外币折算准则国际比较

外币折算准则国际比较
作者：王星
来源：《时代经贸》2011年第03期
【摘要】随着经济全球化发展，外币折算因其复杂性及其对世界经济的影响，逐渐成为企业关注的焦点，是现代会计领域的难题之一。

本文介绍了《企业会计准则第19号——外币折算》的制定背景、新准则与我国原有的外币业务处理规定及《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》的差异等，以期增进对该准则的理解，探索外币折算准则国际趋同的方向。

【关键词】外币折算；新旧比较；国际趋同
一、外币折算会计准则制定背景
随着国际贸易的快速发展，资本的跨国流动日益频繁。

一方面，外资企业通过在我国内地开办外商独资、合资企业，向国内市场不断注入外币资本，使得我国的资本市场中外币资本不断增加；另一方面，内资企业与国际市场之间的业务往来不断增加，不断向国际市场拓展业务，参与国际资本市场竞争的程度和规模呈不断扩张趋势，这样，企业可能以任何货币对发生的交易进行计价或结算，企业在其他国家或在我国境内设立的子公司、联营企业、合营企业和分支机构也可能采用不同于该企业记账本位币的货币进行记账。

因此，制定一个既满足我国经济发展，又能同国际准则接轨的外币折算标准就显得尤为必要。

在这种情况下，财政部颁布了《企业会计准则第19号——外币折算》。

二、外币折算新旧准则差异分析
《企业会计准则》颁布前，我国企业外币折算主要通过《企业会计制度》（2000）第九章第117至120条进行规范。

与旧制度相比较，新准则的变动主要有以下几点。

第一，明确记账本位币的定义。

旧制度并未对记账本位币作明确界定，而新准则明确了记账本位币的定义，并指出企业通常应选择人民币作为记账本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以依照不同情况选定某种货币作为记账本位币。

但是，编制财务报表时应当折算为人民币。

此外，新准则中还明确规定：“企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。

”当企业因经营所处主要经济环境发生重大变化而确需变更记账本位币的，应采用变更当日即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。

第二，明确外币交易的会计处理。

旧制度规定企业发生外币业务时，应当采用业务发生时的汇率，也可以采用业务发生当期期初的汇率折算为记账本位币。

新准则规定，外币交易应在
初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将交易金额折算为记账本位币。

新准则的处理有利于防止企业利用即期汇率与期初汇率的差异操纵利润，增加了会计报表可比性。

第三，改变了外币投入资本的会计处理。

旧制度规定收到投资者以外币投入的资本，合同未约定汇率的，按收到出资额当日的汇率折算；合同约定汇率的，按约定汇率折算，折算差额作为资本公积处理；而新准则规定收到投资者以外币投入资本，均不得采用合同约定汇率和即期汇率折算，而应采用交易日即期汇率折算，这样，外币资本便与相应货币性项目的金额相等，不会产生外币资本折算差额。

第四，调整非货币性项目的会计处理。

旧制度规定，外币货币性项目期末应按照期末汇率折合为记账本位币，非货币性项目不作调整。

新准则中保留了关于货币性项目的处理，同时对非货币性项目作了区分，审慎地引入公允价值进行计量。

以历史成本计量的非货币性项目不作调整，而以公允价值计量的非货币性项目，如基金等，应先将外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，差额计入当期损益。

第五，增加处置境外经营的会计处理。

旧制度中没有规定企业处置境外经营的会计处理，而新准则第十四条中明确指出，企业处置境外经营时，应将资产负载表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按照处置比例将外币财务报表折算差额转入处置当期损益。

第六，增加通货膨胀的会计处理。

旧制度并未对通货膨胀下的会计处理做出说明。

新准则考虑到国外一些国家通货膨胀发生的较为频繁，对处在恶性通货膨胀经济中境外经营财务报表的折算进行了规范。

即对报表项目采用一般物价指数予以重述，再按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算。

这样处理，消除了物价变动的影响，使得会计信息更为真实可信。

三、外币折算准则国际比较
1983年，国际会计准则委员会发布了《国际会计准则第21号——汇率变动影响的会计》。

1993年，《国际会计准则第21号——汇率变动影响的会计》重新修订，更名为《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》。

我国的《企业会计准则第19号——外币折算》虽是借鉴国际会计准则制定，二者内容基本一致，但仍然存在一定差异。

第一，二者适用范围存在差别。

我国的《企业会计准则第19号——外币折算》规定在以下三种情况下不适用外币折算准则：①外币项目的套期，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。

②与构建固定资产相关的外币借款产生的汇兑差额，适用《企业会计准则第19号——借款费用》。

③现金流量表中的外币折算，适用《企业会计准则第31号——现金流量表》。

《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》对其适用范围作了明确规定：①对外币计价的交易的会计处理。

②通过合并、比例合并或权益法对已包括在企业的财务报表中的国外经营的财务报表进行换算。

同时规定该准则不涉及：①对外币项目进行长期保值所做的会计处理，但对国外实体投资净额进行套期保值而产生的外币负债所引起汇兑差额的分类，则可以例
外。

套期保值会计的其他方面，包括运用套期保值会计的标准将在《国际会计准则第32号——金融工具》中涉及。

②本号准则不涉及在现金流量表中，对由外币交易形成的现金流量和国外经营的现金流量的换算进行呈报的问题，适用于《国际会计准则第7号——现金流量表》。

由此可见，我国外汇折算准则和国际准则都不包括套期保值和现金流量表中的外币折算；但是我国外币折算准则的适用范围包括金融衍生工具，不包括构建固定资产相关的外币借款产生的汇兑差额，而国际准则的规定正与此相反。

第二，我国外币折算准则明确规定，企业通常应选择人民币作为记账本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以依照不同情况选定某种货币作为记账本位币。

但是，编制财务报表时应当折算为人民币。

即会计核算可以选定货币作为记账本位币，而列报货币只能是人民币。

国际会计准则第38条中提出：“主体财务报表可以按任意一种（或几种）货币列报。

如果列报货币不同于主体的功能货币，其经营成果和财务状况需要折算成列报货币。

”
第三，《企业会计准则第19号———外币折算》第五条中，对确定记账本位币提出了三条确认条件，此外第六条中又提出了应考虑的四个因素，但并未说明这些条件及因素的主次关系，显得不够严谨。

国际准则中与之相应的判断标准是《国际会计准则第21号———汇率变动的影响》中第9到12条，在第12条中国际会计准则对判断的主次顺序做了说明。

第四，《企业会计准则第19号———外币折算》没有明确提及，当交易日和结算日之间汇率发生变动时如何处理的问题。

而国际会计准则第28条指出，当交易日与结算日之间汇率发生变动时，由外币交易形成的货币性项目将产生汇兑差额。

如果交易在会计期间内结算，所有汇兑差额均应在当期确认。

但是，如果交易在下一会计期内结算，则自当期至结算期之间的各会计期间确认的汇兑差额应按各期的汇率变动确定。

第五，我国的《企业会计准则第19号——外币折算》没有提到记账本位币在通货膨胀情况下如何处理，也没有相应通货膨胀经济下的会计准则，仅在指南中对恶性通货膨胀经济中境外经营财务报表的折算进行了补充，而《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》第14条提到“如果功能货币是恶性通货膨胀经济下的货币，则主体财务报表应按照《国际会计准则第29号——恶性通货膨胀经济中的财务报告》进行重述。

”
四、外币折算准则国际趋同瞭望
综上阐述可见，我国的外币折算会计准则在原有会计制度的基础上正逐步与国际趋同，但仍有不足之处。

随着经济全球化的发展，我们还需要进一步完善我国的外币折算会计准则，以规范外币折算的会计处理。

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作者简介：王星（1986－），女，现就读于财政部财政科学研究所研究生部，研究方向：财务与会计。