标准及影响因素，为明确审计责任，防范审计失败提供理论指导.美国审计学者洛贝克认为，审计失败是指注册会计师由于没有遵守公认审计标准而形成或提出错误的审计意见.

2.审计失败的后果

审计失败所导致的结果是多层次、多方面的.对于国家而言，如果企业通过舞弊而导致审计失败，会造成国家资产的流失，使得资金不能实现其应有的价值，从而阻碍我国市场经济的健康发展；对于注册会计师行业来说，审计失败将影响注册会计师行业的权威性，降低公众对注册会计师行业的期望和信任，阻碍我国注册会计师行业的健康发展；对投资者来说，审计失败会造成不实的财务报告，误导投资者，给投资者造成一定程度的经济损失，继而给投资环境造成不利影响.为了使注册会计师行业更好地服务经济社会发展，避免审计失败，分析审计失败的深层原因并“对症下药”，已经成为审计理论和实务工作者急需研究和解决的一个重要问题.

二、审计失败的成因及预防措施1．审计失败的成因

（1）从宏观角度而言，导致审计失败的因素主要有以下三个:

法律制度不够健全.首先，我国现行法律对会计事务所的行政责任、刑事责任、民事赔偿责任的规定过于笼统，可操作性不强.其次，刑事处罚手段使用较少，行政责任的处罚程度较轻，民事赔偿责任尚不完备，对违规者的惩处力度不够，违规者的违规成本太低，现有法律对违规者起不到应有的震慑作用.例如，在我国会计师事务所主要采取有限责任制，而大多数会计师事务所的注册资本为30万元，其违规的最高赔偿也就30万元，违规的巨大利益往往驱使企业和注册会计师不顾诚信去追逐利益.

政府行为不够规范.由于我国经济正处于转型期，地方政府行为的错位和越位是导致审计失败的又一重要原因.目前，社会信用体系尚未完全建立，行政干预在一定程度上成为了审计失败的温床，如证券市场准入审批制、调动政府资源进行“救市”等，使得虚假会计信息得以长期存在.根据国家会计学院诚信教育课题组的调查结果，形成假帐的主要因素“政府领导要政绩”

排名第一，占48%.也有研究认为，政府的过度干预所带来的只是不同类型的财务舞弊和审计失败.

审计规定不够完善.我国审计准则处在不断发展和完善阶段，因此不免存在一些漏洞，例如职业规范体系与配套法规的建设滞后审计实务发展是审计失败的制度性缺陷等问题.

（2）审计市场存在的缺陷是导致审计失败的外部因素之一.审计市场的具体缺陷可概括为：

审计业务“买方”市场导致审计独立性丧失.由于审计机构与企业不处于平等地位,从而影响到了审计结果.我国目前公司治理结构上的缺陷导致了上市公司与审计机构之间的监督与制约关系失效,从而使审计丧失其最基本的要素———独立性.

审计业务市场的不当需求,迫使审计机构作假.当前会计师事务所行业作假的另一重要原因，根源于市场的不当需求.

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由于市场对会计师事务所的服务需求者是上市公司的经营管理者,他们为了自己的私利,可能需要事务所的服务就是欺骗股东，即他们所需要的就是假冒伪劣产品.于是，会计师事务所也就“顺水推舟”，与之共谋作假.

一些小规模事务所为了生存，不断地压低审计费用，从而很难出具高质量的审计报告.在不完善的竞争环境中,这种价格战的出现是一种必然现象.正所谓“一分价钱一分货”，事务所为了占有市场份额而压低审计费用,由于审计时间及成本的限制，审计人员就不得不减少审计程序,使得出具的审计报告与企业的实际状况相去甚远.

（3）从公司方面来看，审计失败的原因主要是公司舞弊造假和公司经营失败.

大量的审计失败案例表明,被审计单位的财务造假是审计失败的最根本原因.近年来,资本市场存在太多的虚假和欺诈、甚至造假成风.企业可能利用各种非常交易的方式隐瞒其真实的财务状况.例如,在银广夏案中,银广夏将1995年、1997年配股资金3000万元投入广夏银川天然物产有限公司,以收取配股资金利息并冲减财务费用等手段,共虚增利润2168万元.天津广夏1999年度、2000年度采取伪造销售、采购合同和发票，伪造银行票据、海关出口报关单，伪造所得税免税文件等手段，致使银广夏共虚增利润68269.26万元等等.

另一方面，很多企业由于不能及时制定与实施科学有效的投资战略，而且轻视企业经营管理，导致其经营业绩下滑.最后，不得不铤而走险，通过会计造假等各种不法手段来实现公司的所谓“发展”，导致最后的经营失败.从这一层面而言，企业经营失败也是导致审计失败的原因.

（4）从注册会计师的角度看，审计失败的原因是注册会计师的过失和欺诈.注册会计师的过失一般可归纳为下列三方面:

第一，注册会计师专业知识和职业道德的缺陷.如注册会师未能认清其在社会经济生活中所扮演的角色,一味地以赚钱为目的;未能严格遵守独立审计准则对于了解审计计划、内部控制结构及证据搜集的基本要求;未能保持对审计工作应有的职业谨慎态度,轻易接受企业管理者所做的解释;对于会计信息处理过程缺乏基本的了解,特别是会计电算化代替人工所做的快速及大量的会计信息处理.

第二，对客户的经营了解不够.在注册会计师接受客户的委托,对其会计报表进行审计以鉴证其财务状况及客户的经营成果是否得到了公允反映时,如果注册会计师对客户的经营了解不够,势必会发表错误的审计意见,导致审计失败.

第三，审计程序不规范.注册会计师发表正确审计意见的基础是必须遵循独立审计准则的要求，实施必要的审计程序，搜集充分、适当的审计证据.如果注册会计师实施的审计程序不妥,则会导致审计失败.常见的注册会计师实施审计程序不妥的情况有:未能适当运用分析性复核程序,询问技巧不足,未能进行充分观察，实施不适当的审计程序，实施内部控制测试不当，过度信赖内部审计人员的工作等等.

注册会计师的欺诈，又称注册会计师舞弊,是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为，其性质更为恶劣.作案具有不良动机是欺诈的重要特征,也是与注册会计师过失的主要区别所在.

2.审计失败的预防措施

在分析了审计失败的各种成因之后，我们认为，可以通过采取以下措施予以防范：

（1）加强市场竞争机制的作用.通过激励机制的设计来解决审计失败问题是一种有效手段.但这种激励机制的运作还需要委托人对代理人的管理有监督的兴趣，并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志.在现实中激励机制的实现是受到限制的，在这种情况下，市场竞争的间接约束就显得尤为重要.

（2）加大注册会计师审计的监察密度和惩治力度，从执业环境上促使注册会计师保持独立性.我国尚未建立起行业自律机制，注册会计师协会作为行业协会，其作用还未得到有效的发挥.今后，应继续推进事务所和行业协会的脱钩改制工作，使行业协会真正成为独立的监管机构.加大对注册会计师审计的核查密度，消除注册会计师与管理者共谋作弊的动机，使参与共谋的注册会计师无处藏身.

（3）建立规范的公司法人治理结构,建立以法人股为主体的多元化的产权结构，从制度上维护注册会计师的审计独立性.多元化的产权结构可以形成对经营者的制约机制,强化股东的控制权，降低“内部人控制”的弊端.

（4）慎重选择和保持客户.注册会计师在接受委托之前，应采取与前任注册会计师联系等程序，评价客户管理高层的品格.一旦发现其缺乏正直的品格，应当尽量拒绝接受.对于陷入财务困境的客户要尤为注意，历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例.一旦判断客户陷入财务困境，最好考虑拒绝接受这类客户；若无法拒绝，则应提高审计费用，执行较为详细的审计，以降低审计失败的风险.审计人员在承接业务时，首先必须慎重地选择被审计单位.

（5）会计师事务所加强内部质量控制.会计师事务所应合理制定质量控制政策，有效实施相应的质量控制程序.从了解客户承接业务，到实施审计出具报告均应按照质量控制政策及程序执行.在工作委派方面，应重视人员的专业胜任能力，做到知识结构、年龄结构、经验结构的合理搭配,切不可谁联系的业务就让谁做项目经理,更不能让非注册会计师担任项目经理,因为项目经理要具有项目风险的控制能力,负有对业务助理人员进行指导、监管和复核工作底稿的责任,否则极易导致审计失败.

（6）健全注册会计师职业道德准则建设.良好的职业道德是注册会计师立足社会的根本，每一位注册会计师应自觉遵守职业道德准则，并把保护社会公众利益放在首位，将其作为解决利益冲突的最高原则，以培养注册会计师的“公众利益”意识.只有履行好社会公众责任，委托人和雇主的利益才能得到最好的维护.

（7）加强审计队伍素质建设.大力加强审计队伍建设是防止内部审计失败的根本.目前，内审人员普遍存在专业技术水平不高、知识结构不合理等问题.对此，企业一方面要加强对

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