借款费用的核算

借款费用的核算

第十五章借款费用的核算

一、借款费用的定义和内容

1.因借款而发生的利息

是指企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息、发行债券发生利息，以及承担带息债务应计的利息。

2.因借款而发生的折价或溢价的摊销

主要是指发行债券发生的折价或溢价的摊销。

3.因借款而发生的辅助费用

是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。

4.因外币借款而发生的汇兑差额

是指由于汇率变动而对外币借款本金及期利息的记账本位币金额产生的影响金额。

【例题1·多选题】下列各项中，属于借款费用的有（）。（2006年考题）

A.发行公司债券时发生的折价

B.发行公司债券时发生的金额较小的发行费用

C.发行公司债券发生的利息

D.发行的公司债券发生的汇兑损失

E.发行公司债券时发生的溢价

【答案】BCD【解析】借款费用包括利息、溢折价的摊销额、辅助费用和汇兑损益，但是溢折价不属于借款费用，所以选项“A和E”不正确。

二、借款费用的确认和计量

借款费用的确认如下图所示。

开始资本化停止资本化资本化期间（不含暂停资本化期间）

借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（1）资产支出已经发生；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时

暂停资本化：发生非正常中断、且中断时间

连续超过3个月

（一）应予资本化的资产范围和借款范围

借款费用应予资本化的资产范围是符合资本化条件的资产，指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

应予资本化的借款范围包括专门借款和一般借款。

【例题2·多选题】下列项目中，属于借款费用应予资本化的资产范围的有（）。

A．经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产

B．需要经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货

C．经营性租赁租入的生产设备

D．经过相当长时间自行制造的生产设备

E. 经过2年时间的生产活动才能达到可销售状态的存货

【答案】ABDE 【解析】符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。经营性租赁租入的生产设备不属于固定资产的购建。

（二）借款费用开始资本化时点的确定

借款费用只有同时满足以下三个条件时，才能开始资本化，计入相关资产的成本。

1.资产支出已经发生

资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。

2.借款费用已经发生

指已经发生了用于相关资产的购建或生产的借款的利息、折价或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。

3.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始

主要是指资产的实体建造生产活动，如主体设备的安装、厂房的实际建造等。不包括仅仅持有资产，但没有发生为改变资产形态而进行建造生产活动的情况，如只购置了建筑用地但未发生有关房屋建造活动等。

【例题3·单选题】甲上市公司股东大会于2007年1月4

日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月5日向银行专门借款5000万元，年利率为6％，款项于当日划入甲公司银行存款账户。3月15日，厂房正式动工兴建。3月16日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用银行存款支付。3月31日，计提当月专门借款利息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为

( )。 A．3月5日 B．3月15日 C．3月16日 D．3月31日

【答案】C【解析】以下三个条件同时具备时，因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化：（1）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。到3月16日，专门借款利息开始资本化的三个条件都已具备。

（三）借款费用的具体确认原则

对于因专门借款和一般借款而发生的利息、折价或溢价的摊销确认原则为：在资本化期间内，应当予以资本化，计入相关资产的成本；其他的借款利息、折价或溢价的摊销应当于发生当期确认为费用。

资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

汇兑差额确认原则为在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入相关资产的成本。

辅助费用的确认原则为专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入相关资产的成本；之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额，是指根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。

（四）借款费用资本化金额的确定

企业每期应予资本化的借款费用金额，包括当期应予资本化的利息、借款折价或溢价的摊销、辅助费用和汇兑差额。

1.利息资本化金额的确定

按规定，利息资本化金额仅限于资本化期间内。应予资本化的利息金额根据借款的类别不同分为专门借款和一般借款。