公司治理与内部审计

基于公司治理的内部审计研究

【内容摘要】本文以分析公司治理的本质为切入点引出公司治理与内部审计的关系，揭示内部审计参与公司治理的运作机理，并阐明内部审计治理功能运行的基础，旨在从完善公司治理的角度，探寻内部审计在治理层面的建设对策。

【关键词】公司治理内部审计治理机制

引言

近几年在国际上随着一系列公司财务丑闻事件的发生，内部审计的作用受到前所未有的重视，并被提升到了公司治理的高度。特别是美国世通公司由内部审计牵出假账大案更使内部审计的作用得到了各方面的认同，甚至公司治理主体对内部审计的必要性和重要性也产生了新的认识。最近国外大量经验研究表明，内部审计对公司财务报告质量、公司业绩等方面可以产生积极的治理作用。而且从国际内部审计师协会（IIA ）自1947年以来对内部审计定义（包括内部审计的范围、职责、服务对象等）的7次①调整中可以看到，内部审计尽管是因企业内部管理需要而产生的，但其功能是随着企业制度的发展而不断丰富和拓展的，当前世界范围内的公司治理变革对内部审计提出了新的需求，将其推向了公司治理之层面，成为治理问题研究的新焦点。2002 年IIA在

①1947年I I A在首次公布的《内部审计师职责说明书》中提出内部审计的定义，随着内部审计实践的不断发展，II A先后于195 7年、1971年、1 978年、1 990年、1 993年、

1999年通过修订《职责说明书》和《内部审计实务标准》不断拓展内部审计的内涵。

《改善公司治理的建议》报告中特别指出，健全的治理结构是由董事会、执

行管理层、外部审计和内部审计四大基石共同构成，可见内部审计已被视为

现代公司治理的重要组成部分。

我国内部审计是在政府直接推动下逐步发展起来的。这种凭行政手段从外界强加的内部审计，由于不是因企业内部需要而产生的，具有先天的制度性不足，从一开始就没有得到很好的普及和实践。随着我国社会主义市场经济体系的不断完善以及现代企业制度的建立和发展，内部审计开始朝服务于企业自身的方向转变，在企业控制监督、经营管理等方面逐步发挥作用。但目前我国内部审计还处于管理层面，并未真正触及治理层面。这一方面在于我国公司治理本身还处于初期的发展阶段，另一方面也说明我国内部审计的治理功能并未得到广泛关注，其推广需要一个渐进的过程。本文以公司治理为基点对内部审计展开研究，旨在推动内部审计在治理层面的建设，发挥内部审计治理效果，完善公司治理。

一、公司治理的本质

“理解公司治理中包含的问题，是回答公司治理是什么这一问题的一种方式。”（科克伦、沃特克，1988 ）本文认为，公司治理是解决所有权和控制权分离后由于信息不对称及契约不完备所引发的代理人问题的一套正式或非正式的制度安排。从静态看，公司治理表现为如何协调股东、董事会和管理层等利益相关者之间利益冲突的一系列规则、政策和程序；从动态看，则表现为如何选择一套有助于直接或间接执行这些规则、政策和程序的机制。

可见，公司治理实质上不是解决公司具体的经营管理问题，而是通过恰当的责权利配置，有效地协调各利益相关者之间的利益关系，并形成科学的决策程序和权力制衡，从而实现公司增值和发展。具体而言，主要包括三方面内容：① 建立有效的监督机制，减少、遏止道德风险、逆向

选择等行为和现象，降低代理成本与监督成本，提高经营效率、效果和效益；

②根据效率优先兼顾公平的原则设计并实施激励机制，充分调动各个权利主体的积极性、主动性和创造性，为公司创造价值；③形成有效的决策机制，实现公司的科学化决策，为公司长期有效运行奠定基础。

二、公司治理与内部审计的关系

将内部审计置于公司治理框架中加以研究和探讨，并非偶然，两者之间存在着紧密关系。

1、同一性公司治理与内部审计的同一性主要体现在三方面：首先，两者均产生于同一基础，即两权分离而带来的代理行为。不同利益方之间不一致的目标函数在不对称信息及不完备契约的现实特性下不可避免会诱发委托—代理问题，于是建立在委托—代理关系基础上的公司这种组织形式就产生了在上层建立公司治理的需求。而内部审计的产生尽管要早于公司治理的提出，但其最先作为财产所有者为保证受托财产的完整、安全而对受托经营管理者所采取的监督手段，其实质也是源于委托-代理关系。

其次，两者目标趋于一致。内部审计目标是一个不断演进的过程，它为内部审计发展指明了方向。在公司治理得到强调之前，公司内部审计定位在服务于管理的层面，侧重于以监督为目的的查错防弊。随着公司内在治理需求的发展，内部审计也有了更高的要求。根据目前最权威的界定，内部审计目的在于“增加价值和改进组织的经营”。在该目标的指引下，内部审计通过提供管理、效益和决策服务参与到公司的价值创造。可见，在公司治理环境的要求下，内部审计目标与价值增值的治理目标是相一致的。

再次，委托一代理理论、受托责任理论和信息不对称理论构成了两者共同的

理论基础。①委托一代理理论指出了委托人与代理人之间利益目标的不一致从而导致监督与激励的必要性。公司治理的应运而生就是为了解决代理问题即如何通过设计监督、激励等代理契约使代理人采取与委托人利益相一致的行为，而内部审计也正是公司建立有效监督和激励机制的一个重要环节。②受托责任理论认为，资源的受托者承担有效管理资源所有者所托付资源之责任，因此负有解释、说明资源管理情况及结果的义务。公司治理正努力建立使所有者能够正确评价经营者履行受托经济责任情况的机制，而内部审计的存在为所有者提供适当的审计信息使其能正确地判断经营者对受托责任的履行情况。③信息不对称理论是指交易的一方比另一方拥有更多的信息，由此会产生道德风险和逆向选择。公司治理希望通过相应的制度安排平衡不对称信息来维系各利益方之间的相互制衡关系以及促进相互之间良好的信息沟通，而内部审计的出现则增强了信息的可信度和透明度，可以缓解信息不对称问题。

2、互动性公司治理是促进内部审计有效开展、保证内部审计治理功能发挥的前提和基础，为内部审计创造相应的制度环境；而有效的内部审计是良好公司治理结构的内在要求，它既可以维系公司治理中各利益方之间的相互制衡关系，又可以为公司治理层面的科学决策提供真实、正确的信息支持，是治理机制正常运转的重要保障。

三、内部审计治理功能的运作机理

内部审计内涵和外延的变化显示内部审计与公司治理的密切关系在实务中日益得到加强，内部审计已经触及并参与治理层面的机制运作，逐渐成为公司治理中形成监督、激励和决策三大机制并促之有效运转的重要手段。由此，内部审计的治理功能得到充分发挥。