《基础会计》学习辅导 07第七章 成本计算方法及其应用

第七章成本计算方法及其应用
一、学习内容导读
1.成本计算方法及其在会计记录方法体系中的地位。

本章接续第六章转入对会计方法内容的探讨，具体内容为会计记录方法中的成本计算方法。

从严格意义上讲，成本计算方法不同于前面已经学习过的账户设置、复式记账、会计凭证和登记账簿等方法，而是根据账户所提供的相关资料进行有关成本计算对象的成本计算，进而将一般的会计记录资料转化为成本资料，更好地发挥账户记录资料的作用，并保证会计账户记录质量的一种方法。

在学习本章内容之前，应清醒认识成本计算方法在会计记录方法体系中的这种地位。

2.相关概念及成本计算的基本内容。

在本章中，学习者将会了解成本计算定义、成本计算原理、进行成本计算应当遵循的要求，以及各种成本计算对象成本计算的具体方法。

主要包括材料采购成本的计算方法、完工产品成本的计算方法和主营业务成本的计算方法等。

其中也包含了发出材料和发出产品成本的计算方法，以及在发出材料和发出产品过程中需要采用的发出存货计价方法等。

以上这些内容都属于本章应当掌握的主要内容。

3.各种成本计算对象的计算过程是通过编制各种成本计算表而完成的，如本章介绍的材料采购成本计算表、完工产品成本计算表和主营业务成本（产品销售成本）计算表等，都属于在成本计算过程中所采用的计算表，掌握这些计算表的编制方法也是非常必要的。

二、重点内容点拨
1.成本计算对象。

成本计算对象是成本计算最基本的内容，但也是初学者不易理解的内容。

其实，所谓成本计算对象就是进行成本计算时所指向的客体。

在实务中，成本计算总是要围绕一定的客体来进行。

例如，企业在进行成本计算时，主要是围绕其所采购的材料、所生产的产品以及所销售的产品进行的（此外还有固定资产的购置和建造成本的计算等）。

那么，这里的购入材料、生产的产品和销售的产品就属于成本计算的对象。

成本计算就是围绕着这些具体的对象，将其各自发生的有关费用采用一定的方法进行归集，进而计算出各自的总成本和单位成本的做法。

2.成本计算原理。

虽然各成本计算对象的成本计算方法各有不同，但在成本计算的过程中，都应遵循一些共同的原理。

这些原理包括直接受益直接分配原理、共同受益间接分配原理和重要性原理，对这些原理的应用涉及所有成本计算对象。

但对初学者而言，要把握各种原理的内涵，能够在成本计算过程中自觉地应用这些原理，还是需要一定过程的。

3.各种计算对象的成本计算方法。

在会计学科中，成本会计属于独立学科，在会计专业的课程设置中，成本会计与中级财务会计一样，是一门专业课程。

在基础会计课程中，不可能将成本会计内容讲得那么深入透彻，而只是重点介绍各种成本计算对象的成本计算基本方法。

成本计算的对象不同，其计算方法也各异。

在学习过程中，应重点掌握材料采购成本、产品生产成本以及产品销售成本（即主营业务成本）的基本计算方法。

但应注意的是，在材料采购成本、产品生产成本的计算过程中，一般都要涉及共同性费用的分配问题。

例如，购入多种材料时所发生的共同性运费、在产品生产过程中发生的
应由多种产品分摊的制造费用等，都需要采用一定的方法在有关成本计算对象之间进行分配。

对这些方法也应注意把握，否则会影响对各种计算对象成本的计算。

4.发出材料成本的计算方法。

发出材料成本的计算方法是初学者者学习本章内容时应当关注的另一个焦点内容。

在前面的章节中，虽然关于发出材料等交易或事项涉及很多，但其成本资料都是直接给出的，没有涉及这些成本如何计算确定的问题。

而在实务中，发出材料成本的计算是一个比较复杂的问题，主要是由于企业发出的某一种材料不一定是同一个批次购入的，购入的时间和地点可能也会有所不同，因而，即使是同一种购入材料，其单位购买成本也往往是不一样的。

例如，假定某一个喜欢吃水果的人每周都要购买苹果，由于市场行情的变化等，本周购买一斤苹果的价格与上周购买同一种苹果的价格可能会有较大差别（价格或高或低）。

同样的道理，在当地买一斤苹果的价格与在外地买一斤同一种苹果的价格可能也会有较大差别。

企业多批次购入的某一种材料其单位采购成本存在的差异，带来了一个很现实的问题：企业发出材料时，究竟按哪一批材料的单位成本计算其发出部分的实际成本？为此，我国现行《企业会计准则》特别规定了发出存货（包括发出材料和库存商品等）的计价方法。

这些计价方法包括先进先出法、加权平均法（具体又有全月一次加权平均法和移动加权平均法）和个别计价法三种。

应重点掌握先进先出法、全月一次加权平均法和个别计价法的计算方法和应用方法。

5.有关会计理论和会计方法的应用。

本章重点介绍成本计算方法，这种方法的应用具有有重要意义。

因为成本计算的结果与企业一定会计期间的资产、费用等要素的确认有着密切关系，而资产、费用等要素的确认又直接关系到当期财务状况和经营成果的计算与确定。

进一步看，财务状况与经营成果又是企业对外报告的主要信息，报告这些信息是企业财务会计的目标。

另外，在成本计算过程中，应当遵循的重要性原理比较直接地体现了会计信息质量要求中的重要性要求。

可见，这些会计基本理论对成本计算方法的应用发挥着重要的指导作用。

此外，本章还结合成本计算结果的账务处理，介绍了记账凭证（会计分录）的填制和账户记录等方法。

这部分内容虽然与之前的章节内容有一定重复，但是很有必要。

通过对这部分内容的复习，一方面可以使学习者进一步巩固前面所学的相关知识，另一方面也可以使学习者加深对这些会计方法的应用与成本计算方法之间密切关系的理解。

三、难点内容诠释
1.对成本计算原理的理解。

企业成本计算的原理有直接受益直接分配原理、共同受益间接分配原理和重要性原理。

理解这三条原理，首先应理解什么叫受益。

受益即“得到好处；获得利益”。

从成本计算的角度看，就是企业发生的相关支出会使一定成本计算对象获得相应的利益。

例如，购买材料的支出其受益对象是一定的材料，生产产品所发生的支出其受益对象是一定的产品。

那么，怎样将发生的相关支出计入有关的成本计算对象呢？虽然具体的内容和计入方法会有差别，但有一些基本原理是需要共同遵循的，这些原理即上面提及的三种原理。

其中，直接受益直接分配原理就是哪种成本计算对象从相应的支出中获得了利益，所发生的支出就应当由哪种成本计算对象承担，直接计入该成本计算对象成本。

比如，购买某批材料的支出就应全部计入该材料的采购成本；生产某种产品所发生的支出就应计入该产品的生产成本。

而共同受益间接分配原理则是指，有些支出是为若干成本计算对象所共同发生的，应由各成本计算对象进行合理分摊。

例如，企业在某一外地供应商处同时购入了A、B、C三种材料，并为此支付了一笔运输费，所产生的运输费就应由这三种材料分别负担，分别计入这三种材料的成本，而不能将该运输费只计入某一种材料的成本。

重要性原理是指进行成本计算时，应考虑一定成本计算对象上各种支出对于成本计算的重要影响程度，对成本计算影响大的支出理所当
然地要计入成本计算对象的成本；而有些支出金额较小，对该成本计算对象的整个成本计算影响不大，且计入成本又比较麻烦，则可以不计入成本，而可以直接计入当期的费用。

例如，企业购买材料时，既需要支付材料的买价，也要支付材料的运输费用，这些都属于企业在采购材料过程中发生的主要支出，对材料成本的计算具有重要影响，因而都应计入材料采购成本。

而有些支出虽然与材料采购有一定关系，但支出的数额比较小，是否计入材料采购成本对成本计算的影响不是很大，则可不计入材料采购成本。

例如，企业材料采购人员发生的的差旅费，以及市内小额的运输费，虽然也与材料采购有关，但这种支出在整个材料的采购成本中所占的比重很小，对材料成本总体上影响不是很大，因而可不计入材料采购成本，而计入企业的管理费用。

在产品销售过程中，发生的销售费用不计入产品的销售成本（主营业务成本），也是体现了重要性原理。

2.成本计算的基本方法及共同费用的分配方法。

成本计算对象不同，其成本计算的基本方法也有所不同，但基本做法是按其所规定的成本项目对发生的相关费用进行归集。

例如，对材料采购成本应按买价和采购费用两个项目进行归集，这两个项目以外的支出不应计入材料采购成本（如随同价款一并支付的进项税额等）；而产品生产成本应按直接材料、直接人工和制造费用三个项目进行归集；这三个项目以外的支出不应计入产品生产成本等。

以上成本计入成本计算对象的方法有直接计入和分配计入两种，分别体现了直接受益直接分配原理和共同受益间接分配原理。

其中，直接计入方法就是在相关的费用发生以后，直接计入反映该成本计算对象的总分类账户和有关明细账户。

所谓分配计入方法就是先采用一定方法计算各成本计算对象应分配的费用，之后再将应分配的费用计入反映一定成本计算对象的总分类账户和有关明细账户。

在本章中，采用分配方式计入一定成本计算对象的共同性费用主要有材料的共同性采购费用和产品生产过
程中发生的制造费用。

对这两种费用进行分配时，需要采用如下计算公式：共同性采购费用分配率＝共同性采购费用÷分配标准
式中的“分配标准”可以是采购材料的买价、数量或体积等。

某种材料应分配的共同性费用＝该材料的分配标准×分配率
制造费用分配率＝当月发生的制造费用总额÷分配标准
式中的“分配标准”可以是生产工人工资总额，也可以是生产产品的数量，或生产产品消耗材料所占比重等。

各种产品应分配制造费用＝该产品的分配标准×分配率
3.发出存货计价方法。

本章在材料发出部分较为详细地介绍了先进先出法、全月一次加权平均法和个别计价法等计价方法，这些方法都是初学会计者比较难以理解的内容，可以通过下面的例子对这些计价方法建立起基本认识。

假定某个喜欢吃苹果的人本月初共有40个苹果（相当于存货），其中10个苹果是在上月买进的（相对于本月新购入的批次为先购入批次），每个单价为0.40元；另外30个苹果是本月新购进的（相对于上月购入的批次为后购入批次），每个单价0.50元。

在这个月中，该人共吃掉了35个苹果。

那么，这35个被吃掉的苹果（相当于发出存货）的总价（成本）该如何计算呢？一种方法是，假定先买的苹果被先吃掉（即先进先出），之后再吃本月新买的苹果，并按这样的顺序分别按购入时的单价计算所吃掉的35个苹果的总价（成本），即为先进先出法。

第二种方法是不考虑这些苹果在买入的时候单价是多少，而是在月末时先根据购买苹果总价与其数量之间的关系重新计算确定一个单价（可视为加权平均单价），再根据这个单价计算所吃掉的35个苹果的总价（成本），这种方法即为全月一次加权平均法。

第三种方法是在吃每一个苹果的时候，就具体认定所吃的是上个月买进的苹果还是本月新买进的苹果，并按实际情况计算所吃掉苹果的总价（成本）这种做法即为个别认定法。

需要注意的是，虽然以上三种计价方法是结合材料的发出交易或事项讲述的，
但这些方法并不仅仅适用于原材料发出成本的计算，也同样适用于对发出库存商品成本的计算，由于材料和库存商品同属于企业的存货，故这些方法又称为发出存货计价方法。