最新初级会计实务精品资料二、可供出售金融资产的账务处理

二、可供出售金融资产的账务处理
【举例2】2×13年1月1日，甲公司购入B公司发行的公司债券，该笔债券于2×12年7月1日发行，面值为25 000 000元，票面利率为4%。

上年债券利息于下年初支付。

甲公司将其划分为可供出售金融资产，支付价款为26 000 000元（其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息500 000元），另支付交易费用300 000元。

2×13年1月8日，甲公司收到该笔债券利息500 000元。

2×14年初，甲公司又收到债券利息1 000 000元。

【答案】
（1）2×13年1月1日，购入B公司的公司债券时
借：可供出售金融资产——成本25 000 000
——利息调整 800 000
应收利息 500 000
贷：其他货币资金——存出投资款26 300 000 （2）2×13年1月8日，收到购买价款中包含的已到付息期但尚未领取债券利息时：借：其他货币资金——存出投资款 500 000
贷：应收利息 500 000 （3）2×13年12月31日，对B公司的公司债券确认利息收入时：
借：应收利息 1 000 000
贷：投资收益 1 000 000 （4）2×14年初，收到持有B公司的公司债券利息时：
借：其他货币资金——存出投资款 1 000 000
贷：应收利息 1 000 000 （三）可供出售金融资产的持有
会计处理主要有三个方面：
一是在资产负债表日确认债券利息收入；
二是在资产负债表日反映其公允价值变动；
三是在资产负债表日核算可供出售金融资产发生的减值损失。

1.企业在持有可供出售金融资产的期间取得的现金股利或债券利息，应当作为投资收益进行会计处理。

债券投资：同持有至到期投资的核算，只需替换总账科目为“可供出售金融资产”。

借：应收利息（票面利息）【分期付息到期还本】
持有至到期投资——应计利息（票面利息）
【到期一次还本付息】
贷：投资收益【期初债券的实际价值×实际利率】
差额:持有至到期投资——利息调整
或：
借：应收利息（票面利息）【分期付息到期还本】
可供出售金融资产——应计利息（票面利息）
【到期一次还本付息】
贷：投资收益【期初债券的实际价值×实际利率】
差额:可供出售金融资产——利息调整
【提示】有关可供出售债券的摊余成本和实际利率的相关内容同“持有至到期投资”。

【举例3】2010年初，甲公司购买了一项债券，期限为5年，划分为可供出售金融资产,买价90万元,另付交易费用5万元，该债券面值为100万元，票面利率为4%，实际利率为5.16%，每年末付息，到期还本。

【答案】
2010年初购入该债券时：
借：可供出售金融资产——成本 100
贷：银行存款 95
可供出售金融资产——利息调整 5 每年利息收益计算过程如下：
每年的分录如下：
借：应收利息③
可供出售金融资产——利息调整②-③
贷：投资收益②
收到利息时：
借：银行存款③
贷：应收利息③
2.在资产负债表日，可供出售金融资产应当按照公允价值计量，可供出售金融资产公允价值变动应当作为其他综合收益，计入所有者权益，不构成当期利润。

期末公允价值高于此时的账面价值时：
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
期末公允价值低于此时的账面价值时：
借：资本公积——其他资本公积
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
【举例4】沿用【举例2】假定2×14年6月30日，甲公司购买的B公司债券的公允价值（市价）为27 800 000元；2×14年12月31日，甲公司购买的B公司债券的公允价值（市价）为25 600 000元。

假定不考虑其他因素。

编制相关会计分录。

【答案】
2×14年1月1日可供出售金融资产入账成本为2 580万元。

2×14年6月30日，B公
司债券的公允价值为2 780万元，公允价值上升200万元。

借：可供出售金融资产——公允价值变动 200
贷：资本公积——其他资本公积 200 2×14年12月31日B公司债券的公允价值为2 560万元，与2×14年6月30日公允价值为2 780万元相比下降了220万元。

借：资本公积——其他资本公积 220
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 220
3.资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值的，应当将应减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，同时直接冲减可供出售金融资产或计提相应的资产减值准备。

【提示】对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应当在原已确认的减值损失范围内转回，同时调整资产减值损失或所有者权益。

会计分录：
（1）发生减值时：
借：资产减值损失
贷：可供出售金融资产——减值准备
资本公积——其他资本公积
【当初公允价值净贬值额】
（2）减值损失转回时：
债券投资
借：可供出售金融资产——减值准备
贷：资产减值损失
股权投资
借：可供出售金融资产——减值准备
贷：资本公积——其他资本公积
【例题•判断题】企业持有的可供出售金融资产公允价值发生的增减变动额应当确认为直接计入所有者权益的利得和损失。

（）
【解析】公允价值严重下跌的时候，要确认资产减值损失。

不计入资本公积。

（四）可供出售金融资产的出售
企业出售可供出售金融资产，应当将取得的价款与账面余额之间的差额作为投资损益进行会计处理，同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，由资本公积转为投资收益。

如果对可供出售金融资产计提了减值准备，还应当同时结转减值准备。

（1）如果是债券投资
借：其他货币资金等
资本公积——其他资本公积（有可能在贷方）
贷：可供出售金融资产——成本
——公允价值变动
——利息调整
（有可能在借方）
——应计利息
差额：投资收益（倒挤额，可能借方也可能贷方）
将上述分录分解：
借：其他货币资金等
贷：可供出售金融资产——成本
——利息调整（可能在借方）
——公允价值变动（可能在借方）
——应计利息
差额：投资收益
同时：借或贷：资本公积——其他资本公积
贷或借：投资收益
（2）如果是股权投资
借：其他货币资金等
资本公积——其他资本公积（有可能在贷方）
贷：可供出售金融资产——成本
——公允价值变动
（有可能在借方）
差额：投资收益（倒挤额，可能借方也可能贷方）
将上述分录分解：
借：其他货币资金等
贷：可供出售金融资产——成本
——公允价值变动（可能在借方）
差额：投资收益
同时：借或贷：资本公积——其他资本公积
贷或借：投资收益
【例题•多选题】下列各项中，关于可供出售金融资产会计处理表述正确的有（）。

（2013年）
A.可供出售金融资产处置的净收益应计入投资收益
B.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应冲减投资成本
C.可供出售金融资产取得时发生的交易费用应计入初始投资成本
D.可供出售金融资产持有期间的公允价值变动数应计入所有者权益
【解析】选项B，可供出金融资产持有期间取得的现金股利计入投资收益。

【例题•单选题】下列各项中，关于资产减值的表述不正确的是（）。

（2013年）
A.长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回
B.投资性房地产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回
C.可供出售金融资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回
D.持有至到期投资已确认的减值损失在以后又得以恢复的，可以在原计提的减值准备金额内转回
【答案】C
【解析】可供出售金融资产的减值损失，属于债务工具的，通过“资产减值损失”转回，属于权益工具投资的，通过“资本公积——其他资本公积”转回。

【例题•多选题】下列关于可供出售金融资产的表述中，不正确的有（）。

A.可供出售金融资产期末采用摊余成本计量
B.可供出售金融资产取得现金股利计入所有者权益
C.可供出售金融资产发生减值损失应计入当期损益
D.可供出售金融资产取得时支付的交易费用计入成本
【答案】AB
【解析】可供出售金融资产期末采用公允价值计量，可供出售金融资产持有期间取得现金股利计入投资收益。