会计实务讲义课件带习题：第六章投资性房地产

第六章投资性房地产
本章命题剖析
本章内容在考试中一般以单选题、多选题、判断题等客观题进行考核；但作为基础性内容，本章内容也可能在计算题或综合题中出现，本章内容非常重要。

本章核心考点u掌握投资性房地产的核算范围
u掌握投资性房地产后续计量模式的变更u掌握投资性房地产的转换
第一节投资性房地产概述
第二节投资性房地的确认和初始计量第三节投资性房地产的转换和处置
第三节投资性房地产的后续计量第一节投资性房地产概述
一、投资性房地产的定义与特征
投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。

投资性房地产有以下特征：1.投资性房地产是一种经营性活动。

2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于做为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产。

【提示】由于投资性房地产是一种经营性活动，所以投资性房地产取得的租金收入和处置收入，通过“其他业务收入”科目核算；采用成本模式后续计量的投资性房地产计提的折旧或摊销，通过“其他业务成本”科目核算。

二、投资性房地产的范围（☆☆☆）
主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。

下列项目不属于投资性房地产：
1.企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权；
2.按照国家规定确认的闲置土地；
3.企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物；
4.自用房地产；
包括：①企业出租给本企业职工居住的房屋；②企业拥有并自行经营的旅馆、饭店；③企业自用的办公楼、生产车间和厂房。

5.作为存货的房地产。

6.某项房地产部分用于赚取租金或资本增值、部分自用，不能够单独计量和出售的、用于赚取租金和资本增值的部分。

【判断题· 2013年真题】
企业将采用经营租赁方式租入的土地使用权转租给其他单位的，应该将土地使用权确认为投资性房地产。

（）
【判断题· 2013年真题】
【答案】×
【解析】以经营租赁方式租入的土地使用权不属于企业的资产，不应当确认为投资性房地产。

【判断题· 2016年真题】
企业以经营租赁方式租入后再转租给其他单位的土地使用权，不能确认为投资性房地产。

()
【判断题· 2016年真题】
【答案】√
【解析】以经营租赁方式租入的土地使用权不属于企业的资产，不应当确认为投资性房地产。

第二节投资性房地产的确认和初始计量
一、投资性房地产的确认
投资性房地产只有在符合定义，并同时满足下列条件时，才能予以确认：
1.与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；
2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。

（一）外购投资性房地产的确认和初始计量
企业外购的房地产，只有在购入的同时开始对外出租或用于资本增值，才能作为投资性房地产加以确认。

企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，才能从固定资产或无形资产转为投资性房地产。

外购投资性房地产的会计分录：
借：投资性房地产采用成本模式后续计量投资性房地产——成本采用公允价值模式后续计量贷：银行存款等（购买价款、相关税费、其他必要支出）
（二）自行建造投资性房地产的确认条件和初始计
量
企业自行建造的房地产，只有在自行建造完成的同时开始对外出租或用于资本增值，才能作为投资性房地产加以确认。

企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值，应当确认为固定资产或无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，才能转为投资性房地产。

自行建造投资性房地产会计分录：
借：投资性房地产采用成本模式后续计量投资性房地产——成本采用公允价值模式后续计量
贷：在建工程（达到预定可使用状态前发生的必要支出）
【计算题·例4-3】
20×9年2月，甲公司从其他单位购入一块使用期限为50年的土地，并在这块土地上开始自行建造两栋厂房。

20×9年11月，甲公司预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。

租赁合同约定，该厂房于完工时开始起租。

20×9年12月5日，两栋厂房同时完工。

该块土地使用权的成本为9 000 000元，至
20×9年12月5日，土地使用权已摊销165 000元；两栋厂房的实际造价均为12 000 000元，能够单独出售。

为简化处理，假设两栋厂房分别占用这块土地的一半面积，并且以占用的土地面积作为土地使用权的划分依据。

假设甲公司采用成本模式进行后续计量。

甲公司的账务处理如下：
【计算题·例4-3】
由于甲公司在购入的土地上建造的两栋厂房，其中的一栋厂房用于出租，因此应当将土地使用权中对应部分同时转为为投资性房地产=9000000×1/2=4500000（元）
借：固定资产——厂房12 000 000投资性房地产——厂房12 000 000
贷：在建工程——厂房24 000 000
借：投资性房地产——已出租土地使用权 4 500 000累计摊销82 500
贷：无形资产——土地使用权4 500 000（9000000÷2）投资性房地产累计摊销82 500（165000÷2）
二、与投资性房地产有关的后续支出
（一）资本化的后续支出
与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。

企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。

成本模式的会计分录为：
1.转出
借：投资性房地产——在建
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
2.扩建
借：投资性房地产——在建
贷：银行存款等
3.完工
借：投资性房地产
贷：投资性房地产——在建
公允价值模式的会计分录为：
1.转出
借：投资性房地产——在建
贷：投资性房地产——成本
——公允价值变动2.扩建
借：投资性房地产——在建
贷：银行存款等
3.完工
借：投资性房地产——成本
贷：投资性房地产——在建
【计算题·例4-5】
20×9年5月，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。

为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对该厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将该厂房出租给丙公司。

20×9年5月31日，与乙公司的租赁合同到期，该厂房随即进入改扩建工程。

20×9年5月31日。

该厂房账面余额为2000万元，其中成本1600万元，累计公允价值变动400万元。

20×9年11月30日该厂房改扩建工程完工，共发生支出300万元，均已支付，即日按照租赁合同出租给丙公司。

假定甲公司采用公允价值模式计量。

【计算题·例4-5】
甲公司的账务处理如下：
（1）20×9年5月31日，投资性房地产转入改扩建工程借：投资性房地产——厂房——在建 2 000
贷：投资性房地产——厂房——成本 1 600
——公允价值变动400（2）20×9年5月31日至20×9年11月30日，发生改建支出借：投资性房地产——厂房——在建300
贷：银行存款300（3）20×9年11月30日，改扩建工程完工
借：投资性房地产——厂房——成本 2 300
贷：投资性房地产——厂房——在建 2 300
（二）费用化的后续支出
与投资性房地产有关的后续支出，如企业对投资性房地产进行日常维护发生的支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益(其他业务成本)。

借：其他业务成本
贷：银行存款
第三节投资性房地产的后续计量后续计量模式有成本和公允价值，企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

【提示】同一企业只能采用一种模式对所有的投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

一、采用成本模式计量的投资性房地产
1.取得租金收入
借：银行存款
贷：其他业务收入
2.折旧或摊销
借：其他业务成本
贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
3.发生减值
借：资产减值损失
贷：投资性房地产减值准备（以后会计期间不得转回）
二、采用公允价值模式计量的投资性房地产
（一）采用公允价值模式计量的条件
采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：
①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。

②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

投资性房地产的公允价值是市场参与者在计量日的有序交易中，出售该房地产所能收到的金额。

确定投资性房地产的公允价值时，应当参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格（市场公开报价）；无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，应当参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格，并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计；也可以基于预计未来获得的租金收益和相关现金流量予以估计。

处理原则：
1.不计提折旧或摊销，不计提减值准备；
2.期末公允价值与账面价值的差异计入“公允价值变动损益”；
3.取得的租金收入，计入“其他业务收入”。

会计分录：
1.取得租金
借：银行存款
贷：其他业务收入
2.期末，公允价值变动
①账面价值小于公允价值
借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益
②账面价值大于公允价值
借：公允价值变动损益
贷：投资性房地产——公允价值变动
三、投资性房地产后续计量模式的变更（☆☆☆）
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。

只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本计量变更为公允价值模式计量。

成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。

已采用公允价值计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

会计处理：
借：投资性房地产——成本【变更日公允价值】投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
盈余公积【差额，或借方】
利润分配——未分配利润【差额，或借方】
【判断题· 2012年真题】
已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值计算模式转为成本计量模式。

（）【判断题· 2012年真题】【答案】√
【解析】略
第四节投资性房地产的转换和处置
一、房地产的转换
（一）房地产的转换形式及转换日
企业不得随意对自用或作为存货的房地产进行重分类。

企业有以下确凿证据表明房地产用途发生改变，才可以进行重分类：
1.企业董事会或类似机构应当就改变房地产用途形成正式的书面决议；
2.房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

转换日为房地产实际状态发生改变的日期。

（二）房地产转换的会计处理1.成本模式下
（1）投资性房地产转为自用房地产借：固定/无形资产
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
累计折旧/摊销
固定/无形资产减值准备
（2）投资性房地产转为存货
借：开发产品
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
【判断题· 2012年真题】
2011年7月1日，甲公司将一项按照成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为固定资产。

该资产在转换前的账面原价为4000万元，已计提折旧200万元，已计提减值准备100万元，转换日的公允价值为3850万元，假定不考虑其他因素，转换日甲公司应借记“固定资产”科目的金额为（）万元。

A.3700
B.3800
C.3850
D.4000
【判断题· 2012年真题】
【答案】D
【解析】会计分录：
借：固定资产 4 000
投资性房地产累计折旧200
投资性房地产减值准备100
贷：投资性房地产 4 000累计折旧200
固定资产减值准备100（3）自用房地产转为投资性房地产
借：投资性房地产
累计折旧（摊销）
固定/无形资产减值准备
贷：固定/无形资产
投资性房地产累计折旧(摊销）
投资性房地产减值准备
（4）作为存货的房地产转为投资性房地产借：投资性房地产
存货跌价准备
贷：开发产品
2.公允价值模式下
（1）投资性房地产转为自用房地产
借：固定资产或无形资产（转换日公允价值）贷：投资性房地产——成本
——公允价值变动（或借方）公允价值变动损益（差额，或借方）（2）投资性房地产转为存货
借：开发产品（转换日公允价值）
贷：投资性房地产——成本
——公允价值变动（或借方）公允价值变动损益（或借方）（3）自用房地产转为投资性房地产
借：投资性房地产——成本（转换日公允价值）累计折旧（摊销）
固定/无形资产减值准备
公允价值变动损益（借方差额）
贷：固定/无形资产
其他综合收益（贷方差额）
（4）作为存货的房地产转为投资性房地产借：投资性房地产——成本（转换日公允价值）存货跌价准备
公允价值变动损益（借方差额）
贷：开发产品
其他综合收益（贷方差额）
成本模式公允价值模式
①收到款项
借：银行存款
贷：其他业务收入
②结转成本
借：其他业务成本（倒挤）投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备贷：投资性房地产①收到款项
借：银行存款
贷：其他业务收入
②结转成本
借：其他业务成本
贷：投资性房地产——成本
——公允价值变动③结转累计公允价值变动
借：公允价值变动损益（或贷方）贷：其他业务成本（或借方）
④结转其他综合收益（如有）
借：其他综合收益
贷：其他业务成本
二、投资性房地产的处置【计算题· 2014年真题】
2010年12月16日，甲公司与乙公司签订了一项租赁协议，将
一栋经营管理用写字楼出租给乙公司，租赁期为3年，租赁期开始日
为2011年1月1日，年租金为240万元，于每年年初收取。

相关资料
如下：
（1）2010年12月31日，甲公司将该写字楼停止自用，准备出
租给乙公司，拟采用成本模式进行后续计量，预计尚可使用46年，
预计净残值为20万元，采用年限平均法计提折旧，不存在减值迹象。

该写字楼于2006年12月31日达到预定可使用状态时的账面原价为1
970万元，预计使用年限为50年，预计净残值为20万元，采用年限
平均法计提折旧。

（2）2011年1月1日，预收当年租金240万元，款项已收存银行。

甲公司按月将租金收入确认为其他业务收入，并结转相关成本。

（3）2012年12月31日，甲公司考虑到所在城市存在活跃的房地产市场，并且能够合理估计该写字楼的公允价值，为提供更相关的会计信息，将投资性房地产的后续计量从成本模式转换为公允价值模式，当日，该写字楼的公允价值为2 000万元。

（4）2013年12月31日，该写字楼的公允价值为2 150万元。

（5）2014年1月1日，租赁合同到期，甲公司为解决资金周转困难，将该写字楼出售给丙企业，价款为2 100万元，款项已收存银行。

甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑其他因素。

要求：（1）编制甲公司2010年12月31日将该写字楼转换为投资性房地产的会计分录。

（2）编制甲公司2011年1月1日收取租金、1月31日确认租金收入和结转相关成本的会计分录。

（3）编制甲公司2012年12月31日将该投资性房地产的后续计量由成本模式转换为公允价值模式的相关会计分录。

（4）编制甲公司2013年12月31日确认公允价值变动损益的相关会计分录。

（5）编制甲公司2014年1月1日处置该投资性房地产时的相关会计分录。

（采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产应写出必要的明细科目；答案中的金额单位用万元表示）
【解析】
（1）
2010年12月31日，该写字楼累计折旧=（1970-20）÷50×4=156（万元）
借：投资性房地产 1 970
累计折旧156
贷：固定资产 1 970
投资性房地产累计折旧156
（2）
①收到款项
借：银行存款240
贷：预收账款240
②确认收入
借：预收账款20
贷：其他业务收入20
③结转成本
应计提月折旧额=（1970-20）
÷50÷12=3.25（万元）
或（1970-156-20）÷46÷12=3.25
（万元）
借：其他业务成本 3.25
贷：投资性房地产累计折旧 3.25
（3）
转换日投资性房地产累计折旧=（1970-20）÷50×6=234（万元）或156+（1970-156-20）÷46×2=234（万元）
借：投资性房地产——成本 2 000
投资性房地产累计折旧234
贷：投资性房地产 1 970
盈余公积26.4
利润分配——未分配利润237.6
（4）借：投资性房地产——公允价值变动150
贷：公允价值变动损益150（5）
①收到价款
借：银行存款 2 100贷：其他业务收入 2 100②结转成本
借：其他业务成本 2 150贷：投资性房地产——成本 2 000
——公允价值变动150③结转公允价值变动
借：公允价值变动损益150贷：其他业务成本150。