分期收款销售收入的确认 (1)

案例一：

【案例1】

1、2×08年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。

2、该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。

3、假定甲公司在收到款项时开具增值税专用发票，增值税税率为17%

情况1：假设每年会计利润为10000万元，2×08和2×09年甲公司企业所得税税率为25%。则甲公司在2×08和2×09年应如何进行账务处理？

情况2：假设每年会计利润为10000万元，2×08年甲公司企业所得税税率为25%。甲公司于2×09年1月1日获知公司在2×09年及以后年度的可享受15%的优惠所得税税率，则甲公司在2×09年应如何进行账务处理？

分析：1、分期收款销售的会计处理；

2、分期收款销售的税务处理，与会计的区别；

3、税率改变时，债务法下所得税的处理。

一、分期收款销售商品收入的确认

《企业会计准则第14号——收入》第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才

能予以确认：

（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，又没有对已售出的商品实施有效控制；

（三）收入的金额能够可靠地计量；

（四）相关的经济利益很可能流入企业；

（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

第五条规定：

1、企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。

2、合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

3、应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。（冲减财务费用）

二、分期收款销售商品的会计处理

1、销售商品时：

借：长期应收款（应收合同或协议价款）

贷：主营业务收入（应收价款的公允价值）

未实现融资收益

注意：“未实现融资收益”属于资产类科目的备抵科目，作为“长期应收款”科目的抵减在资产负债表中列报。

同时，结转销售成本：

借：主营业务成本

贷：库存商品

2、分期收款时：

借：银行存款

贷：长期应收款

借：未实现融资收益

贷：财务费用

3、案例分析：

根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1600万元。

根据下列公式：未来五年收款额的现值＝现销方式下应收款项金额

可以得出：400×（P/A，r，5）＝1 600（万元）

可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。

当r＝7%时，400×4.1002＝1 640.08＞1 600万元

当r＝8%时，400×3.9927＝1 597.08＜1 600万元

因此，7%＜r＜8%，用插值法计算如下：

现值利率

1 640.08 7%

1 600 r

1 597.08 8%

（1640.08－1600）/（1640.08－1597.08）＝（7%－r）/（7%－8%）r＝7.93%

每期计入财务费用的金额如表1所示。

表1 财务费用和已收本金计算表单位：万元

*尾数调整。

甲公司各期的会计分录如下：

（1）2×08年1月1日销售实现时：

借：长期应收款20000000

贷：主营业务收入16000000

未实现融资收益4000000

借：主营业务成本15600000

贷：库存商品15600000

（2）2×08年12月31日收取货款时：

借：银行存款4680000

贷：长期应收款4000000

应交税费－应交增值税（销项税额）680 000

借：未实现融资收益1268800

贷：财务费用1268800

（3）2×09年12月31日收取货款时：

借：银行存款4680000

贷：长期应收款4000000

应交税费－应交增值税（销项税额）680000

借：未实现融资收益1052200

贷：财务费用1052200

三、分期收款销售商品的税务处理

1、收入确认：

《企业所得税法实施条例》第二十三条第一项规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

就甲企业而言，其以分期收款方式销售设备，需要按照合同约定的收款日期确认收入。

与增值税纳税义务发生时间大体一致。

2、成本确认：

《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

甲企业以分期收款方式销售涂料，销售成本也需按照合同约定的收款日期按收入比例扣除。

3、案例分析：

A、依照税法要求，企业每年末应确认的收入是400万元，不认可每年抵减的财务费用。成本的结转按配比原则，每年按收入比结转，即每年312万元。

B、会计与税法的差异表现：

一是收入确认的时间差异，会计上是发出商品风险转移时确认收入，如上一次性确认，税法是分5次确认。

二是收入确认金额差异，会计上是1600万元，税法分5年确认了2000万元。

三是成本结转时间差异，会计一次结转，税法分了5次。

四是费用扣除的差异，会计上抵减的财务费用，税法上已确认收入。

C、所得税分析：

a、2008年末

根据资料，甲企业：

（1）长期应收款账面价值=2000-400-（400-126.88）=1326.88（万元）长期应收款计税基础=0（万元）