按配比原则进行质量会计核算探讨

按配比原则进行质量会计核算探讨
作者：蔡勇
来源：《商业会计》2012年第07期
我国自1978年开始引进全面质量管理（TQM），随着TQM工作的推进，不少企业开展了质量成本会计核算，但是多数企业只考虑到质量成本最小化的目标，这已不能适应质量成本理论的发展。

企业在开展TQM时，更为恰当的做法是将质量成本、质量收入、质量损益三个方面作为一个相互关联、缺一不可的有机整体来全面考虑，以评价质量的经济性。

一、按配比原则建立质量会计
（一）质量会计核算。

质量会计核算是指以货币为主要计量尺度，对企业产品从开发、设计、试制、投产制造到用户使用的全过程中发生的有关质量方面的收入、耗费和损益等情况进行完整的、连续的、系统的记录、计算和分析，以提升产品的适用性和经济性，提高企业的管理水平和经济效益。

通过质量会计核算，用“数据说话”、与经济效益挂钩，揭示质量管理和运用效果，分清经济责任，为企业开展质量管理工作创造基础性条件。

（二）会计的“配比原则”。

配比原则是指收入与其相关的成本、费用应当相互配比。

企业任何收入的获得，都必须耗费一定的成本。

因此，会计为了确定某一会计期间的利润，就必须相应确认该期间为获得这些收入所耗费的成本，将某一会计期间或者某些对象所耗费的费用与有关的收入相配合、相比较，以求得企业在该会计期间、该对象上所获得的净损益。

因此，应用配比原则开展质量会计核算，首先要从企业成本、费用等中分离出质量成本；其次是从主营业务收入等中分离出质量收入，并根据配比原则确定应与质量收入相配比的质量成本。

最后是计算质量损益，确定企业开展质量管理效果的好坏。

（三）质量收入、质量成本、质量损益的内容。

1.质量收入。

质量收入是指企业通过开展质量管理活动，保证和提高产品质量所取得的收入。

具体来说，包括降废增产收入、降次增收收入、成本降低收入、优质优价收入、优质广销收入等。

这些收入是企业主营业务收入的一部分。

（1）降废增收收入。

是指企业通过质量管理活动，废品减少、合格品增加而带来的收入。

其计算公式为：降废增收收入=（上期废品率-本期废品率）×产品售价×本期产品销量。

（2）降次增收收入。

是指企业通过质量管理活动，次品减少、合格品增加而带来的收入。

企业出现质量问题不仅会产生废品，也会出现次品，次品虽然不是废品，但毕竟不是合格品，必须降价出售。

因此，降低了次品率，就意味着增加了合格品。

其计算公式为：降次增收收入=（上期次品率-本期次品率）×（合格品售价-次品售价）×本期产品销量。

（3）成本降低收入。

是指在不提价的前提下，采取质量改进措施，而使单位消耗降低而获得的降价收入。

其计算公式为：成本降低收入=（上期单位变动成本-本期单位变动成本）×本期产品销量。

（4）优质优价收入。

是指由于质量得到保证和提高，使得产品价格上升带来的直接收入。

即由于质量提高后，产品以较高的价格出售所获得的收入。

其计算
公式为：优质优价收入=（本期产品售价-上期产品售价）×本期产品销量。

（5）优质广销收入。

即由于质量提高后产品获得了更多的市场所带来的增加销售的收入，其计算公式为：优质广销收入=（本期产品单位固定成本-上期产品单位固定成本）×（本期产品销量-上期产品销量）。

2.质量成本。

质量成本是企业为保证和提高产品质量而支出的一切费用，以及因未达到质量水平而造成的一切损失之和。

质量成本由两部分构成，一是为达到产品既定的质量标准而支出的费用；二是由于质量低劣而造成的经济损失。

前者称为质量控制成本，包括鉴定成本和预防成本，后者称为质量损失成本，包括内外部损失成本。

（1）预防成本。

是企业为保证改进和提高产品质量，预防产生废次品，使之达到设计标准所发生的各种预防性费用。

主要包括：质量计划工作费用、质量教育培训费、搜集和分析质量资料的费用、质量改进计划执行费用、质量管理活动费、新产品设计费、样品样机及一般测试器具的购置费、质量奖励费等。

（2）鉴定成本。

是企业为保证产品质量，对材料、设备、半成品、成品等进行合格性检查等质量检验活动所发生的各种耗费。

主要包括：材料（在产品、成品）检验试验费、设备检验费、质量评审费、工序检验费、鉴定器具的购置费等。

（3）内部损失成本。

是指产品出厂前，因质量未达到规定标准而发生的损失以及因质量原因造成的其他损失，是产品由于自身存在的缺陷和为处理这些缺陷等原因所发生的耗费。

主要包括：废品损失、返修费用、复检费用、降级损失、因质量事故停工减产损失、处理费用等。

（4）外部损失成本。

是指产品出厂后，因质量未达到规定的质量标准而发生的损失以及因未能满足规定的质量要求所发生的费用和损失。

主要内容有：索赔费用、保修费用、退货损失、申诉受理费用、折让费用、常设对外维修机构的经费开支等。

在实际工作中，质量成本有两种具体表现形式，即显见质量成本和隐含质量成本。

显见质量成本是指在企业经营活动过程中，企业实际支付的、需要在再生产过程中得到补偿的那部分质量成本，例如质量培训费、检测试验费等。

显见质量成本是已实际发生的账面成本，通过相关会计账户如制造费用、生产成本、管理费用、营业费用、营业外支出等进行反映，无论企业是否执行质量成本核算都必须进行会计账务处理。

隐含质量成本是指在经济活动中，虽然导致企业效益的减少，但企业实际并未支付或发生，在再生产过程中不需要也不可能得到补偿的那部分质量成本，例如因质量原因造成的停工损失、产品降级损失、减产损失和降价损失等，隐含质量成本因其并未实际发生或支付，在现行会计核算账户中没有反映。

3.质量损益。

企业为保证和提高产品质量所获得的质量收入与为达到质量要求所发生的质量成本进行配比，计算出质量损益。

即当期质量收入与当期质量成本相抵减后的差额。

通过质量损益来评价企业进行质量成本投入时，能否获得满意的经济效益。

其计算公式为：质量损益=质量收入-质量成本=（降废增收收入+降次增收收入+成本降低收入+优质优价收入+优质广销收入)-（预防成本+鉴定成本+内部损失成本+外部损失成本）。

二、按配比原则进行质量会计核算的方法
质量会计核算既要有一定的独立性，以便全面反映企业质量管理效果，又要与企业财务会计核算口径相一致，以利于数据资料的整理、分析和汇总。

按配比原则进行质量会计核算设置的会计科目及账务处理如下：
（一）在“主营业务收入”一级科目下设置“质量收入”、“非质量收入”（用来核算除质量收入以外的主营业务收入部分）两个二级科目。

在“质量收入”二级科目下设“降废增收收入”、“降次增收收入”、“成本降低收入”、“优质优价收入”和“优质广销收入”五个三级科目，专门核算企业各项质量收入的发生和结余情况。

具体会计核算如下：借记“银行存款（或应收账款、应收票据等）”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”、“主营业务收入——非质量收入”、“主营业务收入——质量收入”等科目。

（二）设置“质量成本”一级科目，下设“预防成本”、“鉴定成本”、“内部损失成本”、“外部损失成本”以及“质量成本调整”五个二级科目。

其中“预防成本”、“鉴定成本”、“内部损失成本”、“外部损失成本”四个二级科目的借方归集日常发生和计算出的各种质量成本（包括发生的显见质量成本和计算的隐含质量成本），贷方反映显见质量成本分配情况和隐含质量成本的调整情况。

“质量成本调整”二级科目贷方登记企业计算的并未实际支付的隐含质量成本，借方登记隐含质量成本的调整情况。

具体会计核算如下：1.归集日常发生和计算出的各种质量成本（包括发生的显见质量成本和计算的隐含质量成本）时：借记“质量成本——预防成本（或鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本）”科目，贷记“原材料（或应付职工薪酬、制造费用、累计折旧、现金等）”、“质量成本——质量成本调整”等科目。

2.月末分配显见质量成本和调整隐含质量成本时：借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“质量成本——质量成本调整”等科目，贷记“质量成本——预防成本（鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本）”科目。

需要指出的是，“质量成本——质量成本调整”二级科目只是一个过渡科目，通过这个科目可以统计隐性质量成本的具体数据资料，且对显性质量成本的会计处理结果并无影响。

通过以上会计处理，可以知道，质量损益就是“主营业务收入——质量收入”科目贷方发生额与“质量成本”科目的“预防成本”、“鉴定成本”、“内部损失成本”、“外部损失成本”四个二级科目借方发生额合计数之差。

若为正差额则表示质量净收益，负差额表示质量净损失。

总之，要做好质量会计核算的各项基础工作，必须根据企业质量管理的实际及要求，做好质量会计核算的制度性安排。

建立健全各种与质量会计核算有关的原始凭证、原始记录和台账，运用计算机进行质量会计数据的统计、分类、计算、分析和汇总，做好现行会计核算与质量会计核算的衔接工作。

Z
参考文献：
1.韩兴国，唐海燕.质量成本核算相关问题探讨[J].经济研究导刊，2010，（12）.
2.任月君.质量成本核算探讨[J].东北财经大学学报，2008，（7）.。