合并财务报表编制实务讲义2016全解

合并报表的本质：将控股合并还原为吸收合并下的会计信息。
一、合并范围的确定
合并报表范围的确定应以“控制”为判断标准。 母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。但是， 有证据表明母公司不能控制的除外； 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的，视 为母公司能够控制被投资单位：

对投资性主体编制合并财务报表的豁免规定
二、 控制的定义特征及常见的企业管理形式
以控制为基础，强调实质重于形式 (一)控制的定义 ：是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资 方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响 其回报金额。 控制的特征： （1）只能有一个控制主体； （2）决定另一个企业日常财务、经营政策，这些财务和经营政策一般 是通过表决权来决定的。由于企业的日常经营由董事会负责，因此要看 董事会中的表决权比例。 （3）控制的目的是为获得经济利益。(表决权资本) （4）控制是法定权力也可以是约定权力。 企业常见的几种托管形式： 承包经营、租赁经营、委托经营，对采取以上三种经营管理形式的公司 是否需纳入企业财务报表合并范围，应根据合同、协议的约定来判断： 企业的风险、报酬及财务经营管理的决策权是否转移是判断标准。。
财务报表合并实务讲义 --企业会计准则第33号
合并财务报表的理论观点
所有权观
母子公司关系 关注角度
拥有与被拥有
经济主体观
控制与被控制
母公司观
控制与被控制
业主终极财产权；母 公司实际拥有的权益
比例合并法
法人财产权；全体股 东权益 完全合并法；大小股 东权益并列
母公司股东权益 完全合并法；少数股 东权益单列，作为减 项
举例1： A公司—60%→B公司 \ ︱ 40% 30% \ ↓ \ C公司 在确定合并范围时：A公司直接、间接持有C公司股权的比例为 40%+30%=70%，应将C公司纳入合并范围； 进行权益法核算时：A公司持C的股比为40%+60%×30%=58%，A公司 应按58%的股比对C公司进行权益法核算。 举例2：如果A公司持B公司的股比为40%，即B公司不是A的子公司， 则A公司就不能将C公司纳入合并范围。 A公司—40%→B公司 \ ︱ 40% 30% \ ↓ \ C公司
• 控制的概述（续） 控制三要素之间的关系：
权力
可变回报
对被投资方拥有权力，但无法通过该 权力获得可变回报 能够享有来自被投资方的可变回报， 但不能运用其权力主导对被投资方 回报产生最重大影响的相关活动
三、控制标准的具体应用：
1、母公司应将拥有被投资单位半数以上表决权的被投资单位纳入合并 会计报表范围。包括：母公司直接拥有、间接拥有及直接和间接方式合 计拥有半数以上表决权的。 注意2点： （1）间接拥有表决权，仅限于通过子公司间接拥有的表决权。即间接 拥有控制必须以直接拥有控制为前提。 （2）在确定是否纳入合并范围时，应采用加法原则计算母公司直接间 接拥有被投资公司表决权资本，以真实反映实质控制权‘而在编制合并 报表计算投资收益时，应采用乘法原则计算母公司对子公司“间接拥有” 的股权比例，以体现拥有子公司净资产的比例。
三、控制标准的具体应用：
2、母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的， 视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司， 纳入合并会计报表的合并范围；但是，有证据表明母公司不能控制被投 资单位的除外： ①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上 的表决权； ②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； ③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； ④在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 ③、④中的多数指超过半数(不含半数) 3.确定是否形成控制时，要考虑潜在的表决权 (1)考虑当期可转换或可执行的潜在表决权，不考虑未来期间的潜在表决 权 (2)不仅要考虑企业自身在被投资企业的潜在表决权，还要考虑其他企业 和个人在被投资企业的潜在表决权
1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决 权； 2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； 3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； 4）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。
准则修订的主要内容

对投资性主体编制合并财务报表的豁免规定
三、控制标准的具体应用：
(3)不仅要考虑对已有利的也要考虑对已不利的因素
合并报表方法
优缺点
新会计准则合并理论的变化 从母公司观转向经济主体观
股东权益的归属：
• 原合并报表以反映母公司信息为主，少数股东权益作为非所有者权益项 目。新会计准则下的合并报表将两者共同归属于所有者权益项目。
Βιβλιοθήκη Baidu并报表的定义
• 将集团内部母子公司看作为一个会计主体，将原发生的内部投资与融资、 内部交易或事项，全部抵消而编制的财务报表。
旧准则
第四条：母公司应当编制合并财务报表。 第十条：母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。
新准则
第四条：母公司应当编制合并报表。如果母公司是投资性主体， 且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合 并报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其 对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。 第二十一条：母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的 单独主体）纳入合并范围。如果母公司是投资性主体，则只应将 那些为其投资活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围 并编制合并财务报表，其他子公司不应予以合并，母公司对其他 子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。 第二十四条：投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当 将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体间接控制的主体， 纳入合并报表范围。