集团公司税收筹划问题

2012年第4期中旬刊（总第477期）
时代金融
Times Finance
NO.04，2012
（CumulativetyNO.477）集团公司税收筹划问题研究
湛爱红
（新疆北新路桥建设股份有限公司,新疆乌鲁木齐830002）
【摘要】本文对集团公司税收筹划中的实际情况进行了分析研究，阐述了目前我国集团公司税收筹划存在的问题,对这些问题和影响提出了集团公司税收筹划的具体方法。

【关键词】集团公司税收筹划问题具体方法
税收筹划指“纳税人在税法规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得节约税收成本的税收收益”。

集团公司是由多个独立的法人实体组成，他们在产权关系、契约等力量的作用下联结成一个集团。

一、集团公司税收筹划的内涵与意义
集团公司税收筹划的内涵可以概括为，集团公司在税收法律许可的范围内，当存在多种方案可供选择时，通过对其经营、投资、理财、组织、交易等事项的事先安排和策划，以集团公司税收负担最低或税收利益最大化为目的的经济行为。

集团公司税收筹划是使集团公司利益最大化的重要途径、是其经营管理水平提高的促进力、是维护企业良好形象的重要保证、税收筹划作为一种合法行为，对促进国民经济健康、持续、稳定的发展有着积极作用。

二、目前我国集团公司税收筹划存在的问题
从我国目前税收筹划进展的情况来看，虽然税收筹划已经引起了各界的广泛关注，并且在理论研究上得到了长足的发展，然而税收筹划在实践中并未广泛开展，集团公司的税收筹划还处于一种有行无市的状态。

那么，到底是什么制约了税收筹划在实践中的进一步发展呢，主要有：税收筹划主体不明确、对税收优惠政策和操作的灵活程度不够、对相关法律法规掌握程度不够。

三、集团公司税收筹划的具体方法
（一）合并、兼并收购亏损企业
通过低成本扩张，实现产业重组,而且也可以享受盈亏抵补的税收好处。

比如在合并收购的过程中，产权转换支付方式既可以是现金支付，也可以是其他方式支付。

利润高的企业通过合并有累计亏损的企业，可以将企业利润转移到亏损企业以冲抵亏损，从而使企业的税负降低。

（二）分立或组建企业
集团在分立或组建新企业时，对其组织形式的选择拥有决策权，为了降低分立或组建公司的风险，对设立分公司还是子公司应进行税负测算。

企业分立中的税收筹划主要体现在:一是企业所得税应纳税所得额在一定数额以下的优惠税率。

将一个适用高税率的企业分立成两个或两个以上适用低税率的企业，可以使其所得税税负大大降低。

二是可以把企业的高新技术项目分立出来，将其注册在享受税收优惠的地区，在享受减免税期间将大大降低所得税的税负，并且可以长期享受低税率的优惠。

（三）组织结构调整或战略重组
在一个拥有多个子公司的集团公司内部，若并存多个盈利、多个亏损子公司，势必造成亏损无法弥补盈利多缴所得税的现象。

可对集团的组织结构进行调整，将子公司解散，组成分公司，从而实现合理节税的目的。

又或者集团内部有少量的子公司长期亏损，多数子公司又长期盈利，可将亏损公司与盈利公司重组合并，实现合并纳税。

（四）通过集团公司间相互借款进行税收筹划
这种使用债权债务进行税收筹划又分两种情形：一是集团内部盈亏企业间相互借款。

可以由集团公司内部高盈利企业在发展过程中向亏损企业借款，向亏损企业支付的利息可与同期金融机构的贷款利息相同。

反之，如果有亏损企业向盈利企业借款，应尽量降低利率，甚至利率为0。

二是集团公司内部所得税税率不同的企业间相互借款。

可以由集团公司内部所得税税率高的企业向所得税税率低的企业借款。

反之，如果企业所得税税率低的企业向税率高的企业借款，应尽量降低利率，甚至为0。

（五）通过对子公司的投资方式进行税收筹划
集团公司要进行这方面的税务筹划必须对整个集团的资金调动进行统一规划，还必须符合国家法律的有关规定。

如我国税法规定，非金融机构借款不能超过同期银行贷款利息标准，超过部分在所得税前不能扣除；集团企业内部企业间借款超过本企业注册资本50%以上的部分，其发生的借款利息不得在所得税前扣除。

集团企业投资新的全资子公司时，可以将投资分为两部分，一部分作为股权投资，另一部分作债权投资，具体比例可以采用股权投资2/3，债权1/3，使全部债权不超过同期银行利息的部分全额在税前扣除。

以利息形式实现利润的转移,使集团公司的整体税负降低。

（六）利用集团内债务重组转移利润进行税收筹划
我国税法规定，关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润让步条款的债务重组，通过盈利企业将大量利润转移给亏损企业，减轻集团公司的税负。

要注意，采用这种方法的前提是必须经法院裁决同意或全体债权人同意。

由于债务重组往往数额巨大，可给企业带来巨大的节税利益，所以企业应积极推动，创造条件。

（七）互惠定价筹划策略
互惠定价亦称转移定价，是集团根据其经营战略目标，在关联企业之间销售商品、提供劳务和专门技术、资金借贷等活动时所确定的集团内部价格。

它不由市场供求决定，主要服从于集团整体利润的要求。

互惠定价本身可能蕴含多重目的，为减轻税负而采用的互惠定价，是关联企业之间通过利润转移，达到降低集团整体税负的手段。

（八）合理选择会计政策
主要是：（1）企业为减少增值税负担，应当做到：①减少从小规模纳税人处购进货物。

②企业进、销货物要保持基本平衡，避免当月销货过多而进货较少。

③企业购买工具、器具时，尽可能作低值易耗品核算与管理，以增加增值税的进项税。

（2）企业缴纳所得税时，应按以下会计政策选择：①按会计准则合理确定收入总额。

②完整计算准予扣除项目金额。

（3）利用折旧年限进行纳税筹划。

①适当延长折旧年限进行避税。

②缩短折旧年限产生的时间差进行的策划。

对企业缓解资金供需矛盾是有好处的。

（九）税负转嫁
“税负转嫁是指纳税人在缴纳税款之后，通过各种途径，将税负负担转移给他人承担的过程，其旨在消除或减轻自身的纳税义务。

（下转第47页）
2012年第4期中旬刊（总第477期）时代金融
Times Finance
NO.04，2012
（CumulativetyNO.477）
（上接第43页）
税负转嫁基本上与税法无关，只是利用商品购销过程中价格的控制而将税负转嫁给他人，其行为并未侵害国家利益，也不构成违法行为”。

因此，税负转嫁受到集团公司的普遍青睐。

在税收转嫁的问题上，较为常见的是：一部分税收通过提高商品或生产要素的价格，向后转嫁给商品或生产要素的购买者；另一部分税收则通过压低商品或生产要素进价，向前转嫁给商品或生产要素的提供者。

四、税收筹划的收益与成本分析
就上面所谈到的九种税收筹划的方法而言，每一种方法都有自己特定的筹划收益。

但我们不能忽视的是每一种方法所需要付出的成本以及它在使用方面的限制。

总之，集团公司在进行纳税筹划的时候，一定要事先评估或预测该种方法所需要付出的成本和能够获得的收益，在获得的收益大于付出的成本时，税收筹划才有进行的必要，否则只会得不偿失。

通过投资收益科目进入利润表。

改革后的IFRS9中要求所有的以公允价值计量的金融资产所有的损益都要在利润表中体现。

三、从IAS39到IFRS9的影响
从IAS39到IFRS9的初衷为简化金融资产的会计核算，促进国际会计准则的统一。

所以此项目从开始就一直为一个各国共同参与的结果。

我国现行的金融资产分类涉及到的准则为《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》，分类的形式和会计处理与IAS39大同小异。

所以IFRS9与我国金融资产准则的差异也就是IAS39与IFRS9之间的差异。

而国际会计准则委员会一再对我国施压，要求中国采用国际会计准则。

虽然我国政府态度明确地表示只能趋同不直接采用，但是金融资产准则的这次大变革也对我国金融工具会计准则趋同带来了巨大的影响。

（一）简化了会计核算
金融工具的会计处理体系是所有会计准则中最为复杂的一个体系。

IFRS9的诞生也就是为了要简化这一会计处理。

从原有的四类金融资产简化为了两类的金融资产，从初始计量到后续计量再到最后的处置，会计核算程序都得到了不同程度的简化。

最大的变化为减少了交易性金融资产的所有会计核算，所有以公允价值计量的金融资产的初始计量都统一为以前的可供出售金融资产的会计核算方法。

以公允价值计量的金融资产，后续计量产生的损益都统一要求计入了损益或者其他综合收益。

而对于以摊余成本计量的金融资产，从会计处理方面可以认为把以前分类中的持有至到期投资与贷款和应收账款进行了直接合并。

（二）有助于会计准则的全球统一
金融工具会计准则的改革，从2006年开始就是国际会计准则委员会与美国会计准则委员会合作进行，目标就是要实现会计准则的国际统一。

而在2008年金融危机中此改革更是被推到了风口浪尖，在二十国集团（G20）峰会和金融稳定理事会的敦促下，国际会计准则委员会于2009年7月向全球发出了征求意见稿，并于2009年11月12日对外公布了IFRS9，取代原来的IAS39，完成了修订项目的第一阶段。

所以这整个过程就是一个全球联动的过程，在全球化的今天，会计准则的统一已经势在必行，也得到了各方的积极支持。

虽然制定过程达到了各方合作，但是在参与的各方中忽略了来自像中国这样的新兴经济体的实际情况。

从发达国家的实际情况出发，对新兴经济体的具体情况考虑不足，未能考虑各方实际情况，这样制定出的准则在新兴经济体国家的实用性还有待考量。

所以虽然面临强大的国际压力我国政府也坚持要从实际出发，不能盲目跟从国际准则。

（三）对财务报表的影响
每一个会计处理的变化，都会给企业自身带来阵痛。

改变会计核算方法，势必要增加会计核算的成本，培训财务人员，更改会计账簿，最后对于会计报表最后对外报出的数据也会有重大的影响。

从之前的分析可以看出，对于金融资产的初始计量的影响并不是很大，所有的科目还是在资产下核算。

但是，金融资产重分类后后续计量对于利润表的影响将会是巨大的。

原可供出售金融资产所产生的损益在持有期间将不记入资产负债表，而记入了利润表的损益或者是其他综合收益中。

所以此改变很可能造成企业年报上数据的大变动，给股价带来影响。

（四）对于我国的影响
1.由于金融工具的复杂性很大，我国大部分非金融机构持有的金融产品比较单一，这与企业的财务人员对金融工具相关的会计处理不熟悉是分不开的。

对于金融资产会计处理的简化对于我国企业更多的持有金融产品是有利的，能够运用金融工具更好地为企业的发展服务。

2.IFR S9扩大了公允价值的使用，对于我国这样一个本来金融市场金融体系尚不健全，且对公允价值概念处于谨慎使用阶段的国家来说，贸然引进IFR S9肯定是不适宜的。

公允价值的概念没有错误，但是这一概念的实施要有大量的软硬件环境的支持，而我国目前这些软硬件的条件都还不具备，所以要实施此准则压力还很大。

3.就我国现实的情况来看，我国企业，特别是上市企业持有较多的金融资产为贷款和应收款项、可供出售金融资产和持有至到期投资，尤其是可供出售金融资产。

从2007年的数据可以看出，我国上市公司所持有的可供出售金融资产合计金额达到32083亿元，其中因公允价值变动计入资本公积的金额就为1491亿元。

而在新的IFRS9中规定，可供出售金融资产将被划分为以公允价值计量的金融资产，且公允价值的变动将不能再计入所有者权益，而要记入损益或者其他综合收益。

而且这其中很大一部分的资产，只能记入其他综合收益，直到对外处置也不能转回至损益，所以，按照此规定，对我国上市公司的损益影响将可能高达上千亿元。

四、结论
综上所述，IAS39到IFRS9是金融工具会计核算体系的重大改革，在这次改革中，金融资产的分类从四类简化到了两类，以公允价值计量的金融资产和以摊余成本计量的金融资产。

以公允价值计量的金融资产的初始计量保持了可从出售金融资产的计量方法；以摊余成本计量的金融资产的初始计量保持了持有至到期和贷款和应收账款的计量方法。

而后续计量中产生的损益，所有的金融资产的计量方法得到了统一记入利润表中的损益或是其他综合收益中。

从此可看出此改革确实是简化了金融工具的会计处理方法。

而这个全球合作进行的会计准则改革无疑也是会计准则全球统一的重要一步。

但是，只要是改革就会有代价，上市公司为了适应这一变革都要付出一定的代价，不管是成本的上升还是股价的变动。

虽然个别企业的代价可以被看作是合理的牺牲，但是对于像中国这样的新兴经济体，要适应这一变革还有很长的路要走。

所以，要从IAS39过渡到IFRS9不仅需要供给准则委员会的努力也需要各个参与国家自修内功，在互利的基础上协商一致，最终达到双赢的局面。

参考文献
[1]IASB.IFR S9Financial Instruments Part1:Classification and Measurement，October2010.
[2]IASB IAS39Financial Instruments:R ecognition and Measurement.31December2008.
[3]王芷萱.IFR S9与IAS39的差异比较及启示[J].财会月刊. 2010（6）.。