企业利润分配会计与报表的缺陷及改进

企业利润分配会计与报表的缺陷及改进
作者：曹苏铁
来源：《新经济》 2016年第24期
广东技术师范学院曹苏铁
摘要：现行企业会计准则在利润概念的表述，利润和会计要素，利润分配会计处理，以及相关会计报表的设计和编制等方面存在着显著缺陷。

本文逐一分析了上述缺陷条款的不妥当之处，并提出了如下观点：1.不宜把利润定义为企业的经营成果；2.利润不应被列为会计对象的
基本分类；3.企业计算的利润是预计损益、不是实际损益，因此不宜在当期直接分配，需结转
下期；4.企业向所有者分配利润应计入财务成本；5.利润是建立在累计结余基础上的期间结余，利润表实际是一张简写的收入支出表。

关键词：企业利润分配会计报表缺陷改进
1、利润和企业的经营成果
企业会计准则-基本准则第三十七条：“利润是指企业在一定会计期间的经营成果。

利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

”本文认为这里关于利润概念
的表述值得商榷。

宏观地看，经济社会有如一间分工协作的股份公司，市场中任何卖方的收入
均源于买方的支出。

会计期末编制“合并报表”时，买卖双方作为“合并会计主体”，彼此的
收入和支出是可以“相互抵消”的，我们不能因此判定经济社会的经营成果为零。

微观来看，
如果一家企业执意压低员工工资，使得员工薪酬远低于同行业的平均水平，那么即使这家企业
盈利了，这样的利润也不能说就是企业的经营成果。

企业的经营成果应该是企业向社会提供(出售)的产品或者服务（收入），而不宜说是利润。

2、利润和会计要素
企业会计准则-基本准则第十条：“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。

会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。

”所谓会计要素，即会计对象的
基本分类。

值得商榷的是，利润是对象化的收支差额，是由本期收入和本期应计支出（成本费用）相抵减而衍生的一个财务指标，从经济特征看，利润应属于收益类，不宜另列一类。

象资
产类中的固定资产净值，它是固定资产原值和累计折旧相抵减后的净额；我们在固定资产核算
中没有设置“固定资产净值”科目，这样并不会影响我们对固定资产的分类核算。

同样，如果
企业不设置“本年利润”科目，也不会影响我们对利润的核算：会计期末，收入和支出（成本
费用）相互对冲，如果收入大于支出（成本费用），收入账户的期末余额就是利润，反之则是
亏损。

企业之所以设置“本年利润”科目，目的是为了便于期末归集、结转收入和支出（成本
费用）及其差额，是为了便于阅读理解，而不是会计分类核算所必需。

因此，现行会计准则把
利润列为会计要素，严格说来并不妥当。

3、利润和利润分配
企业的利润是本期收入与当期应计费用的配比。

应计费用包括按规定标准和预估期数分摊
的费用，如资本性支出按资产的预计使用年限分期分摊，如果预计错了，分期核算的结果也就
错了。

英国著名经济学家凯恩斯曾经指出，经济现实中的变量往往是相互依赖的，而某些传统
学者却假设它们是独立存在的，从而用貌似正确的数学方法得出一定的结论，而当他们把结论
用于现实时，却又忘掉了这些结论赖以存在的假设条件（凯恩斯，就业、利息和货币通论，1936.）企业的利润计算是建立在“会计估计和持续经营”的假设条件之上，企业向所有者分配利润时则是当期直接分配，无疑是忘记了“会计利润”赖以存在的假设条件，因此容易造成实
际工作中的误解：企业拿预计损益当实际损益进行分配，有失公允，也有违会计信息质量要求
的客观性原则。

企业对利润直接分配，缘于企业把利润列为会计要素，设置利润及利润分配科目，从而人
为地割裂了利润和收入（收益）、利润分配和支出（费用）之间的联系。

在经济社会发展到一
定阶段，客观上要求会计将企业视为独立于业主之外的经济实体。

特别是上市公司、国有或国
有控股企业，投资方与企业法人之间的利益诉求并不会总是一致，需要签订相关合同、章程或
协议来进行规范调整。

因此，企业向所有者分配利润，正确的会计处理应当是，借记财务费用-股利股息支付（相当于债务资本的利息支出），贷记应付股利；而目前通行的做法却是，借记利润分配，贷记应
付股利；用一个过渡性质的“利润分配”科目来代替费用科目入账，看似直截了当，实际不符
合“收入与支出（费用）是相互对应关系”的基本原理，是不妥当的。

4、股利股息和财务成本
股利（英语：Dividend），又译股息、红利，是指股份公司从留存收益（净利润）中派发
给股东的投资报酬。

股利是股东投资于股份公司的收益的一部分（浮动股利，相当于公司员工
的绩效工资）；另一部分是基本股息，即资本利得（固定部分，相当于公司员工的基本工资），两者均是企业付给资本的报酬。

需要指出的是，利润是人力资本和物力资本共同挣取的剩余。

在知识经济时代，对员工激
励的主要方式是人力资本收益权的实现。

劳动力作为一种资本，也应参与到利润分配中。

以人
为本的管理方式就是将人视为经营活动中最重要的、首先考虑的因素。

因此，企业应当将人力
资本挣取的绩效工资和物力资本挣取的浮动股利与利润分配挂钩，按照事先约定的比例，做到
剩余分享，风险共担。

这样无疑更利于企业实现既定的经营发展目标，也更利于改善企业劳资
双方的关系，缓解劳资纠纷。

对于上市公司、国有或国有控股企业，具体可参考下述公式来计
算浮动股利和绩效工资。

绩效工资=净利润*基本工资/（基本工资+基本股息）；浮动股利=净利润*基本股息/（基本工资+基本股息）。

5、利润表和收入支出表
利润表是反映企业在一定期间的经营成果的会计报表。

基于上述对股利股息支付入账方法
的改进，利润表也应作适当的改进：一.收入类栏目中首行应增设“上期结转净利润”栏目。

净利润属于跨期收入，所以要结转下期；净利润是预计损益、不是实际损益，故不宜当期直接分配；它只能作为一个参照标准、一个考核指标，据以调整下期的成本费用（绩效工资和浮动股利）。

二.成本费用类栏目中应增设“其中：财务费用-股利股息支付”栏目。

按照我国目前的
企业所得税法，这一项目不能在税前扣除，因此计算企业应纳税所得额时需作纳税调整。

值得
一提的是，当前的股息红利所得，（个人所得税）税率为20%，与企业所得税的基本税率25%差别不大（实际税率一般在10%-20%），两者趋同亦是必然。

改进后的利润表从收支配比的角度看，实际是一张简写的收入支出表。

因为资本性支出的
摊余成本和期末存货成本等项目在资产负债表中已列报，故利润表对此作了省略。

如果把利润
表扩编（补齐）为一张完整的收入支出表，其主要栏目应包括：（一）收入（含上期结转净利润）；（二）减：成本费用；（三）利润；（四）减：各项已确认为资产的摊余成本（固定资产、无形资产净值和存货等）；（五）结余。

由此不难看出，企业的利润计算实际是囊括在收
支结余计算过程当中的一个中间指标，是建立在累计结余（客观）基础上的期间结余。

一个是
分期配比，一个是因果配比，两者相辅相成，相得益彰。

从会计理论看，企业无须再设定“持
续经营”之假设，会计估计也可改称会计政策了。

更重要的是，改进后的利润表既反映了企业在一定会计期间的经营成果，也不失客观公允。

利润的经济特征决定了利润不宜直接分配、当期分配，因此建议企业取消利润分配表的编制。

实际的“利润分配”则以净利润为参照标准，在下一会计期间按合同规定的比例和方式，据以计算员工的绩效工资和股东的浮动股利（上期结转净利润=员工本期的绩效工资+股东本期的浮动股利）。

企业通常应在财务报告批准之时分配利润，实际支付时间则应参照本企业应收账款和存货的周转时间（营业周期），一般不应超过一年。

企业可不再计提盈余公积金。

英美等国家就没有规定必须提取盈余公积金这一项，这样应更合理。

企业的注册资本，或者折旧资金已可保障企业正常经营之所需。

如要增资扩股应履行相关程序，而不能像使用无息贷款一样随意占用股东和员工的应得利益。

事实上，将净利润及时分配计入应付股利或应付工资账户，作为“债务资本”也不会妨碍企业的发展，相反会提高投资者购买企业新股的期望，从而促进企业的发展。

企业可不再计提公益金等各项专用基金。

我国新版布的公司法实际已取消了公益金提取之规定，因为用公益金兴建的福利设施如更衣室或浴室等，不能说与生产经营无关，年假节日发放的慰问品或慰问金，也不能说与员工的薪酬无关。

企业可以在年度资金使用计划中预先安排好这些开支，而无须采取专项计提的方式。

利润分配计提各项专用基金，实际是延续了过去计划经济时代形成的一种思维定式(固定资产=固定基金，流动资产=流动基金，专项资产=专用基金)，当下已不合时宜。